Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 13.04.2007, sygn. DD4-033-01837/ZKK/06/1105, Minister Finansów

Temat interpretacji

Pytanie podatnika

Działając na podstawie art. 14e oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), udzielając interpretacji w zakresie postanowień umowy z dnia 15.11.1979 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127),

Minister Finansów uznaje stanowisko przedstawione we wniosku za prawidłowe w części dotyczącej interpretacji prawa podatkowego w zakresie opodatkowania wynagrodzenia członka zarządu Spółki w 2007 roku oraz wynagrodzeń pracowników oddelegowanych do pracy na terytorium Hiszpanii za 2006 r., zaś w pozostałej części za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny.

Od 1 sierpnia 2006 r. Spółka w ramach delegacji służbowych wysyła swoich pracowników do pracy w Hiszpanii. Pracownicy ci są obywatelami polskimi i mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wynagrodzenia są wypłacane przez Spółkę, która nie posiada swojego zakładu na terytorium Hiszpanii. Pobyt pracowników na terytorium Hiszpanii w 2006 r. nie przekroczy 183 dni, a zatem Spółka od ich wynagrodzeń pobiera zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i odprowadza je do urzędu skarbowego. Spółka przewiduje, iż w 2007 r. pobyt tych pracowników w Hiszpanii przekroczy 183 dni. Zatem od 1 stycznia 2007 r. Spółka zaprzestanie potrącać zaliczki na podatek dochodowy i odprowadzać je do polskiego urzędu skarbowego. Zdaniem Spółki od 1 stycznia 2007 r. podatek dochodowy powinien być płacony w Hiszpanii, w razie zaś powrotu pracowników do Polski przed 31 grudnia 2007 r. dochody osiągnięte w 2007 r. w Polsce będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Od 3 sierpnia 2006 r. jednym z członków zarządu Spółki jest obywatel hiszpański. Osoba ta nie jest pracownikiem Spółki. Jest on pracownikiem firmy hiszpańskiej i od niej otrzymuje wynagrodzenie za pracę, którą świadczy w Polsce jako członek zarządu Spółki. Okres pracy w zarządzie Spółki zaplanowano na około dwa lata. Spółka informuje, iż rodzina (żona i dzieci) członka zarządu przebywa w Polsce od początku 2007 r. Osoba ta posiada majątek wyłącznie w Hiszpanii. Oprócz wynagrodzenia z tytułu członkostwa w Spółce nie uzyskuje innych dochodów zarówno w Polsce jak i w Hiszpanii. Miejsce zamieszkania tej osoby w 2006 r. znajdowało się w Hiszpanii. Hiszpania uznawała go za swojego rezydenta w 2006 r., natomiast w 2007 r. należy przyjąć, że nie. Zdaniem Spółki, ponieważ okres świadczenia pracy przez członka zarządu w Polsce w 2006 r. nie przekroczy 183 dni, podatek dochodowy powinien być odprowadzany w Hiszpanii. Natomiast w 2007 r. osoba ta powinna być opodatkowana w Polsce.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, zważono, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.), osoby fizyczne podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

W myśl zaś art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 znowelizowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na podstawie art. 3 ust. 1a znowelizowanej ustawy, uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie zaś z art. 3 ust. 2a znowelizowanej ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 4 ust. 1 polsko-hiszpańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o podobnym charakterze, wyłączając jednakże osoby, które podlegają obowiązkowi podatkowemu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł znajdujących się w tym Państwie lub położonego tam majątku.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wtedy taki wypadek jest rozstrzygany zgodnie z następującymi zasadami:

1. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2. jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3. jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4. jeżeli sytuacji tej nie można określić zgodnie z postanowieniami litery c), właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygają zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Na podstawie art. 15 ust. 1 polsko-hiszpańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przepis art. 15 ust. 2 ww. umowy określa wyjątek od powyższej zasady. Zgodnie z tym artykułem bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas roku finansowego oraz
2. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, albo w jego imieniu, oraz
3. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Zatem równoczesne spełnienie wszystkich powyższych warunków decyduje o tym, że wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium Hiszpanii będzie opodatkowane wyłącznie w Polsce. Niespełnienie któregokolwiek z tych trzech warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium Hiszpanii może podlegać opodatkowaniu zarówno w Hiszpanii jak i w Polsce.

W sytuacji wskazanej w art. 15 ust. 1, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 23 ust. 1 lit. a) ww. umowy (metoda wyłączenia z progresją).

Natomiast na podstawie art. 16 ww. umowy, wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej albo radzie zarządzającej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, Minister Finansów stwierdza, iż zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy w okresie, w którym spełnione są warunki określone w tym przepisie, dochód uzyskany przez pracowników z tytułu oddelegowania ich przez Spółkę do pracy na terytorium Hiszpanii, podlegać będzie opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. W tym czasie dochód pracowników z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Hiszpanii nie podlega opodatkowaniu w Hiszpanii. Mając powyższe na uwadze, ponieważ zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym w 2006 r. pobyt pracowników na terytorium Hiszpanii nie przekroczy 183 dni podczas roku finansowego, wynagrodzenia te podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Następnie, po upływie okresu 183 dni wykonywania pracy na terytorium Hiszpanii (nie zaś jak twierdzi Spółka od dnia 01.01.2007 r.), wynagrodzenie pracowników podlegać będzie opodatkowaniu zarówno w Hiszpanii jak i w Polsce. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania - art. 23 ust. 1 lit. a) ww. umowy (metoda wyłączenia z progresją).

Odnośnie członka zarządu Spółki będącego obywatelem hiszpańskim, Minister Finansów stwierdza, iż w 2006 r. Podatnik spełniał przesłanki pozwalające uznać go za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Hiszpanii jak i w Polsce. W Polsce Podatnik mieszkał i pracował, przy czym jednocześnie jego rodzina (żona i dzieci) przebywała w Hiszpanii. Powyższe oznacza, iż państwo rezydencji Podatnika należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w art. 4 ust. 2 ww. umowy. Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt a) umowy, analizując stopień powiązań osobistych i gospodarczych Podatnika w 2006 r., Minister Finansów stwierdza, iż ściślejsze związki gospodarcze i osobiste łączyły Podatnika z Hiszpanią. W Polsce w 2006 r. podlegał on zatem ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Od momentu przyjazdu rodziny Podatnika na stałe do Polski, Podatnik podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w myśl art. 3 ust. 1a znowelizowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. oraz art. 4 ust. 1 ww. umowy.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż uzyskane przez Podatnika wynagrodzenie w 2006 r. z tytułu członkostwa w zarządzie Spółki, zgodnie z art. 16 polsko-hiszpańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, podlega opodatkowaniu w Polsce oraz w Hiszpanii.

W 2007 r. wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odpowiedź nie jest wiążąca dla płatnika, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.

Minister Finansów