Interpretacja indywidualna z dnia 05.12.2013, sygn. ITPB2/415-830/13/TJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Opodatkowanie sprzedaży udziału w nieruchomości zwróconej na podstawie decyzji administracyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2013 r. (data wpływu 12 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2013 r. (data wpływu 18 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 15 listopada 2013 r. (data wpływu 18 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem w udziale 2/18 nieruchomości, stanowiącej działkę o powierzchni 698 m², dla której sąd rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Udział w tej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła na podstawie decyzji starosty z dnia 12 września 2007 r. o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości, która stała się ostateczna w dniu 6 listopada 2007 r. Decyzja ta wydana została na podstawie art. 136 ust. 3, art. 137,140,142 i 217 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz art. 104 Kodeksu postępowania administracyjnego.

Przed zwrotem część nieruchomości o powierzchni 414 m² była przez miasto oddana w dzierżawę pod parking samochodowy, która to umowa wygasła z upływem trzech miesięcy od dnia zwrotu nieruchomości. Po wygaśnięciu umowy dzierżawy zarządca parkingu zawarł z Wnioskodawczynią oraz pozostałymi współwłaścicielami umowę najmu części działki, na której znajdował się parking. Z tytułu najmu Wnioskodawczyni pobierała opłatę adekwatną do Jej udziału w nieruchomości, to jest opłatę nieprzekraczajacą 100 zł miesięcznie. Umowa najmu została rozwiązana z dniem 31 grudnia 2012 r., a teren jest obecnie wolny od jakichkolwiek naniesień.

Nieruchomość zgodnie z zapisami planu miejscowego jest położona na terenie przeznaczonym pod budownictwo wysokie, wielorodzinne, wobec czego zrealizowanie przez współwłaścicieli inwestycji na potrzeby własne nie jest możliwe, szczególnie dlatego, że nieruchomość nie posiada zjazdu z ulicy, media nie zostały do niej doprowadzone, a dokonanie jej podziału przez współwłaścicieli jest obecnie niemożliwe, ponieważ brak jest możliwości zapewnienia dojazdu do ewentualnie powstałych działek. Poprowadzenie przyłączy do nieruchomości wymaga skupienia sąsiednich działek, co jest dla współwłaścicieli zbyt kosztowne i problematyczne. Również uzyskanie służebności dojazdu przez działki sąsiednie nie jest dla współwłaścicieli wykonalne, z uwagi na nieuregulowany stan prawny sąsiednich działek oraz zapisy planu zagospodarowania przestrzennego.

Nieruchomość jest niezabudowana, a ponieważ w czasie likwidacji parkingu zlikwidowano również ogrodzenie, jest dostępna dla wszystkich. Współwłaściciele pielęgnują zieleń na nieruchomości i dbają o czystość.

Wobec powyższego, jedyną możliwością uczynienia przez Wnioskodawczynię użytku z udziału w nieruchomości, jest znalezienie nabywcy, który zakupi nieruchomość wraz z okolicznymi działkami, stanowiącymi teren inwestycyjny.

Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym zakresie, a w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Dochody uzyskuje z tytułu umowy o pracę oraz umowy o dzieło. Nieruchomość nie była w przeszłości wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do wykonywania działalności gospodarczej ani rolniczej. Wnioskodawczyni w przeszłości nie nabywała ani nie sprzedawała nieruchomości gruntowych (zabudowanych i niezabudowanych) ani nieruchomości lokalowych.

W kwietniu 2013 r. Wnioskodawczyni oraz pozostali współwłaściciele zawarli przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni informuje, że w związku z powyższą umową przedwstępną wystąpiła o interpretację indywidualną w zakresie podatku VAT i w sierpniu 2013 r. otrzymała interpretację, w której uznano, że z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości powstanie po Jej stronie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie zgodziła się jednak z tą interpretacją i z zachowaniem terminu wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji.

Wnioskodawczyni informuje również, że udział w nieruchomości nabyła jako spadkobierca spadkobiercy wywłaszczonego właściciela na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 15 października 1999 r. Wywłaszczona właścicielka babcia Wnioskodawczyni która własność tej nieruchomości nabyła na podstawie uregulowania własności gruntów, w formie aktu własności wydanego 15 maja 1972 r., co skutkowało uporządkowaniem stanu posiadania działek w gospodarstwie będącym w posiadaniu rodziny od pokoleń, zmarła w dniu 11 listopada 1982 r. Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku wydane zostało w dniu 16 maja 1983 r. W postanowieniu tym Jako spadkobierca wymieniony był ojciec Wnioskodawczyni, po którym dziedziczy w pierwszej linii, na podstawie ustawy. Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 28 czerwca 1999 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż udziału w nieruchomości, o której mowa we wniosku, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie udziału w nieruchomości nie będzie podlegało podatkowi dochodowemu od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowi generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie i poza zakresem działalności gospodarczej sprzedającego, rodzi obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego. Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości dokonanej poza zakresem działalności gospodarczej, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazuje, że nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Dla rozpatrywanej sprawy istotne jest więc, od kiedy należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powyższym przepisie. W ocenie Wnioskodawczyni kwestię nabycia należy rozpoznać w kontekście:

1. nabycia roszczeń o zwrot wywłaszczonej nieruchomości w wyniku spadkobrania;
2. zwrotu nieruchomości na podstawie ostatecznej decyzji starosty.

Wobec powyższego wskazuje, że w sytuacji zwrotu bezprawnie zajętej nieruchomości spadkobiercom osób, którym nieruchomość odebrano, uprawnienie spadkobierców znajduje swe źródło w nabyciu spadku. Zgodnie z art. 924 ustawy Kodeks cywilny spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z jej art. 925 spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Z uwagi na powyższe, według Wnioskodawczyni, skoro spadek, stanowiący ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego (art. 922 § 1 kodeksu cywilnego) otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy i według tej daty spadkobierca nabywa spadek, za dzień nabycia rzeczy lub praw w drodze spadku należy rozumieć dzień jego otwarcia.

Wnioskodawczyni wyjaśnia również, że instytucja prawna zwrotu nieruchomości uprzednio wywłaszczonej w drodze decyzji administracyjnej była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych (np. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r. sygn. FPS 7/96, wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08). Sądy administracyjne zgodnie orzekają, że: decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe". W związku z tym nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie zwrotu nieruchomości. Ma miejsce restytucja stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia, to jest zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców.

Według Wnioskodawczyni, istotny dla przedmiotowej sprawy jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08, w którym sąd orzekł, iż: zwrot nieruchomości dla spadkobierców w 2007 r., w tym także dla skarżącej skutkował tym, że w spadku nabyła nie roszczenie, lecz prawo własności części nieruchomości". Wobec tego Wnioskodawczyni stwierdza, że nabyła udział w nieruchomości w dniu śmierci poprzednika prawnego to jest w dniu 20 czerwca 1999 r. Tym samym zbycie udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu. Wnioskodawczyni zaznacza przy tym, że termin ten upłynął również wobec daty, w której decyzja zwrotowa stała się ostateczna (2007 r.), gdyby przyjąć tę datę za datę nabycia. W związku z tym Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że planowane przez Nią zbycie udziału nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, upłynęło 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c) ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych nie rodzi na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skutków podatkowych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Z treści wniosku wynika, że na podstawie decyzji starosty z dnia 12 września 2007 r. o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem nieruchomości w udziale 2/18. Decyzja ta wydana została na podstawie art. 136 ust. 3, art. 137, 140, 142 i 217 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.) oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 267). Udział ten Wnioskodawczyni nabyła jako spadkobierca ustawowy swojego ojca spadkobiercy wywłaszczonego właściciela. Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 28 czerwca 1999 r. W kwietniu 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi współwłaścicielami zawarła przedwstępną umowę sprzedaży zwróconej nieruchomości. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym zakresie, a w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wobec powyższego dla oceny skutków podatkowych planowanego zbycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości konieczne jest ustalenie, czy zwrot tego udziału na podstawie decyzji właściwego organu administracji stosownie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi jego nabycie w myśl powołanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić więc należy, że wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi, m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie swoistą gwarancją, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia jest instytucja jej zwrotu w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu na jaki dokonano wywłaszczenia.

Stosownie do art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot nieruchomości lub jej części występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ. Warunkiem zwrotu nieruchomości jest zwrot przez poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę odszkodowania lub nieruchomości zamiennej stosownie do art. 140.

W orzecznictwie podkreśla się, że decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z tym w momencie zwrotu wywłaszczonej uprzednio nieruchomości nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ma tu bowiem miejsce restytucja stosunków sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego następców prawnych. Zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości, do którego dochodzi na podstawie decyzji administracyjnej, jest więc zdarzeniem prawnym zmieniającym podmiotową stronę stosunku prawnorzeczowego odnośnie zwracanej nieruchomości, przywraca wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z powyższym, jeżeli wywłaszczona nieruchomość jest zwracana następcy prawnemu osoby, której nieruchomość tę wywłaszczono, to prawo do zwrotu tej nieruchomości ma swe źródło w stosunku prawnym, z którego wynika to następstwo prawne. Za datę nabycia takiej nieruchomości dla celów podatkowych należy zatem w odniesieniu do tej osoby przyjąć dzień, w którym osoba taka nabyła uprawnienie po osobie, której nieruchomość tę wcześniej wywłaszczono. W sytuacji gdy tytułem prawnym do nabycia uprawnienia do wywłaszczonej nieruchomości jest spadkobranie, wówczas za dzień jej nabycia uznać należy datę śmierci uprawnionego, tj. wywłaszczonego właściciela lub też jego spadkobierców. Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast data wydania decyzji o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości pozostaje bez wpływu dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nabytej w ten sposób nieruchomości (czy też udziału w niej).

Z uwagi na przedstawioną wyżej argumentację stwierdzić więc należy, że do nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości zwróconej na podstawie decyzji właściwego starosty doszło w dniu 28 czerwca 1999 r., tj. w dniu śmierci Jej ojca spadkobiercy wywłaszczonego właściciela. Zatem to ta data jest istotna dla ustalenia pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że planowana sprzedaż zwróconego udziału w nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo wyjaśnić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawczyni, jako współwłaścicielki nieruchomości zwróconej na podstawie decyzji właściwego starosty i tylko w stosunku do Niej może ona wywoływać określone przepisami skutki prawne. Oznacza to, że zastosowanie się do tej interpretacji przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego ją uchylającego nie może szkodzić również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej tylko Wnioskodawczyni. Natomiast pozostali współwłaściciele, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej wydanie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. E. Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 3 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy