Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 08.05.2006, sygn. BI/4117-0014/06, Izba Skarbowa w Gdańsku

Temat interpretacji

Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia ... na postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 21 lutego 2006r. Nr DM/P/415-0062/05/AP dotyczące udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego

• uznając, że zażalenie zasługuje na uwzględnienie zmienia się postanowienie organu pierwszej instancji.

U z a s a d n i e n i e

Pismem z dnia 18 listopada 2005r. spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, w ramach prowadzonej działalności ubezpieczeniowej spółka zawiera m.in. umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym. Konstrukcja takiej umowy zakłada podział składki ubezpieczeniowej na dwie części: pierwsza część składki przeznaczana jest na ochronę ubezpieczeniową, podczas gdy druga część składki jest inwestowana w ubezpieczeniowy fundusz kapitałowy związany z umową ubezpieczenia na życie. Przy czym ubezpieczający będzie miał do wyboru trzy ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe prowadzone przez spółkę, różniące się od siebie charakterystyką aktywów i profilem inwestycyjnym. Decyzję o tym, w ile funduszy ma być inwestowana składka (jeden czy więcej) oraz w jakiej proporcji ma być między te fundusze dzielona, będzie podejmował ubezpieczający. Z punktu widzenia ubezpieczającego składka będzie inwestowana w ramach jednej umowy ubezpieczenia na życie nawet, jeżeli będzie rozdzielana (inwestowana) we wszystkie trzy ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe.

W związku z powyższym spółka jako płatnik miała wątpliwość, czy w świetle przepisu art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej winien być ustalany odrębnie dla każdego ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego, w który jest inwestowana składka na podstawie umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym czy też dochód ten winien być ustalany dla wszystkich ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych łącznie.

Jej zdaniem dochód z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym należy ustalać jako różnicę między wypłaconą kwotą świadczenia, a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na wszystkie fundusze kapitałowe, w które była inwestowana składka. Dla potrzeb ustalenia dochodu ubezpieczającego, ubezpieczeniowy fundusz kapitałowy związany z konkretną umową ubezpieczenia należy traktować jako jedność, niezależnie od tego, w ile ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych prowadzonych przez zakład ubezpieczeń mogą być inwestowane składki w ramach konkretnej umowy ubezpieczenia.

Postanowieniem z dnia 21 lutego 2006r. Nr DM/P/415-0062/05/AP Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego stanowisko spółki przedstawione w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe.

Spółka korzystając z przysługującego jej prawa złożyła zażalenie na to postanowienie zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwą interpretację przepisu art. 24 ust. 15 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych polegającą na uznaniu, że pojęcie "funduszu kapitałowego" związanego z umową ubezpieczenia na życie użyte w cytowanym przepisie obejmuje każdy z prowadzonych przez spółkę funduszy kapitałowych, podczas gdy prawidłowa wykładnia prowadzi do wniosku, że pojęcie obejmuje "jeden" ubezpieczeniowy fundusz kapitałowy związany z umową ubezpieczenia na życie, bez względu na to w ile ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych prowadzonych przez zakład ubezpieczeń może być inwestowana składka ubezpieczeniowa na podstawie umowy ubezpieczenia na życie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu zażalenia stwierdza, co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 15 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., nr 14, poz. 176 ze zm.) dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Z powyższego wynika, że dochód z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej jest przyporządkowany do konkretnej umowy ubezpieczeniowej zawartej na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej.

Stosownie do treści art. 13 ust. 4. pkt 1 i 3 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151 z późn. zm.) w zakresie ubezpieczeń na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, (...) zakład ubezpieczeń jest obowiązany do określenia lub zawarcia w umowie ubezpieczenia wykazu oferowanych ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych oraz regulaminu lokowania środków ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego obejmującego w szczególności charakterystykę aktywów wchodzących w skład tego funduszu, kryteria doboru aktywów oraz zasady ich dywersyfikacji i inne ograniczenia inwestycyjne.

Ustawa z dnia 22 maja 2003r.o działalności ubezpieczeniowej przewiduje zatem możliwość zawarcia jednej umowy ubezpieczenia z możliwością inwestowania w kilka funduszy kapitałowych, przy czym wskazuje na konieczność zawarcia w umowie regulaminu lokowania środków ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego.

Z brzmienia § 1 pkt 3 Regulaminu Ubezpieczeniowych Funduszy Kapitałowych spółki dołączonego do warunków ogólnych umów indywidualnego ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (dostępnych na stronie internetowej) wynika, że: inwestowanie przez Ubezpieczającego, na podstawie umowy ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, we wszystkie lub niektóre fundusze kapitałowe prowadzone przez spółkę jest traktowane jako inwestowanie przez Ubezpieczającego w jeden Ubezpieczeniowy Fundusz Kapitałowy z umową ubezpieczenia na życie.

Wyżej powołany stan prawny wskazuje zatem, że ustawodawca powstanie dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej uzależnił od ilości umów ubezpieczeniowych a nie od ilości funduszy kapitałowych dostępnych w ramach jednej umowy. Potwierdzeniem tego są również ogólne warunki umów indywidualnego ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym spółki, z których wynika, że:

• § 2 pkt 10 dla każdej umowy wyodrębniony jest jeden rachunek w księgach towarzystwa ubezpieczeniowego, na którym ewidencjonowane są wszystkie jednostki funduszy,
• § 2 pkt 21 na wartość polisy składa się łączna liczba jednostek funduszu zapisanych w danym dniu na rachunku pomnożona przez właściwą cenę jednostek funduszy,
• § 16 pkt 2 towarzystwo może likwidować lub tworzyć nowe ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe w każdym czasie obowiązywania umowy,
• § 18 pkt 3 ubezpieczający może w każdym czasie trwania umowy dokonywać zmiany zasad podziału swojej składki pomiędzy poszczególne fundusze dostępne w ramach umowy,
• § 18 pkt 5 ubezpieczający może w każdym czasie trwania umowy dokonywać konwersji (zamiany) posiadanych jednostek jednego funduszu na inny.

Z powyższego wynika, że spółka na własne potrzeby (wyliczenie wartości polisy, itp.) traktuje umowę ubezpieczenia na życie z funduszem kapitałowym - nawet w przypadku inwestowania przez ubezpieczającego w kilka funduszy kapitałowych - jako inwestowanie w jeden ubezpieczeniowy fundusz kapitałowy. Bowiem przy tak szerokim spektrum możliwości dostępnym w ramach jednego rachunku jak np. możliwe wielokrotne zamiany funduszy, rezygnacje z jednych na korzyść drugich funduszy, czy też częsta zmiana zasad podziału wpłat pomiędzy poszczególne fundusze sprawia, że wyliczenie dochodu odrębnie dla każdego funduszu kapitałowego byłoby nieuzasadnionym formalizmem.

Zatem odmienne podejście przez organy podatkowe do tego rodzaju dochodu godziłoby w postulat ustawodawczej racjonalności.

Mając na uwadze cel przyświecający ustawodawcy należy więc przyjąć, iż użyte w przepisie art. 24 ust. 15 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. sformułowanie "dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia (...) jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy" dotyczy wszystkich funduszy kapitałowych, w które inwestował ubezpieczający w ramach jednej umowy ubezpieczenia na życie z funduszem kapitałowym.