Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 28.04.2006, sygn. OF/415-0027/06, Izba Skarbowa w Gdańsku

Temat interpretacji

D E C Y Z J A

Na podstawie art.14b par.5 pkt 2) ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60, z późn. zm./ zmienia się z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Chojnicach z dnia 21.02.2006r. udzielające pisemnej interpretacji Panu...co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie możliwości zwrotu osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym oraz możliwości skorzystania z ulgi odsetkowej od zaciągniętego kredytu na budowę domu - w części dotyczącej możliwości zwrotu osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, uznając, że wydane postanowienie w tej części rażąco narusza prawo.

U Z A S A D N I E N I E

Pismem z dnia 05.12.2005r., uzupełnionym w dniach 20 i 30.01.2006r. podatnik wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o udzielenie interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego. Prośba podatnika dotyczyła zajęcia stanowiska w kwestii możliwości zwrotu niektórych wydatków poniesionych na budowę domu w miejscowości...na podstawie ustawy z dnia 29.08.2005r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym /Dz.U. z 2005r. Nr 177, poz.1468/ oraz możliwości skorzystania na podstawie art. 26b ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176, z późn. zm./ z ulgi odsetkowej od zaciągniętego na budowę domu kredytu.

Wątpliwość podatnika powstała na tle stanu faktycznego opisanego we wniosku, zgodnie z którym:

• dom budowany jest na działce umiejscowionej na terenach zabudowy mieszkaniowej letniskowej,
• realizacja domu odbywa się zgodnie z projektem...i zgodnie z obowiązującym prawem budowlanym spełnia wszelkie wymogi budynku mieszkalnego całorocznego,
• z uwagi na budowę domu na działce położonej na terenach zabudowy mieszkaniowej letniskowej projektant dokonał adaptacji gotowego projektu polegającej głównie na zmianie nazwy projektu z "Projekt architektoniczno-budowlany budynku mieszkalnego jednorodzinnego" na "Projekt architektoniczno-budowlany budynku letniskowego",
• na działce znajdują się przyłącza do istniejących sieci: kanalizacyjnej, wodociągowej i elektrycznej,
• podatnik otrzymał decyzję Starosty... w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i pozwolenia na budowę,
• budowa domu realizowana jest w celu zaspokojenia potrzeb mieszkalnych rodziny podatnika z zamiarem stałego zamieszkania po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie budynku.

Do wniosku załączono kopie:

• decyzji Starosty... z dn.11.08.2005r. w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę budynku letniskowego wg projektu typowego "domek Ciepły MG-02" w obrębie geodezyjnym...,
• umowy kredytu mieszkaniowego z dn.10.11.2005r. na budowę domu mieszkalno-letniskowego na gruncie o charakterze rekreacyjno-wypoczynkowym, zlokalizowanego w ... z przeznaczeniem na potrzeby własne,
• pisma Burmistrza... z dnia 25.01.2006r. w sprawie istnienia możliwości zameldowania na pobyt stały w nowobudowanym budynku mieszkalnym po oddaniu budynku do użytku,
• opinii z dn.25.01.2006r. udzielonej przez projektanta, zgodnie z którą jeżeli budynek wybudowany zostanie zgodnie z projektem, będzie gwarantował możliwość zaspokojenia całorocznych potrzeb mieszkaniowych jego mieszkańcom.

Zdaniem podatnika przysługuje mu prawo do obu w/w ulg, gdyż zgodnie z obowiązującym Prawem budowlanym budynek spełnia wszelkie wymogi budynku mieszkalnego całorocznego. Inwestycja prowadzona jest w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego rodziny z zamiarem stałego zamieszkania po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Chojnicach postanowieniem z dnia 21.02.2006r. uznał, że stanowisko przedstawione we wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

W uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia Naczelnik Urzędu Skarbowego w Chojnicach stwierdził, że podatnik nie spełnił warunków określonych w przepisach art.26b ust.2 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176, z późn. zm./, tj. warunku zgodnie z którym inwestycja wymieniona w ust.1 ustawy dotyczyć powinna budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium RP przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku takiego planu - określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw. Organ podatkowy uznał w szczególności, że przedmiotowa inwestycja dotyczy budynku położonego na terenie objętym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym teren przeznaczony jest pod zabudowę letniskową.

Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Chojnicach stwierdził, że skoro podatnik nie spełnił warunków określonych w przepisach art.26b ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przysługuje mu prawo skorzystania z ulgi odsetkowej związanej z budową budynku letniskowego, a tym samym brak jest podstawy do dokonania zwrotu osobom fizycznym niektórych wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych.

Na w/w postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Chojnicach Pan... nie złożył zażalenia, zatem przedmiotowe postanowienie stało się ostateczne.

Zgodnie z treścią art.14b par.5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60, z późn. zm./, organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie z urzędu, jeżeli postanowienie o którym mowa w art.14a par.4 rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów.

Po zapoznaniu się ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku podatnika Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku stwierdza, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Chojnicach z dnia 21.02.2006r. w części dotyczącej możliwości zwrotu osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa.

Wobec powyższego w wyniku postępowania wszczętego w dniu 13.04.2006r., działając na podstawie art.14b par.5 pkt 2 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, w/w postanowienie niniejszą decyzją zmienia się z urzędu w części, uznając, że stanowisko Pana... w kwestii możliwości skorzystania ze zwrotu niektórych wydatków poniesionych na budowę domu na podstawie ustawy z dnia 29.08.2005r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym /Dz.U. z 2005r. Nr 177, poz.1468/ - jest prawidłowe.

Należy zwrócić uwagę, że w wydanym postanowieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego nie przytoczył ani nie dokonał analizy przepisów prawa obowiązujących w zakresie ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym /Dz.U. z 2005r. Nr 177, poz.1468/ w kontekście stanu faktycznego przedstawionego we wniosku podatnika. Ocena organu podatkowego, iż stanowisko podatnika w kwestii istnienia podstaw do dokonania zwrotu osobom fizycznym niektórych wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych jest nieprawidłowe, została dokonana wyłącznie w kontekście nie spełnienia przez podatnika warunków do skorzystania z ulgi odsetkowej, określonych w art.26b ust.2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści art.1 ust.1 w/w ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym - ustawa reguluje zasady zwrotu osobom fizycznym części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych przez te osoby w związku z budową i remontem budynku mieszkalnego lub jego części.

W przepisie art.2 pkt 1 w/w ustawy została zawarta na "użytek ustawy" definicja budynku mieszkalnego. Zgodnie z przytoczonym przepisem ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym - rozumie się przez to budynek lub jego część, służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, oraz związane z nimi urządzenia techniczne zapewniające możliwość użytkowania tego budynku lub jego części zgodnie z przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków.

Zgodnie z art.3 ust.1 pkt 1/ ustawy, osoba fizyczna ma prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych w związku z budową budynku mieszkalnego.

Zwrot, o którym mowa w ust.1, dotyczy wydatków poniesionych i udokumentowanych fakturami wystawionymi od dnia 1 maja 2004 do dnia 31.12.2007r. /art.3 ust.2 ustawy/. Zwrot, o którym mowa w ust.1, dotyczy wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych, które do dnia 30.04.2004r. były opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%, a od dnia 1 maja 2004 są opodatkowane podatkiem VAT /art.3 ust.3 ustawy/.

Należy zauważyć, że zarówno z definicji ustawowej budynku mieszkalnego, jak i z dalszych przepisów omawianej ustawy określających warunki konieczne do ubiegania się o zwrot VAT przez osoby fizyczne które poniosły wydatki na zakup materiałów budowlanych w związku z inwestycją polegającą na budowie budynku mieszkalnego, nie wynika, aby warunkiem dopuszczalności stosowania przedmiotowej ulgi było realizowanie budowy na terenach przeznaczonych w planach zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu pod budownictwo mieszkaniowe. Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o zwrocie niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym przepisu analogicznego do zawartego w art.26b ust.2 pkt 3 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176, z późn. zm./, uzależniającego stosowanie odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu od warunku budowy budynku mieszkalnego na terytorium przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku takiego planu - określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw.

Fakt zatem, że przedmiotowa inwestycja dotyczy budynku położonego na terenie przeznaczonym pod zabudowę letniskową nie przesądza o braku uprawnień podatnika do skorzystania ze zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Jak wynika z przytoczonej wyżej definicji, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym - rozumie się przez to budynek lub jego część, służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. A zatem należy uznać, że o mieszkaniowym charakterze budynku decyduje jego przeznaczenie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że decyzja o pozwoleniu na budowę została wydana zgodnie z przeznaczeniem gruntów określonym w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową letniskową, natomiast budowa domu realizowana jest w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego rodziny. W zamiarze podatnika leży zamieszkanie w przedmiotowym budynku wraz z rodziną na stałe, po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie.

W związku z powyższym, jeżeli budynek letniskowy będzie służył zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika, tj. będzie spełniał funkcję mieszkalną /lokum, w którym koncentruje się życie rodzinne/, to podatnikowi - po spełnieniu wszystkich warunków określonych w ustawie - przysługiwać będzie prawo do ubiegania się o zwrot części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych w związku z realizowaną inwestycją.

Należy zwrócić uwagę, że art.27a ust.1 pkt 1 lit.b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002r., stanowił, iż podatek dochodowy od osób, o których mowa w art.3 ust.1, obliczony zgodnie z art.27, obniżony zgodnie z art.27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ust.2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na budowę budynku mieszkalnego.

Przepisy regulujące ulgę na budowę budynku mieszkalnego również /jak w przypadku przepisów regulujących zwrot VAT/ nie uzależniały możliwości zastosowania w/w ulgi od budowy odbywającej się na terenach przeznaczonych w planach zagospodarowania przestrzennego na budownictwo mieszkaniowe.

Na gruncie omawianej ulgi na budowę budynku mieszkalnego /zlikwidowanej z dniem 1.01.2002r./ ukształtowało się orzecznictwo NSA i SN, zgodnie z którym o mieszkaniowym charakterze budynku decyduje jego przeznaczenie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12.07.2000r. Sygn. akt III RN 207/99 orzekł, iż "Nie ma także przepisu ograniczającego skorzystanie z tej możliwości (odliczeń na podstawie art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) tylko w stosunku do lokali położonych na terenach przeznaczonych w planach zagospodarowania przestrzennego wyłącznie na budownictwo mieszkaniowe. Rozbudowa budynku mieszkalnego położonego na terenach rekreacyjnych, jeżeli jest dokonywana przez podatnika w celu zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych /także przyszłych/ uzasadnia zmniejszenie podatku dochodowego o poniesione z tego tytułu koszty"... W wyroku z dnia 03.12.2003r. Sygn. akt I S.A./Gd 535/02 NSA wyraził pogląd, iż "Organy podatkowe błędnie główny nacisk położyły na definicje urzędowe określające działkę jako przeznaczoną pod budownictwo rekreacyjne, a budynek na niej wybudowany jako dom letniskowy, podczas gdy o mieszkaniowym charakterze budynku decyduje jego przeznaczenie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych ludzi, a nie to, w jakim otoczeniu przedmiotowy budynek został usytuowany. Istotne jest jedynie to, czy budowa ma na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika /także przyszłych/".

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28.02.2002r. Sygn. akt S.A./Sz 1676/00 wskazał, że "Dom letniskowy może być zaliczony do kategorii budynków mieszkalnych, o których mowa w art.27a ust.1 pkt 1 lit.b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli jest przeznaczony do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika". Również w wyroku WSA z dn.18.11.2004r. Sygn. akt I SA/Gd 1745/01 Sąd orzekł, że "Skoro przy spełnieniu w/w warunków, dom letniskowy może być zaliczony do kategorii domów mieszkalnych, pomimo, iż budowa następuje w ramach nieruchomości przeznaczonej w planach zagospodarowania przestrzennego na cele rekreacyjne, podatnik może w granicach określonych w ustawie, dokonać zmniejszenia podatku dochodowego o poniesione z tytułu rozbudowy koszty. Nie ma bowiem przepisu, który dopuszczałby możliwość stosowania przedmiotowej ulgi tylko w przypadku budowy odbywającej się na terenach przeznaczonych w planach zagospodarowania przestrzennego na budownictwo mieszkaniowe".

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że fakt, iż w decyzji Starosty ... z dn.11.08.2005r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę określono budowany obiekt jako budynek letniskowy nie ogranicza, ani nie wyklucza funkcji mieszkalnej tego budynku, bowiem o mieszkaniowym charakterze budynku decyduje jego przeznaczenie na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych ludzi. Należy też zauważyć, że z pisma Burmistrza... z dnia 25.01.2006r. wynika, że w nowobudowanym budynku mieszkalnym istnieje możliwość zameldowania na pobyt stały, jednak budynek, w którym ma nastąpić zameldowanie należy oddać do użytku. Z opinii z dnia 25.01.2006r. sporządzonej przez projektanta, który opracował projekt budowy realizowanego budynku mieszkalnego wynika, że jeżeli budynek wybudowany zostanie zgodnie z projektem, będzie gwarantował możliwość zaspokojenia całorocznych potrzeb mieszkaniowych jego mieszkańcom. Ponadto projekt gotowy w wersji autorskiej dotyczył budynku mieszkalnego jednorodzinnego, a zmiana jego nazwy wynikała wyłącznie z potrzeby dostosowania jej do zapisu o przeznaczeniu terenu pod zabudowę letniskową, określonego w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.