Temat interpretacji

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości przez spółkę komandytową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości gruntowej (dalej: Nieruchomość"). Przedmiotowa Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w Spółce.

Na skutek decyzji biznesowej, Spółka zamierza w najbliższej przyszłości przystąpić jako wspólnik do nowoutworzonej spółki osobowej (spółki komandytowej), w której Spółka zostanie komplementariuszem. Udziały w spółce osobowej Spółka zamierza pokryć wkładem niepieniężnym w postaci Nieruchomości. Wartość Nieruchomości wskazana w umowie spółki komandytowej będzie nie wyższa niż jej aktualna wartość rynkowa w dniu wniesienia wkładu. Drugi wspólnik tytułem wkładu wniesie środki pieniężne. Prawo do udziału wspólników w zyskach/stratach spółki komandytowej zostanie określone w umowie spółki komandytowej proporcjonalnie do wartości wkładów wniesionych przez wspólników. Przedmiotowa Nieruchomość zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w spółce komandytowej.

Z uwagi na niepewność co do opłacalności planowanego przedsięwzięcia inwestycyjnego w przyszłości, spółka komandytowa może dokonać odpłatnego zbycia Nieruchomości wniesionej aportem przez Spółkę w przypadku uzyskania korzystnej finansowo oferty od podmiotu trzeciego (inwestora instytucjonalnego lub prywatnego).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak należy określić dochód do opodatkowania osiągnięty przez Spółkę w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową Nieruchomości, a w szczególności jak należy ustalić wysokość kosztów uzyskania przychodów na moment uzyskania przychodów z jej zbycia...

Zdaniem Wnioskodawcy, dochodem do opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez spółkę komandytową będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia Nieruchomości (z uwzględnieniem jej wartości rynkowej) oraz wartością tej Nieruchomości ustaloną na dzień jej wniesienia do spółki komandytowej, pomniejszoną o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, proporcjonalnie do posiadanego przez Spółkę udziału w spółce komandytowej.

Uzasadniając powyższe stanowisko Spółka podkreśla, że spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, a tym samym z punktu widzenia podatku dochodowego podatnikami są poszczególni jej wspólnicy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej Ustawa CIT), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania oraz podatku. W rezultacie skutki podatkowe dotyczące wspólników spółki osobowej będących osobami prawnymi powinny zostać rozpatrzone na gruncie przepisów Ustawy CIT.

Sprzedaż Nieruchomości przez spółkę komandytową spowoduje powstanie przychodu opodatkowanego u wspólników spółki komandytowej, w tym Spółki, proporcjonalnie do ich udziału w tej spółce. Przychód z udziału w spółce komandytowej ustalany będzie w przypadku Spółki zgodnie z art. 12 Ustawy CIT (z zastrzeżeniem art. 14 Ustawy CIT), zaś koszty uzyskania przychodów w oparciu o art. 15 i następne Ustawy CIT. Możliwość zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisów Ustawy CIT w odniesieniu do dochodów osiągniętych ze sprzedaży środków trwałych wynika z faktu, iż jak wyżej wspomniano spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej i nie jest podatnikiem podatku dochodowego, w konsekwencji podstawa opodatkowania w takiej sytuacji powinna być ustalana odrębnie na poziomie każdego ze wspólników spółki komandytowej.

Szczególnym sposobem uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne jest amortyzacja. Wydatki na ich nabycie nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez dokonywane przez podatnika odpisy amortyzacyjne. W przypadku sprzedaży Nieruchomości przez spółkę osobową, koszt uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości wartości początkowej Nieruchomości określonej w księgach spółki osobowej pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa użytkowania wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodów w momencie sprzedaży powyższych nieruchomości i praw majątkowych.

Dla Spółki koszty uzyskania przychodu będą równe wartości początkowej Nieruchomości (tj. wartości początkowej ustalonej w umowie spółki komandytowej, nie wyższej jednak niż wartość rynkowa z dnia dokonania wkładu) pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne - proporcjonalnie do posiadanego udziału. W tym wypadku sformułowanie posiadany udział" oznacza, że koszty dzieli się proporcjonalnie do wkładów poszczególnych wspólników. Opodatkowaniu przez Spółkę podlegać będzie zatem różnica pomiędzy ceną należną spółce komandytowej z tytułu Sprzedaży nieruchomości (z uwzględnieniem jej wartości rynkowej), a wartością początkową tej Nieruchomości pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, przy czym przychody i koszty uzyskania przychodu poszczególnych wspólników spółki komandytowej ustalane będą proporcjonalnie do posiadanych udziałów.

Wnioskodawca uważa, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w:

• Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-242/08-2/PS,
• Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 maja 2008 r., sygn. IBPB3/423-116/08/AP/KAN-1361/08,
• Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 maja 2008 r sygn. IBPB3/423-92/08/AM/KAN-1179/08,
• Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 marca 2008 r., sygn. ILPB3/423-4/08-4/HS,
• Postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Mazowieckiego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. 1471/DPR2/423-40/07/AB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Jak wynika z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), jej regulacje prawne mają zastosowanie m.in. do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Zatem podstawę do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową składników majątku wniesionych do niej aportem, stanowią przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
      - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.
   
   

Podsumowując, należy stwierdzić, iż tut. Organ uznał, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe ze względu na błędne uzasadnienie tego stanowiska, określające jako właściwe dla przedmiotowej sprawy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednak mimo to, jak wskazano wyżej, w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową Nieruchomości wniesionej do niej aportem, uzyskany przychód może zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości Nieruchomości uwzględnionej w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu do spółki osobowej, pomniejszone o odpisy amortyzacyjne poszczególnych składników majątku wchodzących w skład tejże Nieruchomości, dokonane przez spółkę osobową przed sprzedażą.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości wnoszonej aportem do spółki komandytowej, został rozstrzygnięty odrębną interpretacją z dnia 14 listopada 2008 r. nr ILPB1/415-643/08-2/IM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.