Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2007 r. (data wpływu 19 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności zagranicznej wypłacanej żołnierzowi zawodowemu pełniącemu służbę poza granicami kraju jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności zagranicznej wypłacanej żołnierzowi zawodowemu pełniącemu służbę poza granicami kraju.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym zatrudnionym w Sztabie Generalnym Wojska Polskiego w Warszawie. Na mocy rozkazu Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego, Nr 492(...) z dnia 30 maja 2006 r. pełni służbę na stanowisku podoficera eksploatacji w (Międzynarodowym Dowództwie Sił NATO) w Holandii od dnia 1 sierpnia 2006 r. do dnia 31 lipca 2009 r.

Dowództwo dowodzi misją stabilizacyjną International Security Assistance Forces (ISAF) w Afganistanie od sierpnia 2003 r.

W ramach wykonywanych obowiązków Wnioskodawca jest, między innymi zobligowany do przebywania w stałej gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata. Przed objęciem ww. stanowiska Wnioskodawca odbył odpowiednie przeszkolenie i uzyskał certyfikat kwalifikujący do udziału w misji ISAF. Został On również poddany badaniom lekarskim uprawniającym do pełnienia służby w dowolnym rejonie świata. W okresie służby Wnioskodawca przebywa w Holandii otrzymując wynagrodzenie w kraju w PLN oraz dodatkowo należność zagraniczną wypłacaną w euro przez Departament Administracyjny MON (wcześniej przez Centralę Wojskowe Misje Pokojowe) w Warszawie. Wszystkie składowe otrzymywanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia są opodatkowane.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że nie jest członkiem służby zagranicznej oraz nie przebywa w podróży służbowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, należy uznać, że należność zagraniczna wypłacana żołnierzom zawodowym wyznaczonym do pełnienia służby poza granicami państwa, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Swoje stanowisko w tej kwestii Wnioskodawca uzasadnia w ten sposób, iż wyznaczenie żołnierza zawodowego do pełnienia służby w strukturach dowodzenia NATO ma na celu wzmocnienie sił państw sojuszniczych, współpracujących w ramach NATO.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do art. 21 ust.1 pkt 83 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacane policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej, użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacane policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do uposażenia i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia niezbędne jest spełnienie dwóch warunków: wypłacane należności pieniężne muszą pozostawać w bezpośrednim związku z użyciem wymienionych w tym przepisie osób poza granicami państwa oraz należności te muszą wynikać z celów określonych w zwolnieniu.

Wnioskodawca wskazuje, że w przepisach § 3 Rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa, określone zostały rodzaje należności pieniężnych przysługujących żołnierzom zawodowym, wyznaczonym na stanowiska służbowe poza granicami państwa.

Są nimi: jednorazowa należność pieniężna, należność zagraniczna, dodatek wojenny oraz należność z tytułu podróży służbowej odbywanej poza miejscowością pełnienia służby.

Oznacza to według Wnioskodawcy, że należność zagraniczna otrzymywana przez osoby wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli na podstawie rozkazu Szefa Sztabu Generalnego pełni służbę poza granicami państwa w strukturach dowodzenia NATO i służba ta służy wzmocnieniu sił państw sojuszniczych współpracujących w ramach NATO, to należność zagraniczna wypłacana w związku z powyższym, korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dni 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 83 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom, pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Z treści ww. przepisu wynika zatem, że zastosowanie powyższego zwolnienia uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch przesłanek:

• wypłacone należności pieniężne muszą być bezpośrednio związane z użyciem wymienionych w tym przepisie osób poza granicami państwa,
• należności te muszą wynikać z celów określonych w zwolnieniu.

Otrzymywanie należności pieniężnych przez żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa regulują przepisy rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 16 czerwca 2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. z 2004 r. Nr 162, poz. 1698 ze zm.).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia przez żołnierzy zawodowych wyznaczonych na stanowiska służbowe albo skierowanych poza granice państwa należy rozumieć:

    1) żołnierzy zawodowych wyznaczonych na stanowiska służbowe w:
       a) polskich przedstawicielstwach wojskowych przy organizacjach międzynarodowych oraz przy międzynarodowych strukturach wojskowych,
       b) organizacjach międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych,
       c) jednostkach organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw zagranicznych, mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, zwanych dalej "placówkami zagranicznymi";

    2) żołnierzy zawodowych skierowanych:
       a) w charakterze obserwatorów wojskowych lub osób posiadających status obserwatora wojskowego do misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych,
       b) do kwater głównych, dowództw i sztabów misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych,
       c) do pełnienia służby w składzie jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa (Dz. U. Nr 162, poz. 1117) w celu udziału w:
            konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych,
            misji pokojowej,
             akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom,
       d) do pełnienia służby w składzie jednostek wojskowych, których pobyt poza granicami państwa zgodnie z przepisami ustawy, o której mowa w lit. c, ma na celu udział w:
            szkoleniach i ćwiczeniach wojskowych,
            akcjach ratowniczych, poszukiwawczych lub humanitarnych,
            przedsięwzięciach reprezentacyjnych.

Wyznaczenie do służby w organizacjach międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych nie jest więc tożsame ze skierowaniem w charakterze obserwatorów wojskowych, osób posiadających status obserwatora wojskowego do misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych lub do pełnienia służby w składzie jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej oraz akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom.

Z § 2 cytowanego rozporządzenia wynika, że nie wszystkie kategorie żołnierzy zawodowych wyznaczonych na stanowiska służbowe albo skierowanych poza granice państwa odpowiadają zakresowi art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spełniają jedynie żołnierze zawodowi wymienieni w § 2 pkt. 2 lit. a) oraz lit. c) powołanego rozporządzenia i tylko oni mogą skorzystać z przedmiotowego zwolnienia. Należności przysługujące tym żołnierzom zostały uregulowane w § 10 i § 13 rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na mocy rozkazu Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego, Nr 492(...) z dnia 30 maja 2006 r. został skierowany do pełnienia służby na stanowisku podoficera eksploatacji w Międzynarodowym Dowództwie Sił NATO w Holandii.

Wnioskodawca powołuje się również na § 3 ww. rozporządzenia, który reguluje należności przysługujące żołnierzom zawodowym, o którym mowa w § 2 pkt 1 rozporządzenia tj. wyznaczonym na stanowiska służbowe w polskich przedstawicielstwach wojskowych, w organizacjach międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych oraz w placówkach zagranicznych.

Stwierdzić więc należy, że otrzymywane przez Wnioskodawcę należności zagraniczne nie mieszczą się w zakresie zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie został spełniony jeden z warunków niezbędnych do zastosowania powyższego zwolnienia, a mianowicie cel pobytu za granicą określony w tym przepisie.

Reasumując, należność zagraniczna wypłacana Wnioskodawcy jako żołnierzowi zawodowemu pełniącemu służbę poza granicami państwa, nie jest zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.