Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o. o. przedstawione we wniosku z dnia 24 grudnia 2007 r. (data wpływu do tut. Biura 7 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych związanych z niepodzielonym zyskiem uzyskanym przez spółkę z o.o. przekształconą w spółkę jawną przekazanym na kapitał rezerwowy tej spółki - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych związanych z niepodzielonym zyskiem uzyskanym przez spółkę z o.o. przekształconą w spółkę jawną przekazanym na kapitał rezerwowy tej spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o. o. złożyła wniosek do sądu o jej przekształcenie, w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych w osobową spółkę handlową, tj. Spółkę jawną. Na koniec 2007 roku przekształcana Spółka z o. o. wypracuje zysk, który zamierza przekazać na kapitał rezerwowy. Tak więc, nie ulegnie on podziałowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem wnioskodawcy w sytuacji przekształcenia Spółki z o. o. w osobową spółkę handlową (Spółkę jawną) obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych na wspólnikach spółki przekształcanej nie ciąży, a spółka przekształcona jako płatnik nie jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych (określanego w dalszej części skrótem K.s.h.), spółka przekształcona, jako następca prawny, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki z o. o. stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki jawnej (art. 553 § 3 K.s.h.). Nie wnoszą oni wkładów, ani nie obejmują udziałów, a jedynie podejmują uchwałę o przekształceniu spółki (art. 562 K.s.h.). Wkłady wniesione na pokrycie wkładów w spółce z o.o. stają się wkładami wspólników spółki jawnej, a majątek spółki przekształconej, tak jak przed przekształceniem pozostaje majątkiem odrębnym od majątku wspólników (art. 28 i art. 103 K.s.h.). Przy przekształceniu spółki zachowana zostaje tożsamość wartości wniesionych wkładów, nie następuje ani zwiększenie wartości wkładów, ani ich zmniejszenie. Zmiany w tym zakresie stałyby bowiem w sprzeczności z istotą przekształcenia, a więc z zasadą kontynuacji bytu prawnego spółki przekształcanej i spółki przekształconej. Dotyczy to również naszym zdaniem statusu niepodzielonego zysku. Nie zwiększy on bowiem wartości wkładów i nadal stanowić będzie niepodzielony zysk (kapitał rezerwowy) spółki przekształconej. Nie zostanie on postawiony do dyspozycji wspólników, więc nie można będzie mówić o uzyskaniu przez wspólników dochodu z udziału w zyskach osób prawnych. Wspólnicy spółki przekształconej nie uzyskają zatem dochodu, który podlegać mógłby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem majątek spółki przekształconej - w tym również niepodzielone zyski osoby prawnej - nie ulegnie likwidacji i zwrotowi, lecz stanie się majątkiem spółki przekształconej (spółki jawnej) i w niej pozostanie.

Zdaniem wnioskodawcy opisany powyżej stan prawny odpowiada również skutkom wynikającym z przepisów art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b ustawy - Ordynacja podatkowa, w świetle których osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego obowiązki spółki przekształcanej. Ponadto zaznaczono, że przekształcenie spółek zarówno na gruncie Kodeksu spółek handlowych, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest traktowane jako likwidacja spółki przekształcanej. Wobec powyższego w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, niepodzielone zyski spółki przekształcanej (stanowiące kapitał rezerwowy tej spółki), które staną się majątkiem spółki przekształconej i również stanowić będą kapitał rezerwowy tej spółki, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą stanowić po stronie udziałowców nowo powstałej spółki dochodu z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.- określonego w dalszej części skrótem K.s.h.) spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z treści art. 552 K.s.h. wynika, że spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną, co oznacza, że następuje przekształcenie formy ustrojowej spółki przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego. W myśl art. 553 § 1 K.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 K.s.h.). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 K.s.h.).

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych, tzw. sukcesji podatkowej. Kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z przekształceniem spółki zostały unormowane odrębnie w Ordynacji podatkowej. W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
   
   

W myśl art. 24 ust. 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w tym także:

1. dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2. dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4. dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
6. w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
7. w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.
   
   

Katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, iż wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż jeżeli w wyniku przekształcenia niepodzielony zysk Spółki z o.o. nie zwiększy wartości wkładów wspólników i nadal stanowić będzie niepodzielony zysk w Spółce jawnej, jak również nie zostanie on oddany do dyspozycji wspólników, lecz będzie w dyspozycji Spółki jawnej, to w świetle przytoczonych przepisów, nie sposób uznać, że wspólnicy tejże Spółki w momencie przekształcenia uzyskali jakikolwiek dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym w momencie przekształcenia u wspólników Spółki z o. o. nie powstaje zobowiązanie podatkowe w związku z przekazaniem do Spółki jawnej niepodzielonych zysków przekształcanej spółki kapitałowej.Jednakże, niepodzielone zyski spółki jawnej, które stanowią zobowiązanie spółki przekształconej w stosunku do jej wspólników, będą podlegały opodatkowaniu w momencie ich wypłaty (postawienia do dyspozycji) lub w momencie wyjścia wspólnika ze Spółki jawnej, jak również w momencie likwidacji tej spółki - jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Stosownie do postanowień art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.Mając na uwadze fakt, iż zgodnie z art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej spółka osobowa w drodze sukcesji generalnej przejęła ogół praw i obowiązków przekształcanej spółki kapitałowej, to ta spółka osobowa w tym przypadku Spółka jawna będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru tego zryczałtowanego podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.