Interpretacja indywidualna z dnia 13.05.2011, sygn. IBPBI/1/415-178/11/KB, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Temat interpretacji
skutki podatkowe umorzenia pożyczki
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2011r. (data wpływu do tut. Biura 16 lutego 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z umorzeniem pożyczki oraz odsetek od pożyczki jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 16 lutego 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z umorzeniem pożyczki oraz odsetek od pożyczki.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:
Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. W dniu 01 września 2006 roku, na mocy umowy spisanej z ciocią, Wnioskodawczyni zawarła umowę pożyczki pieniężnej. Przedmiotowa pożyczka była przeznaczona na cele prowadzonej działalności gospodarczej, tzn. na zakup towarów handlowych. Zgodnie z zawartą umową pożyczka podlegała oprocentowaniu w wysokości 5% w skali roku. Z uwagi na fakt, iż działalność prowadzona przez Wnioskodawczynię nie przynosiła osiąganych zysków, pożyczkodawczyni początkowo wyrażał zgodę na umorzenie należnych odsetek za dany rok podatkowy, natomiast w dniu 31 grudnia 2010 roku, na mocy aneksu do zawartej umowy pożyczki, pożyczkodawczyni wyraziła zgodę na umorzenie 1/2 kwoty udzielonej pożyczki. Umorzone odsetki zostały zarachowane w przychody w dacie ich częściowego umorzenia, natomiast kwota umorzonej pożyczki została zarachowana w pozostałe przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej pod datą 31 grudnia 2010 roku wraz z należnymi odsetkami za okres od 01 stycznia 2010r. do 31 grudnia 2010r.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy umorzenie część pożyczki zaciągniętej na cele prowadzonej działalności gospodarczej stanowi przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, czy też z racji łączącego Wnioskodawczynię pokrewieństwa z pożyczkodawcą ma prawo do potraktowania umorzonej części pożyczki jako darowizny...
Czy słusznie zarachowano w przychody 2010 roku wartość umorzonych odsetek należnych za okres od 01 stycznia 2010 roku do dnia 31 grudnia 2010 roku...
Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
W myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek) z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Przy czym, stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 6 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego.
Biorąc pod uwagę treść wskazanych przepisów stwierdzić należy, iż wartość umorzonej pożyczki stanowi przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wartość umorzonych zobowiązań). Sam fakt otrzymania pożyczki jest obojętny podatkowo, gdyż pożyczka z samej swojej istoty podlega zwrotowi. Zgodnie bowiem z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Skutki podatkowe powoduje dopiero umorzenie pożyczki. Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż każda umorzona pożyczka, za wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy oraz pożyczek, których umorzenie jest związane z postępowaniem upadłościowym, z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, mający wpływ na podstawę opodatkowania. Pomimo iż część pożyczki została umorzona zgodnie z aneksem z dnia 31 grudnia 2010 roku to odsetki z tytułu zawartej umowy za okres od 01 stycznia do 31 grudnia 2010 roku winny być naliczone od pełnej kwoty pożyczki, a skoro zostały umorzone to w myśl wyżej wymienionych przepisów stanowią one również przychód z działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy, stwierdzić należy, iż wartość umorzonej pożyczki stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej bez względu na stopień pokrewieństwa jaki łączy Wnioskodawczynię z pożyczkodawcą.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
W myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 i 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również:
- wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
- wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.
Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 6 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.
Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 125, nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczonych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 (art. 21 ust. 20 ww. ustawy).
W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.
Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, każde umorzenie ich zobowiązań (np. pożyczki, kredytu, odsetek od pożyczki czy kredytu), za wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy i zobowiązań związanych z prowadzonym wobec nich postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, stanowi przychód z tej działalności. Jednocześnie dokonując w cyt. art. 14 ust. 2 pkt 6 i 8 odrębnego wyszczególnienia wartości umorzonych i przedawnionych zobowiązań oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca wyłączył umorzenie zobowiązań z kategorii nieodpłatnych świadczeń. W konsekwencji umorzenie pożyczki (oraz pożytków z nią związanych w postaci odsetek) nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w cyt. przepisach. Umorzenie pożyczki oraz odsetek nie podlega zatem zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy.
Ponadto zauważyć należy, iż skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymania przez podatnika korzyści majątkowej uzależnione są od rodzaju czynności prawnej, na podstawie której następuje uzyskanie tej korzyści.
Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. oznaczony dalej skrótem k.c.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.
W myśl natomiast art. 888 § 1 k.c., przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Jak wynika z powyższego, umowa pożyczki oraz umowa darowizny są dwoma różnymi czynnościami prawnymi uregulowanymi w przepisach kodeksu cywilnego i wywołują odmienne skutki prawne. Przy czym udzielenie pożyczki może nastąpić odpłatnie (w postaci odsetek należnych pożyczkodawcy), bądź też nieodpłatnie, natomiast darowizna dokonywana jest zawsze pod tytułem darmym (nieodpłatnie). Sam fakt otrzymania pożyczki jest obojętny podatkowo, gdyż pożyczka z samej swojej istoty podlega zwrotowi. Skutki podatkowe powoduje dopiero umorzenie pożyczki. Natomiast przysporzenia majątkowe otrzymane w drodze zawarcia umowy darowizny, jako podlegające przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009r, Nr 93, poz. 768), nie podlegają w ogóle przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem także i opodatkowaniu tym podatkiem.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Na potrzeby tej działalności zawarła z ciocią umowę pożyczki na zakup towarów handlowych. Zgodnie z umową, pożyczka podlegała oprocentowaniu w wysokości 5% w skali roku. W dniu 31 grudnia 2010r. na mocy aneksu do zawartej umowy pożyczki (będącej odrębną czynnością prawną od umowy darowizny), pożyczkodawca umorzył Wnioskodawczyni połowę kwoty pożyczki oraz odsetki za 2010 rok.
Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż w dniu umorzenia wskazanej we wniosku części pożyczki oraz odsetek za 2010 roku, tj. w dniu 31 grudnia 2010r., powstał u Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w cyt. art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości wartości umorzonej części pożyczki oraz odsetek. Bez znaczenia przy tym pozostaje fakt, iż umowa pożyczki oraz aneks, na podstawie którego dokonano umorzenia, zawarte zostały z krewną Wnioskodawczyni.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach