Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 14.05.2008 r. (data wpływu 19.06.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie różnic kursowych:

• w części dotyczącej naliczania różnic kursowych od środków pieniężnych wypłacanych z rachunku dewizowego w celu regulowania zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą - jest nieprawidłowe,
• w części dotyczącej różnic kursowych od środków pieniężnych wypłacanych z rachunku dewizowego na potrzeby własne jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 19.06.2008 r został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie różnic kursowych:

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych wg stawki 19%. Koszty i przychody ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Jest to działalność w zakresie handlu detalicznego odzieżą dziecięcą, zakupioną na rynku krajowym (Wnioskodawczyni prowadzi 2 sklepy) oraz odzieżą niemowlęcą wyprodukowaną we własnym zakresie. Wyroby własne trafiają zarówno na rynek krajowy jak i unijny w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, stąd też część należności od odbiorców wpływa przelewem na rachunek walutowy w euro. Waluta ta jest w miarę potrzeb wypłacana i wymieniana na złotówki. Środki te zasilają budżet domowy Wnioskodawczyni i służą do zaspokojenia potrzeb osobistych, jak też do regulowania wszelkich zobowiązań, zarówno prywatnych jak i związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (na wyciągach bankowych wypłaty te opisywane są jako wypłata na przyszłe zobowiązania, wypłata wg dyspozycji zgodnie z sugestią pracownika banku i nie odzwierciedlają konkretnego celu wypłaty) . Od środków na rachunku bankowym, zgodnie z art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 naliczane są różnice kursowe pomiędzy wartością tych środków z dnia wpływu po kursie kupna banku z którego usług Wnioskodawczyni korzysta, a ich wartością z dnia wypłaty po kursie sprzedaży tego banku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z interpretacją indywidualną z dn. 07.02.2008 r., sygn. IBPB1/4l5-235/O7/AP/KAN1970/11/07 wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, od środków na rachunkach bankowych wypłacanych na potrzeby własne nie powinny być naliczane różnice kursowe. Jednak w sytuacji kiedy wszystkie zobowiązanie z tyt. dostaw i usług są regulowane w formie gotówkowej, nie ma możliwości dokładnego określana jaka część środków pieniężnych wypłaconych z rachunku walutowego została przeznaczone na potrzeby własne, a jaka na zapłatę zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą. Biorąc jednak pod uwagę fakt, że zdecydowana większość przychodów z tytułu sprzedaży towarów i produkcji własnej osiągana jest ze sprzedaży krajowej (ok. 80% w 2007 r.) oraz że nie ma możliwości powiązania wypłat środków pieniężnych z konta wałutowego z żadnym konkretnym zobowiązaniem wobec kontrahentów ani zasileniem firmowego złotówkowego rachunku bankowego, Wnioskodawczyni uważa, że dalsze naliczanie różnic kursowych jest w świetle przywołanej interpretacji niesłuszne i powoduje stałe zawyżanie podstawy opodatkowania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 1a ww. ustawy przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Natomiast z art. 14 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy wynika, iż przychodem z działalności gospodarczej są również różnice kursowe.

Na podstawie art. 24c ust. 1 ww. ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3 powołanego przepisu. Sposób ustalania różnic kursowych od własnych środków na rachunku walutowym reguluje art. 24c ust. 2 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 3 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 24c ust. 2 ww. artykułu dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
   
   

Natomiast stosownie do art. 24c ust. 3 ww. artykułu ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
   
   

Zatem zgodnie z art. 24c ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, dodatnie różnice kursowe powstają jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Natomiast w myśl art. 24c ust. 3 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Przy czym jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 24c ust. 5 ww. ustawy).

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ustawy).

W stosunku do wartości wymienionych w art. 24c ust. 2 pkt 3-5 i ust. 3 pkt 3-5 aby ustalić różnice kursowe należy porównać, wartość przeliczoną z zastosowaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

W przepisie art. 24c ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, iż za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Z cytowanych uprzednio przepisów wynika, iż różnice kursowe mogą występować również od własnych środków wyrażonych w walutach obcych, jeżeli wystąpi różnica wartości w dacie wpływu waluty obcej (np. w przypadku jej nabycia) i jej wypływu (np. zapłaty za transakcję).

Dodatkowo należy nadmienić, iż zgodnie z art. 24c ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Stosownie do art. 35 ust. 8 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) w przypadku, gdy ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju i przeznaczenie, składników inwestycji (którymi są m.in. waluty obce) są różne, to rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1-3 tej ustawy.

Przy czym należy podkreślić, że podatnicy ustalający różnice kursowe na podstawie art. 24c ustawy stosują określone w ustawie o rachunkowości metody do kolejności wyceny, natomiast sama wycena - zgodnie z art. 24c ust. 8 w związku z ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 - winna nastąpić na podstawie faktycznie zastosowanego kursu, w rozumieniu przepisów podatkowych.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawczyni otrzymuje zapłatę za sprzedany towar handlowy w walucie obcej na konto walutowe, a następnie dokonuje wypłaty tej waluty z konta na własne potrzeby, to w tym przypadku nie powstają podatkowe różnice kursowe.

Zatem jeżeli przedmiotowe wypłaty z konta walutowego firmowego nie są i nie będą już w żaden sposób związane z działalnością gospodarczą z tytułu ww. wypłat nie ma obowiązku naliczania różnic kursowych.

Różnice kursowe powstaną natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni dokonuje wypłaty z konta walutowego firmowego w celu regulowania zobowiązań związanych z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą. Wówczas należy wyznaczyć różnice kursowe pomiędzy wpływem waluty obcej na konto walutowe według dyspozycji art. 24 c ust. 8 ww. ustawy, a kursem wymiany waluty obcej faktycznie zastosowanym z zastrzeżeniem art. 24 c ust. 5 ww. ustawy ( zachowanie relacji w granicach 5% - faktycznie zastosowanego kursu wymiany do ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski średniego kursu waluty z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu ).

W tym przypadku bowiem następuje wypływ z konta walutowego, który jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ustosunkowując się do kwestii dokumentowania celu wypłaty, należy stwierdzić, iż przepisy podatkowe nie regulują tego zagadnienia w sposób szczególny. Zarówno cel wypłaty, jak i późniejsze przeznaczenie wypłaconych środków, powinien wynikać z dyspozycji właściciela rachunku walutowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.