Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 i Nr 2. Odpowiedź na pozostałe pytania zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany we wniosku planowany nierówny dział spadku, w wyniku którego przypadnie mu majątek większy niż udział w spadku, bez jednoczesnego obowiązku dokonania spłat czy dopłat dla pozostałych spadkobierców, nie będzie podlegał podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

Ad. 2

Jeżeli Organ zakwestionuje stanowisko przedstawione w punkcie 1 powyżej i uzna, że nierówny dział spadku opisany w zdarzeniu przyszłym, będzie stanowiło dla niego nieodpłatne świadczenie lub inne świadczenie w naturze, w takiej sytuacji osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1 i 2

Przytaczając opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe Wnioskodawca wskazuje, że w dniu 13 lipca 2017 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, który nie pozostawił testamentu. Do spadkobrania powołani zostali z mocy ustawy żona Spadkodawcy oraz Wnioskodawca i córka Spadkodawcy. Powyższe osoby, nabyły spadek z dobrodziejstwem inwentarza na podstawie ustawy, zgodnie z treścią art. 931 § 1 Kodeksu cywilnego w udziale wynoszącym 1/3 (jedną trzecią) część. W dniu 17 sierpnia 2018 r. przed notariuszem został dokonany akt poświadczenia dziedziczenia. Zgodnie z wiedzą spadkobierców w wkład masy spadkowej wchodzą następujące składniki:

1. lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 65 m², o wartości rynkowej w dniu powstania obowiązku podatkowego w kwocie 240.000,00 zł oraz wartości 1/6 udziału przypadającego na każdego spadkobiercę w kwocie 40.000,00 zł;
2. nieruchomość niezabudowana 1050 m², o wartości rynkowej w dniu powstania obowiązku podatkowego w kwocie 90.000,00 zł oraz wartości 1/6 udziału przypadającego na każdego spadkobiercę w kwocie 15.000,00 zł;
3. działka na ogródkach działkowych 500 m², o wartości rynkowej w dniu powstania obowiązku podatkowego w kwocie 30.000,00 zł oraz wartości 1/6 udziału przypadającego na każdego spadkobiercę w kwocie 5.000,00 zł (w toku czynności sprawdzających podjętych przez właściwy Urząd Skarbowy, ustalono że w skład masy spadkowej po Spadkodawcy, wchodzi domek letniskowy na ogródku działkowym o powierzchni 15 kw. o wartości rynkowej w dniu powstania obowiązku podatkowego w kwocie 42.000.00 zł oraz wartości 1/6 udziału przypadającego na każdego spadkobiercę w kwocie 7.000.00 zł);
4. środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym w łącznej kwocie 34.998 zł, z czego na każdego spadkobiercę przypadała kwota równa 16.500,00 zł;
5. środki pieniężne w gotówce zgromadzone w ostatnim miejscu zamieszkania Spadkodawcy w łącznej kwocie 105.000 zł, z czego na każdego spadkobiercę przypadała kwota równa 35.000,00 zł - alternatywnie w stosunku do środków pieniężnych w gotówce, w sytuacji, gdy przyznanie tych środków w całości Wnioskodawcy wiązałoby się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego po stronie Wnioskodawcy, rozważany jest podział tych środków zgodnie z przypadającym na każdego spadkobiercę udziałem.

W celu uzyskania zwolnienia od podatku, z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, Wnioskodawca i pozostali spadkobiercy zamierzają złożyć nie później niż 6 miesięcy od prawomocnego stwierdzenia nabycia spadku zgłoszenie do właściwego urzędu skarbowego w przedmiocie nabycia spadku (formularz SD-Z2).

Na chwilę obecną nie został dokonany dział spadku. Wnioskodawca i pozostali spadkobiercy planują sporządzić umowę działu spadku przed notariuszem i zniesienia współwłasności w odniesieniu do poszczególnych składników majątku.

Jedną z rozważanych przez spadkobierców opcją działu spadku w odniesieniu do poszczególnych składników majątku jest dokonanie działu spadku w taki sposób, że niektórzy spadkobiercy otrzymają taką część majątku, która nie odpowiada ich udziałowi (będzie wyższa) i nie jest planowane nałożenie żadnych spłat czy dopłat dla pozostałych spadkobierców.

W ramach tego nierównego działu spadku Wnioskodawca i pozostali spadkobiercy (siostra i matka) planują dokonanie następującego podziału spadku:

1. przyznać wyłącznie dla Wnioskodawcy wchodzący w skład spadku udział 1/2 w lokalu mieszkalnym o powierzchni użytkowej 65 m², bez spłat i dopłat dla pozostałych spadkobierców;
2. przyznać wyłącznie dla Wnioskodawcy wchodzący w skład spadku udział 1/2 w nieruchomości niezabudowanej o powierzchni 1050 m², bez spłat i dopłat dla pozostałych spadkobierców;
3. przyznać wyłącznie dla Wnioskodawcy wchodzący w skład spadku udział 1/2 w domku letniskowym na ogródku działkowym o pow. 15 m², bez spłat i dopłat la pozostałych spadkobierców;
4. przyznać wyłącznie dla Wnioskodawcy środki pieniężne w gotówce zgromadzone w ostatnim miejscu zamieszkania Spadkodawcy, w łącznej kwocie 34.998 zł, bez spłat i dopłat dla pozostałych spadkobierców - alternatywnie w stosunku do środków pieniężnych w gotówce, w sytuacji gdy przyznanie tych środków w całości Wnioskodawcy wiązałoby się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego po stronie Wnioskodawcy, rozważany jest podział tych środków zgodnie z przypadającym na każdego spadkobiercę udziałem;
5. przyznać wyłącznie dla żony Bogusławy H. środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym w kwocie 38.742 zł, bez spłat i dopłat dla pozostałych spadkobierców.

Jeżeli planowany dział spadku dojdzie do skutku, w przedstawionym wariancie Wnioskodawca nabędzie spadek ponad udział Mu przypadający i wynikający z dziedziczenia ustawowego. Na tle powyższego należy wskazać, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Art. 1037 § 1 ww. Kodeksu stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Wyjaśnić przy tym należy, że okoliczność, że dział spadku następuje ze spłatą od spadkobiercy nabywającego na wyłączną własność składniki majątkowe wchodzące w skład spadku na rzecz drugiego spadkobiercy powoduje, że czynność taka ma charakter odpłatny; pozostałe działy spadku mają charakter nieodpłatny.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem, przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich; ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą więc własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Dział spadku może nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli (współwłaściciela) lub nieodpłatnie bez żadnych spłat.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów - art. 9 ust. 2.

Z powyższego wynika zatem, że podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wynika z art. 9 ust. 1 tej ustawy. Jednak, aby zastosowanie mogły znaleźć postanowienia tej ustawy, w konkretnej sytuacji, u podatnika musi powstać przychód. Następnie przychód ten musi mieścić się w katalogu źródeł przychodów zdefiniowanych w ustawie podatkowej. W uzasadnieniu wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt: K 7/13, Trybunał Konstytucyjny zauważył, że możliwa jest sytuacja, że u podmiotu wystąpi realny przyrost majątku, lecz nie będzie on stanowił dochodu podatkowego. W tym kontekście zauważyć należy, że w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT ustawodawca posłużył się kategorią źródła przychodów określoną jako inne źródło, do której kwalifikować należy wszystkie przychody nie pochodzące ze źródeł opisanych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy PIT, stanowiące jednocześnie przychód w rozumieniu ustawy PIT. Z kolei w art. 20 ust. 1 ustawy PIT, wśród przykładów przychodów pochodzących z innych źródeł ustawodawca wymienił m.in. inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT przychodem jest m.in. wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W orzecznictwie zauważa się, że świadczenia w naturze to świadczenia rzeczowe, których przedmiot jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Natomiast inne nieodpłatne świadczenia, to świadczenia, których przedmiotem nie są rzeczy, lecz usługi (wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt: II FSK 585/14). W świetle powyższego należy przyjąć, że w przypadku dokonania pomiędzy spadkobiercami nierównego działu spadku bez obowiązku dokonania spłat czy dopłat dla pozostałych spadkobierców, uzyskana przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku dodatnia różnica w stosunku do przypadającego mu udziału w masie spadkowej na podstawie dziedziczenia nie stanowi świadczenia w naturze w przedstawionym znaczeniu.

W wyniku działu spadku dochodzi bowiem do realizacji roszczeń poszczególnych spadkobierców do wspólnego majątku objętego masą spadkową, w sposób który nie musi odpowiadać proporcjom ich udziału w spadku. Przyznanie spadkobiercy w drodze działu np. całego majątku wchodzącego w skład z pominięciem innych spadkobierców, rodzi po stronie tych ostatnich roszczenie o spłatę odpowiadającą ich udziałowi w całym spadku. Roszczenie to ma charakter pieniężny i nie zmienia tej okoliczności rezygnacja z jego dochodzenia. Nie sposób również uznać, aby wartość przekraczająca udział spadkowy stanowiła inne nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 11 ust. 2a ustawy PIT. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt: II FSK 1575/14, brak jest argumentów co do kwalifikacji uzyskanego przez spadkobiercę świadczenia w wyniku spadku, ponad jego udział spadkowy do innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 2a ustawy PIT. W powołanym wyroku NSA stwierdził, że wyliczenie nieodpłatnych świadczeń zawarte w art. 11 ust. 2a ustawy PIT ma wyczerpujący charakter, a co za tym idzie, źródłem innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu tej ustawy mogą być wyłącznie bezpłatne usługi bądź bezpłatne udostępnienie określonych przez ustawodawcę rzeczy lub praw (J. Grabarczyk, Opodatkowanie przychodów z nieodpłatnych świadczeń, ABC, Wolters Kluwer, Warszawa 2009 r., str. 95; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30 października 2013 r., sygn. akt: I SA/Po 388/13; wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt: II FSK 585/14).

Powyższe potwierdza sposób zredagowania przepisu, który nie wskazuje, że wykaz przedstawionych w nim świadczeń miał jedynie przykładowy charakter, (np. brak charakterystycznego w takich sytuacjach zwrotu w szczególności). Ponadto trzeba podkreślić, że ustawodawca nie wykracza poza wskazane rodzaje nieodpłatnych świadczeń również w innych unormowaniach zawartych w ww. ustawie. Wobec tego nie jest możliwe rozszerzenie katalogu źródła przychodu z innych nieodpłatnych świadczeń o nieodpłatne nabycie rzeczy lub praw. W konsekwencji, nawet w przypadku uznania, że dochodzi w przedmiotowej sytuacji do pewnego przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawcy to przysporzenie to, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie jest to bowiem świadczenie w naturze bowiem żaden ze spadkobierców niczego nie świadczy, jak również nie jest to nieodpłatne świadczenie, bowiem dział spadku ma charakter definitywny, a przepisy ustawy PIT poddają opodatkowaniu nieodpłatne usługi lub udostępnienie rzeczy lub praw.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku działu spadku dokonanego w sposób przedstawiony w opisanym zdarzeniu przyszłym, kiedy to Wnioskodawcy przypadnie majątek o wartości przewyższającej wartość części spadku odpowiadającej udziałowi, w jakim dziedziczy Wnioskodawca, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przypadku natomiast, gdyby ostatecznie powyższe stanowisko Wnioskodawcy nie zostało zaaprobowane przez organ podatkowy, uznający, że w przedmiotowej sytuacji dochodzi do osiągnięcia przychodu z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy PIT, wówczas zdaniem Wnioskodawcy także byłby on zwolniony od obowiązku uiszczenia podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT, wolna od podatku jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20. Z przepisu tego wynika, że do powyższego zwolnienia uprawnione są osoby, które otrzymają świadczenia nieodpłatnie od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2018 r., poz. 644) do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów. Mając na uwadze powyższe stwierdzić więc należy, że jeśli w wyniku opisanego powyżej działu spadku Wnioskodawca otrzyma od swojej matki i siostry składniki majątku o wartości przewyższającej wartość części spadku, odpowiadającą udziałowi, w jakim dziedziczy, wówczas przy uznaniu, że Wnioskodawca osiągnie przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT, to dochód ten będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy PIT i w rezultacie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu takiego nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy z tytułu działu spadku oraz prawidłowe w części zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych .

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W związku z tym należy wskazać, że obok pieniędzy i wartości pieniężnych, ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze. Świadczenia w naturze to takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa.

Powyższe związane jest z przyjętą zasadą kompletności opodatkowania, w myśl której opodatkowaniu powinny podlegać niemal wszelkie przysporzenia majątkowe, a nie tylko te o charakterze pieniężnym. W przypadku świadczeń w naturze przychody powstają dopiero z chwilą ich otrzymania.

Z kolei na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2 2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie zaś z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Sformułowanie w szczególności dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z siostrą i matką nabył spadek po zmarłym w dniu 13 lipca 2017 r. ojcu. Wnioskodawca i pozostali spadkobiercy planują sporządzić umowę działu spadku i dokonać zniesienia współwłasności. Jedną z rozważanych przez spadkobierców opcją działu spadku jest dokonanie działu spadku w taki sposób, że Wnioskodawca otrzyma taką część majątku, która nie odpowiada Jego udziałowi (będzie wyższa) i nie jest planowane nałożenie żadnych spłat i dopłat dla pozostałych spadkobierców. Jeżeli planowany dział spadku dojdzie do skutku, Wnioskodawca nabędzie spadek ponad przypadający Mu udział i wynikający z dziedziczenia ustawowego.

Zgodnie bowiem z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Powyższe wyjaśnienie oznacza, że dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy natomiast do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Jeżeli więc spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 cyt. ustawy).

Zgodnie z zapisem art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Zatem do momentu zniesienia współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Na podstawie art. 1038 § 1 Kodeksu cywilnego sądowy dział spadku powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku. § 2 wskazuje, że umowny dział spadku może objąć cały spadek lub być ograniczony do części spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą, jak i stan jej majątku osobistego.

Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli nabycie to jest nieodpłatne, to rodzi ono określone skutki podatkowe w rozumieniu przepisów ustawy. Otrzymując nieodpłatnie w wyniku działu spadku część przekraczającą udział spadkowy podatnik uzyskuje przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

• wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Z powyższego wynika, że jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. W sytuacji natomiast, gdy dział spadku ma charakter nieodpłatny, a na skutek jego dokonania dotychczasowy udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z przysporzeniem, mającym konkretny wymiar finansowy. To z kolei, w związku z faktem, że nabycie rzeczy lub praw majątkowych na podstawie działu spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, na skutek osiągnięcia przychodu z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w wyniku planowanego działu spadku Wnioskodawca otrzyma składniki majątku o wartości przewyższającej udział w spadku. Tym samym w wyniku nieodpłatnego nabycia powyższych składników wchodzących w skład masy spadkowej, nastąpi po stronie Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe (uzyskane nieodpłatnie, gdyż bez żadnego ekwiwalentu finansowego), które stanowić będzie w tej części, w której pozostali spadkobiercy zrzekli się na rzecz Wnioskodawcy swojego udziału przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa wyżej należy ustalić według uregulowań art. 11 ust. 2 powołanej ustawy, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami tego rodzaju.

Należy jednak zwrócić uwagę, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

W myśl art. 21 ust 20 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 125, nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczonych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2.

Z wykładni językowej tego zwolnienia, a zwłaszcza z wykładni zawartego w nim zwrotu wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b wynika, że do powyższego zwolnienia uprawnione są osoby, które otrzymają świadczenia nieodpłatnie od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2018 r., poz. 644) do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1. do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2. do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3. do grupy III - innych nabywców.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w wyniku opisanego powyżej planowanego nieodpłatnego działu spadku Wnioskodawca otrzyma od spadkobierców (osób zaliczonych do wskazanej wyżej grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn) składniki majątku o wartości przewyższającej wartość części spadku, odpowiadającą udziałowi jaki dziedziczył, i co do zasady osiągnął przychód ze źródła, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten korzysta jednak ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy i w rezultacie Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu takiego nabycia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w części dotyczącej braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy z tytułu działu spadku za nieprawidłowe, gdyż we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego stwierdził, że w wyniku działu spadku dokonanego w sposób przedstawiony w opisanym zdarzeniu przyszłym, kiedy to Wnioskodawcy przypadnie majątek o wartości przewyższającej wartość części spadku odpowiadającej udziałowi, nie dochodzi do przysporzenia majątkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa się ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej