Interpretacja indywidualna z dnia 06.11.2015, sygn. IPPB2/4511-784/15-5/MK1, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Skutki podatkowe podziału spółki przez wydzielenie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 października 2015 r. (data wpływu 28 października 2015 r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (zwana dalej Spółką lub Wnioskodawcą) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Podstawową działalnością Spółki jest projektowanie i wykonawstwo instalacji sanitarnych i elektrycznych. Poboczną działalnością Spółki są usługi hotelarskie. Spółka zamierza rozszerzać swój profil działalności, w szczególności zamierza rozszerzyć działalność o wynajmowanie i wydzierżawianie nieruchomości będących jej własnością oraz prowadzenie i organizację szkoleń dla innych przedsiębiorców. W ramach Spółki, został utworzony oddział (zwany w dalszej części Oddziałem). Oddział zarządzany jest jak samodzielna jednostka biznesowa. Zarząd Spółki ustanowił kierownika Oddziału. Do jego obowiązków będzie należało zarządzanie oraz kierowanie pracami Oddziału. Spółka przekazała kierownikowi oddziału stosowne pełnomocnictwa. Oddział prowadzi działalność w zakresie:

1. prowadzenie działalności hotelowej,
2. wynajmu oraz wydzierżawiania nieruchomości Spółki przekazanych do dyspozycji Oddziału;
3. zarządu nieruchomościami (w tym nieruchomościami Spółki przekazanymi do dyspozycji Oddziału);
4. organizacji i prowadzenia szkoleń;
5. działalności marketingowej i reklamowej produktów i usług Spółki;
6. działalności związanej z budowaniem wizerunku Spółki (działalność public relations);

Działalność prowadzona w zakresie powyższym nie jest prowadzona równolegle przez inne jednostki Spółki. Spółka zapewniła dla Oddziału lokal, w którym będzie prowadzona działalność Oddziału. Spółka zapewniła w tym lokalu dostęp dla Oddziału do niezbędnych łączy teleinformatycznych (telefon, Internet, fax). Kierownik Oddziału w porozumieniu z Zarządem Spółki ustalił konieczną liczbę pracowników, którzy będą zatrudnieni w Oddziale oraz zasady związane z ich zatrudnieniem. Kierownik Oddziału zatrudnił personel i określił dla każdego z pracowników zakres obowiązków. Spółka dokonała niezbędnych aktualizacji danych związanych z identyfikacją w zakresie NIP/ REGON. Oddział został również zgłoszony do ZUS jako pracodawca.

Spółka przekazała następujące aktywa do wyłącznego władania Oddziału a niezbędne do realizacji przez niego obowiązków:

1. nieruchomość zabudowana, dla której prowadzona jest przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych księga wieczysta;
2. ruchomości niezbędne do prowadzenia działalności hotelowej.

Zostanie utworzony odrębny rachunek bankowy, który będzie przeznaczony wyłącznie do prowadzenia rozliczeń Oddziału. Oddział posiada autonomię i niezależność w realizacji swoich zadań. Oddział m.in.: samodzielnie nawiązuje kontakty i relacje biznesowe, opracowuje własne, roczne budżety operacyjne uwzględniające koszty funkcjonowania Oddziału (w tym koszty wynagrodzeń pracowników). Oddział ma swobodę w doborze środków i metod realizacji postawionych zadań. Ponadto Kierownik Oddziału ma możliwość samodzielnej akceptacji wydatków.

Dodatkowo, w celu odpowiedniego odróżnienia pozostałych działów Spółki, Oddział dysponuje własnym papierem firmowym wskazującym nazwę oddziału. Co więcej pracownicy Oddziału w kontaktach z podmiotami zewnętrznymi (np. z kontrahentami) oraz wewnątrz Spółki odpowiednio wskazują na swoją przynależność do oddziału - np. poprzez odniesienie do oddziału w danych kontaktowych danego pracownika (w podpisie korespondencji elektronicznej oraz na wizytówkach). Pracownicy Oddziału korzystają z powierzchni biurowej zlokalizowanej w innymi budynku (innej miejscowości) aniżeli siedziba Spółki.

System księgowy funkcjonujący w Spółce umożliwia przyporządkowanie do Oddziału związanych z nim przychodów i kosztów - Spółka jest w stanie przyporządkować odpowiednie należności i zobowiązania bezpośrednio związane z działalnością poszczególnych działów, w tym Oddziału. Pozwala to na sporządzenie odpowiednich dokumentów finansowych, w szczególności na potrzeby sprawozdawczości zarządczej Spółki. Dla celów rachunkowości zarządczej system księgowy jest w stanie odpowiednio przyporządkować, w tym do Oddziału koszty ogólne funkcjonowania uwzględniające zaangażowanie i udział Oddziału w całości działalności prowadzonej przez Spółkę.

W celu zwiększenia kontroli nad efektywnością przepływów środków pieniężnych dla Oddziału zostanie założony odrębny rachunek bankowy przeznaczony do wyłącznej dyspozycji Oddziału. Na przedmiotowym rachunku bankowym mają być gromadzone należności od kontrahentów, z którymi zostały zawarte umowy przez Kierownika Oddziału oraz dokonywane będą wypłaty wynagrodzeń pracownikom Oddziału. Oddział posiada swoją własną numerację faktur sprzedażowych i ich korekt. Prowadzona obecnie ewidencja dla celów zarządczych w systemie księgowym wykorzystywanym przez Spółkę pozwala zatem na formalne wyodrębnienie w zarządzaniu przychodami i kosztami oraz dokonywanie oceny efektywności ekonomicznej Oddziału funkcjonującego w ramach Spółki. W zakresie sporządzania rocznego sprawozdania finansowego (bilansu oraz rachunku zysków i strat zgodnie polską ustawą o rachunkowości) oraz rocznego rozliczenia podatkowego, sporządzane są one łącznie na poziomie Spółki. Powyższe wynika z faktu, iż z prawnego punktu widzenia to Spółka jako całość (a nie jej poszczególne oddziały) jest zobowiązana do przygotowania sprawozdania finansowego oraz dokonania rozliczeń podatkowych. Sytuacja ta nie wpływa jednak negatywnie na możliwość odpowiedniego przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych oddziałów(w tym Oddziału) funkcjonujących w ramach Spółki - o czym była już mowa powyżej.

W tym celu planowany jest podział Spółki poprzez wyodrębnienie Oddziału do nowo utworzonej w tym celu spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) - (dalej zwaną Spółką wydzieloną) Przedmiotowy podział nastąpi w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (dalej: KSH), tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej (tj. Oddziału) do Spółki wydzielonej (tzw. podział przez wydzielenie). Spółka wydzielona zostanie specyficznie utworzona w związku z planowaną transakcją. Dodatkowo w momencie dokonywania podziału, dotychczasowi wspólnicy Spółki, będą udziałowcami zarówno w Spółce jak i Spółce wydzielonej. Spółka nie będzie natomiast posiadała na dzień podziału udziałów w Spółce dzielonej.

Ponadto przed dniem wydzielenia Spółka wydzielona zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W związku z podziałem, do Spółki wydzielonej wydzielone zostaną wszystkie składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania i należności przypisane do Oddziału, które są niezbędne do prowadzenia działalności w niezmienionym zakresie, a w szczególności:

• majątek ruchomy (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony,)
• majątek nieruchomy (tj. nieruchomości lokalowe)
• zespół pracowników - w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeksu Pracy, Spółka wydzielona przejmie tych pracowników, którzy na dzień wydzielenia zatrudnieni będą w Oddziale i będą wykonywać pracę bezpośrednio związaną z działalnością Oddziału,
• należności i zobowiązania (związane z działalnością Oddziału i szczegółowo wykazane w planie podziału);
• umowy handlowe (w szczególności umowy najmu lokali);

dokumenty związane z prowadzoną działalnością, np. cenniki, katalogi;

• odrębne dla Oddziału strategie i cele biznesowe, budżet operacyjny oraz plany sprzedażowe;
• formalne procedury wewnętrzne regulujące sposób funkcjonowania Oddziału;
• środki pieniężne znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym,

Właściwe składniki związane z Oddziałem, które będą podlegały wydzieleniu do Spółki wydzielonej, zostaną wykazane w planie podziału.

Dodatkowo w ramach wydzielenia Oddziału do Spółki wydzielonej przeniesione zostaną również w dopuszczalny prawem sposób prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej z przeznaczeniem na działalność Oddziału.

Wspólnikiem Spółki są dwie osoby fizyczne Pan Piotr C. oraz Pani Monika C. W wyniku planowanego podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, majątek przejmowany w wyniku podziału będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz majątek pozostały w Spółce dzielonej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa,

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w świetle art . 41. ust. 4 w związku z art . 30a ust. 1 pkt 4 oraz art . 24 ust. 5 pkt 7 i 24 ust. 8 ustawy PIT, podział Spółki po stronie wspólników jako udziałowców Spółki (Pana Piotra C. oraz Pani Moniki C.), nie jest czynnością powodującą powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, a tym samym Spółka jako płatnik nie jest zobowiązana do poboru podatku z tego tytułu...

Zdaniem Wnioskodawcy,

Pytanie nr 1

Zgodnie z art . 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na wskutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art . 22 ust.1f albo art . 23 ust.1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwionych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W przedstawionej sytuacji zespół składników wydzielanych ze Spółki (Oddział) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w znaczeniu wynikającym z brzmienia art . 5a pkt 4 Ustawy PIT. W tej sytuacji nie znajdzie zatem zastosowania art . 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy o PIT, który po stronie wspólnika (udziałowca Spółki) (spółki dzielonej) przy podziale przez wydzielenie kreuje przychód w wysokości nadwyżki nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w spółce przejmującej nad kwotą wydatków poniesionych przez udziałowca na objęcie akcji spółki dzielonej wyłącznie w sytuacji, gdy majątek przejmowany oraz pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zastosowanie będzie w tym przypadku miał art . 24 ust. 8 Ustawy PIT, zgodnie z którym, w przypadku podziału przez wydzielenie dochód udziałowca spółki dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek, ale dopiero w momencie zbycia udziałów / akcji Spółki Przejmującej. Zgodnie z art . 24 ust. 8 Ustawy PIT, w przypadku podziału spółek kapitałowych, co do zasady, z wyjątkiem sytuacji opisanej w art . 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy PIT, dochód (przychód) udziałowca spółki dzielonej - określony jako nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą nad wydatkami na nabycie (objęcie) akcji spółki dzielonej - nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek. Art . 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy PIT stanowi tymczasem, że, jeśli przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to u udziałowca spółki dzielonej opodatkowaniu podlega ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w spółce przejmującej nad kwotą wydatków poniesionych przez udziałowca na objęcie (nabycie) akcji spółki dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych akcji w spółce dzielonej do wartości nominalnej akcji przed podziałem. Wykładnia językowa przepisu art . 24 ust. 5 pkt 7 oraz ust. 8 ustawy o PIT prowadzi do wniosku, że w przypadku podziału przez wydzielenie dochód (przychód) do opodatkowania - na moment podziału dla wspólnika (udziałowca Spółki) podlegającej podziałowi powstaje wyłącznie jeżeli przynajmniej jeden z majątków - pozostały w spółce podlegającej podziałowi lub przejmowany na skutek podziału przez inny podmiot - nie stanowi zorganizowanej część przedsiębiorstwa.

W związku z tym, że do Spółki wydzielonej wniesiona zostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa, a jednocześnie majątek pozostający w Spółce po podziale również stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku opisanego wyżej podziału Spółki przez wydzielenie Oddziału po stronie udziałowca Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu z tego tytułu - art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy PIT nie będzie miał w tej sytuacji zastosowania - zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 24 ust. 8 Ustawy PIT, zgodnie z którym dochód (przychód) udziałowca spółki dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek - transakcja ta z jego perspektywy jest neutralna podatkowo. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz wyżej przywołane uregulowania prawne, powstanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w przypadku podziału przez wydzielenie uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli oba majątki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie powstanie dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Reasumując zespół składników majątkowych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa a jednocześnie majątek pozostający w Spółce stanowić będzie przedsiębiorstwo w związku z powyższym należy stwierdzić, że w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie po stronie udziałowca Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, iż wydzielany ze Spółki zespół składników majątkowych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa a jednocześnie majątek pozostający w Spółce stanowić będzie przedsiębiorstwo, należy stwierdzić, że w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie po stronie udziałowców Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tym samym Spółka jako płatnik nie jest zobowiązana do pobrania podatku z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 571 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie