Temat interpretacji
Czy wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od lokalu mieszkalnego nie stanowiącego jego własności a używanego do celów najmu prywatnego?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 04 maja 2009r. (data wpływu do tut. Biura 20 maja 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych związanych z najmem użyczonego lokalu mieszkalnego jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 20 maja 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych związanych z najmem użyczonego lokalu mieszkalnego.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:
Wnioskodawca wynajmuje osobom trzecim spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego stanowiące własność jego matki, na podstawie zawartej z nią umowy użyczenia na czas nieokreślony (art. 710 Kodeksu cywilnego). Matka wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej a wnioskodawca wynajmuje przedmiotowy lokal jako osoba fizyczna nie prowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca odprowadza z tego tytułu podatek dochodowy od osób fizycznych.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy wnioskodawca może zaliczyć do koszów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od przedmiotowego mieszkania w wysokości 1,5% rocznie od wartości rynkowej tego mieszkania. Umowa użyczenia nie podaje wartości tego mieszkania...
Zdaniem wnioskodawcy, istniejąca umowa użyczenia mieszkania spełnia wszystkie warunki art. 710-719 Kodeksu cywilnego jest nieodpłatna. W związku z tym że art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy tej sprawy, to oznacza możliwość obliczania kosztów amortyzacji od wartości rynkowej tego mieszkania ustalonej posiłkowo według art. 22g ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) wymienia najem, który nie stanowi działalności gospodarczej jako odrębne źródło przychodu. Dochodem z tego źródła jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. W odniesieniu do przychodów z tytułu tzw. najmu prywatnego ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Stosownie natomiast do art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Podatnik, który podejmie decyzję o amortyzowaniu przedmiotu najmu, musi ustalić jego wartość początkową oraz właściwą stawkę amortyzacyjną.
Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ust.1 i ust. 3 oraz w art. 22g ust.10 ww. ustawy.
Artykuł 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna cenę ich nabycia.
Zgodnie z art. 22g ust. 3 za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług ().
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca wynajmuje lokal mieszkalny będący własnością matki, na podstawie zawartej z nią umowy użyczenia. Wnioskodawca na tej podstawie chce dokonywać odpisów amortyzacyjnych według stawki 1,5%.
Z treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy jednoznacznie wynika, że amortyzacji podlegają rzeczy i prawa wskazane w tym przepisie wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 (umowa leasingu).
Wyjaśnić należy, że umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) użyczenie jest umową, przez którą użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotą tej umowy jest jej bezpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania.
Powyżej opisana umowa użyczenia nie jest więc umową przenoszącą własność nieruchomości.
Zgodnie z art. 155 § 1 ww. ustawy umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania. Jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności (art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego).
Z treści powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego umowy przenoszącej własność nieruchomości. Natomiast zawarcie umowy użyczenia nie przenosi własności nieruchomości lecz jedynie daje uprawnienie biorącemu do jej używania zgodnie z postanowieniami zawartymi w tej umowie.
Zatem, zawarcie umowy użyczenia nie jest tożsame z nabyciem nieruchomości, umowa ta daje tylko możliwość używania rzeczy na cele w niej określone. Sam fakt zawarcia umowy użyczenia nie daje podstaw do twierdzenia, że lokal mieszkalny, który wnioskodawca wynajmuje oraz uzyskuje z tego tytułu dochód daje możliwość do dokonywania amortyzacji, bowiem jak wynika z powołanych powyżej przepisów art. 22a ww. ustawy o podatku dochodowym amortyzacji podlegają m. in. stanowiące własność lub współwłasność budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością. W związku z faktem, że wnioskodawca nie jest prawnym właścicielem przedmiotowego lokalu mieszkalnego tylko jego matka, brak jest podstaw prawnych do twierdzenia, że może on dokonywać odpisów amortyzacyjnych na podstawie powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym. A tylko prawo własności (współwłasności) lokalu mieszkalnego dawałoby wnioskodawcy możliwość amortyzowania tego lokalu.
Nie można zatem utożsamiać tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego, jakim na pewno w przedmiotowej sprawie jest zawarta między wnioskodawcą a jego matką umowa użyczenia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, kreująca prawo wnioskodawcy do korzystania z lokalu z prawem własności rozumianym jako nieograniczone prawo do rozporządzania określona rzeczą (w przedmiotowej sprawie lokalem mieszkalnym).
Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne nie sposób zgodzić się z twierdzeniem wnioskodawcy, iż może on na podstawie zawartej z matką umowy użyczenia lokalu mieszkalnego, amortyzować go według stawki 1,5%.
Wnioskodawca nie spełnia żadnej z przesłanek wymienionych w art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wynajmuje przedmiotowy lokal mieszkalny jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, co do którego nie przysługuje mu prawo własności.
Reasumując, stwierdzić należy, iż tutejszy organ nie mógł potwierdzić słuszności stanowiska wnioskodawcy w sprawie. Podkreślić bowiem należy, iż z treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, iż amortyzacji podlegają rzeczy i prawa wskazane w tym przepisie oddane do używania na podstawie m.in. umowy najmu stanowiące własność podatnika. Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że prawo własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego przysługuje matce wnioskodawcy, tak więc brak jest podstaw prawnych do amortyzowania przedmiotowego mieszkania przez wnioskodawcę.
Tym samym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach