Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2008r. (data wpływu do tut. Biura 15 kwietnia 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie usług factoringowych oraz obrotu wierzytelnościami - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m. in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie usług factoringowych oraz obrotu wierzytelnościami.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Jawna, na podstawie umowy przelewu wierzytelności (jednej stałej umowy lub kilku umów kolejno po sobie następujących do konkretnych wierzytelności) będzie nabywała wierzytelność przed jej terminem wymagalności lub po jej terminie od osoby trzeciej na własny rachunek, jednocześnie płacąc za nabywaną wierzytelność zbywcy (cedentowi) niezwłocznie po zawarciu umowy. Umowa przelewu wierzytelności jest definitywna, a zapłata przez Cesjonariusza Cedentowi jest niezależna od tego czy dłużnik zapłaci. Celem tych umów jest samo nabycie wierzytelności. Nie jest natomiast celem jej windykacja na rzecz Cedenta.

Wierzytelności te będą nabywane w celu ich sprzedaży lub windykacji na własny rachunek, z zaangażowaniem własnych środków finansowych.Sporządzane umowy będą dotyczyły jednej konkretnej wierzytelności (jednej faktury) lub kilku wierzytelności (kilku faktur) wymienionych w cesji.

W praktyce mogą mieć miejsce następujące sytuacje:

• Spółka Jawna nabywa jedną wierzytelność (jedną fakturę), za którą płaci jednorazowo lub dokonuje płatności ratami w okresie kilku miesięcy, przed terminem wymagalności tej zapłaty (za nabywane wierzytelności) ewentualnie po terminie; natomiast dłużnik spłaca wierzytelność również jednorazowo lub dokonuje spłaty ratami w okresie kilku miesięcy, ewentualnie dłużnik dokonuje spłaty wierzytelności jeszcze przed dokonaniem zapłaty za nabywaną wierzytelność przez Spółkę Jawną Cedentowi,
• Spółka Jawna nabywa na podstawie jednej umowy przelewu wierzytelności kilka wierzytelności (kilka faktur), których w sumie wartość nominalna wynosi np. 150.000 zł, za które płaci jednorazowo lub dokonuje płatności ratami w okresie kilku miesięcy przed terminem wymagalności ich zapłaty, ewentualnie po terminie. Dłużnik natomiast spłaca wierzytelność również jednorazowo lub dokonuje spłaty ratami w okresie kilku miesięcy, ewentualnie dokonuje spłaty wierzytelności jeszcze przed dokonaniem zapłaty przez Spółkę Jawną. Gdy umowa dotyczy kilku wierzytelności (faktur) wówczas wynagrodzenie Spółki z tego tytułu naliczone jest od ogólnej kwoty nabytych wierzytelności bez rozbijania na poszczególne, nabyte wierzytelności (faktury),
• Spółka Jawna będzie płaciła Cedentowi za wierzytelność lub wierzytelności (kilka) wskazane w umowie określoną kwotę pomniejszoną o należne jej wynagrodzenie, np. jeżeli wartość nominalna wierzytelności, jednej lub kilku wynosi w sumie 150.000 zł to zapis w umowie będzie brzmiał Cesjonariusz zapłaci Cedentowi za wierzytelności określone w umowie po potrąceniu 3,5% tytułem wynagrodzenia (5.250,00 zł) kwotę 144.750,00 złotych, przy założeniu, że jest to usług zwolniona z podatku od towarów i usług, jeżeli będziemy mieli do czynienia z usługą opodatkowaną stawką 22% wówczas wysokość wynagrodzenia wyniesie 6.405,00 zł, a kwota do przekazania 143.595,00 zł. Po dokonaniu zapłaty przez Spółkę Jawną Cedentowi kwoty określonej w umowie, wierzytelności w niej wykazane pozostają nieodwołalnie i bezterminowo w jej dyspozycji.Ponadto w sytuacji, gdy dłużnik nie dokonuje spłaty to wówczas zostaje obciążony przez Spółkę Jawną odsetkami z tytułu nieterminowej spłaty wierzytelności, na podstawie noty obciążeniowej. Gdy wezwania do zapłaty nie odnoszą skutków wówczas sprawa zostaje skierowana do sądu. W związku z powyższym Spółka Jawna ponosi dodatkowe koszty w postaci kosztów procesu, na które składają się między innymi: opłaty sądowe ponoszone przez Spółkę Jawną, potwierdzone dowodem zapłaty oraz koszty obsługi prawnej potwierdzone fakturą VAT. Po zakończeniu postępowania sądowego, na mocy orzeczenia, kosztami tymi zostaje obciążony dłużnik.
  
  

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

W którym momencie należy wykazać przychód biorąc pod uwagę następujące przypadki:

1. umowa dotyczyć będzie jednej wierzytelności (jedna faktura), a zapłata za nią nastąpi w całości w jednym miesiącu,
2. umowa dotyczyć będzie jednej wierzytelności (jedna faktura), a zapłata za nią nastąpi w ratach, w różnych okresach rozliczeniowych,
3. umowa będzie obejmowała kilka wierzytelności (kilka faktur w umowie), czy po zapłacie całkowitej za każdą kolejną wykazaną w umowie wierzytelność, czy też dopiero po zapłacie całkowitej za wszystkie razem wymienione wierzytelności w danej umowie,
4. zapłata przez Spółkę Jawną za nabytą wierzytelność będzie następowała jednorazowo lub w ratach ale przed terminem wymagalności tej zapłaty ewentualnie po terminie,
5. dłużnik dokona spłaty wierzytelności przed dokonaniem zapłaty za nią przez Spółkę Jawną,
6. dana umowa, dotycząca jednej wierzytelności będzie częściowo zapłacona przez Spółkę Jawną, jak również częściowo spłacona przez dłużnika. Jak należy postąpić gdy umowa będzie dotyczyła kilku wierzytelności (kilku faktur)?(we wniosku pytanie to oznaczono nr 4)
   
   

Zdaniem wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych obowiązek podatkowy powstaje w chwili, gdy wpłaty dokonywane przez dłużnika przekroczą kwotę przekazaną przez Spółkę Jawną wierzycielowi, z tytułu całej umowy, bez względu czy obejmuje ona jedną czy kilka wierzytelności.Dla zobrazowania powyższego wnioskodawca wskazał, iż jeżeli zapis w umowie będzie brzmiał Cesjonariusz zapłaci Cedentowi za wierzytelności określone w umowie, których wartość nominalna wynosi w sumie 150.000 zł - po potrąceniu 3,5% tytułem wynagrodzenia (5.250 zł) kwotę 144.750 złotych, przy założeniu, że jest to usługa zwolniona z podatku od towarów i usług. W przypadku, gdy usługa opodatkowana będzie stawą 22% wówczas wysokość wynagrodzenia wyniesie 6.405,00 zł, a kwota do przekazania 143.595,00 zł. Wówczas każda wpłata od dłużnika ponad kwotę 144.750 zł powinna być zaliczona do przychodów podatkowych. Natomiast w przypadku usługi opodatkowanej stawką 22%, każda kolejna wpłata od dłużnika ponad kwotę 143.595,00 zł powinna być zaliczona do przychodów podatkowych proporcjonalnie otrzymana kwota/wartość brutto faktury x kwota netto faktury, mając na uwadze że otrzymana kwota pokrywa również podatek VAT.Wnioskodawca podkreśla, że wynagrodzenie potrącane jest z płatności dla Cedenta, ale w tym momencie brak jest wpłat od dłużnika, które można by zaliczyć na poczet spłaty wydatkowanej kwoty, tj. 144.750,00 zł (ewentualnie 143.595,00 zł) przez Spółkę Jawną, konsekwencją czego jest brak możliwości zaliczenia kwoty netto z wystawionych faktur jako przychodów podatkowych.W przypadku natomiast zwrotu kosztów oraz odsetek uzyskanych od dłużnika wnioskodawca wyjaśnia, iż nie są one częścią wynagrodzenia od Cedenta w ramach zawartych z nim umów. Po dokonaniu zapłaty przez Spółkę Jawną Cedentowi kwoty określonej w umowie, wierzytelności w niej wykazane pozostają nieodwołalnie i bezterminowo w dyspozycji Spółki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Na wstępie zauważyć należy, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 3 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłami przychodów są odpowiednio:

• pozarolnicza działalność gospodarcza,
• kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c).
  
  

Jeżeli zatem obrót wskazanymi we wniosku wierzytelnościami następuje w wykonywaniu prowadzonej w tym zakresie przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej przychody z tego tytułu sa przychodami ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

W myśl zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 1c ww. ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

• wystawienia faktury albo
• uregulowania należności.

Przy czym w myśl ust. 1i ww. przepisu w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Ustalenie momentu uzyskania przychodu w przypadku podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą uzależnione jest zatem od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej w odniesieniu do tytułu (przedmiotu) uzyskania tego przychodu. W przypadku podmiotów gospodarczych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na windykacji nabytych uprzednio wierzytelności na własny rachunek, nie powstaje sytuacja, w której nominalna wartość nabytych wierzytelności stanowiłaby przychód należny, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ww. ustawy. Nabywca wierzytelności przed jej dalszą sprzedażą, musiał bowiem najpierw ponieść wydatek na jej nabycie. Pomimo, iż nabywca wierzytelności staje się wierzycielem, to jednak do czasu faktycznej realizacji wierzytelności nie uzyskuje on przychodu. Przychód w tym przypadku powstanie dopiero w momencie wyegzekwowania wierzytelności od dłużnika i będzie nim każda wpłata otrzymana przez wierzyciela (art. 14 ust. 1i ww. ustawy).

Oznacza to, że przychodem będzie każda kwota zapłacona przez dłużnika, w tym również tzw. rata dotycząca konkretnej wierzytelności, nie zaś pakietu wierzytelności. Dla ustalenia momentu powstania przychodu nie ma przy tym znaczenia, kiedy nabywca wierzytelności dokona faktycznej zapłaty Cedentowi na poczet ceny nabytej wierzytelności wynikającej z zawartej umowy.

Natomiast wydatki na nabycie wierzytelności nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia wszelkie wydatki ponoszone na nabycie wierzytelności będą stanowiły koszt uzyskania przychodów, dopiero w momencie otrzymania przychodu (w dacie ściągnięcia wierzytelności od dłużnika), ponieważ dopiero wówczas pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem. Przy czym jeżeli w różnych okresach czasu podatnik uzyska przychody z tytułu częściowej realizacji wierzytelności to koszty uzyskania tych przychodów winien rozliczyć proporcjonalnie do uzyskanego przychodu przypadającego na daną wyegzekwowaną wierzytelność.

Powyższe zasady odnosi się także do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzeniem postępowania zmierzającego do wyegzekwowania należności od dłużników (koszty sądowe, koszty obsługi prawnej itp.).W przypadku natomiast odsprzedaży wierzytelności, gdy przedmiotem prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej jest świadczenie usług pośrednictwa finansowego (ściąganie długów i factoring), należy przyjąć, iż przychód należny z tytułu tej działalności powstanie, zgodnie z art. 14 ust. 1c pkt 1 ww. ustawy, w dacie zbycia prawa majątkowego, nie później niż w dniu wystawienia faktury.Nabywca uzyskuje bowiem w tym przypadku przychód dopiero w momencie zbycia wierzytelności innemu podmiotowi (dalszej odsprzedaży) w cenie wynikającej z umowy sprzedaży tej wierzytelności osobie trzeciej. W tym też przypadku koszty uzyskania przychodów, które spełniać będą warunki określone przepisem art. 22 ust. 1 cyt. ustawy, winny zostać rozliczone zgodnie z zasadami określonymi w art. 22 ust. 4 - 6 ww. ustawy, w zależności od rodzaju prowadzonych ksiąg i przyjętej metody księgowania kosztów, jak również rodzaju poniesionego kosztu.Natomiast przedstawione przez wnioskodawcę warianty umów pozostają bez wpływu na zasady opodatkowania dochodu.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zważywszy na fakt, iż jak wynika z wniosku wnioskodawcą jest podmiot gospodarczy tj. Spółka Jawna niniejsza interpretacja stosownie do postanowień m. in. art. 14k Ordynacji podatkowej jest wiążąca tylko dla tego podmiotu co oznacza, iż nie wywołuje bezpośrednio skutków dla wspólników tej Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.