Temat interpretacji

Z pisma podatnika wynika, iż w dniu 05.07.2004 r. podpisał on umowę o dzieło ze Spółką z o. o. ... Z § 1 tej umowy wynika, iż zamawiający zleca, a wykonawca zobowiązuje się do wykonania analizy finansowej i ekonomicznej dla ... Z wystawionego przez podatnika rachunku z dnia 09.07.2004 r. za wykonanie pracy zgodnie z umową z dnia05.07.2004 r. wynika, iż koszty uzyskania przychodu do wynagrodzenia z tytułu wykonania tej umowy zostały ustalone przez zleceniodawcę według stawki 20%, a nie 50%. Podatnik wskazuje, iżw rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 04.02.1994 r. o prawie autorskimi prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór). Podatnik nadmienia, iż przedmiot opracowania posiada tytuł i zawiera autorów opracowania, tj. ma charakter indywidualny.
Stanowisko podatnika w w/w sprawie jest następujące:
Zgodnie z art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ryczałtowe koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% przysługują twórcom dzieła, gdy rezultat umowy o dzieło jest przedmiotem praw autorskich lub pokrewnych, nawet w sytuacji gdy prawa autorskie są przenoszone na rzecz zleceniodawcy przez zleceniobiorcę. Ryczałtowa stawka kosztów uzyskania przychodów powinna zatem zostać ustalona w wysokości 50%.
Ustalono, iż podatnik jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, i w takim charakterze występuje w przedmiotowej umowie o dzieło.

Rodzaje źródeł przychodów wymienione zostały w art. 10 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2004 roku. W ust. 1 pkt 2 tego artykułu jako źródła przychodów wymieniono działalność wykonywaną osobiście.
W myśl art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowyo dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9, tj. przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umówo podobnym charakterze, w tym przychodów z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów,o których mowa w pkt 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawnei ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, m.in. z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 8, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodóww wysokości określonej w art. 22 ust. 9 (tzn. 20% /pkt 4/ lub 50% - gdy są to przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich /pkt 3/) oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b).

Problem związany ze stosowaniem 50%-ej stawki kosztów uzyskania przychodów w przypadku działalności wykonywanej na warunkach określonych w art. 13 pkt 8 ustawy sprowadza się do stwierdzenia, czy konkretna działalność ma charakter działalności twórczej, a więc czy jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 04.02.1994 r. o prawie autorskimi prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 904 z późn. zm.).
Zgodnie z art. 1 ust. 1 powołanej ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
A zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

1. mieć źródło w pracy człowieka /twórcy/,
2. stanowić przejaw działalności twórczej,
3. posiadać indywidualny charakter.

Twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art. 1 ust. 1 ustawy.
Natomiast użyte w art. 1 analizowanej ustawy określenie "przejaw działalności twórczej" oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnie nowym wytworem intelektu.
Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.
Tylko w przypadku łącznego spełnienia w/w przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystaniez utworu.

W kwestii stosowania 50%-ej stawki kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypowiedziało się Ministerstwo Kultury w piśmie z dnia 14.05.2002 r., zn. DP/WPA.024/110/02, wskazując, iż "(...) zastosowanie w/w kosztów uzależnione jest od wystąpienia dwóch podstawowych okoliczności:

1. zaistnienia utworu w rozumieniu ustawy z dnia 04.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz
2. udzielenia przez twórcę licencji na korzystanie z danego utworu zamawiającemu, względnie rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do twórczego dzieła. (...)"

Natomiast w piśmie z dnia 18.01.2002 r., zn. DP/WPA.024/381/01 Ministerstwo Kultury wyjaśniło, iż "(...) umowy o dzieło, na podstawie których opracowywane są utwory, uprawniają do zastosowania wobec wynagrodzenia umownego 50%-ych kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z 29.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem jednak, iż z umowy wyraźnie wynika, że przyjmujący zamówienie nabywa majątkowe prawa autorskie do danego utworu lub uzyskuje licencję na korzystanie z niego.(...)".

Jednocześnie, jako że o charakterze prawnym danej umowy decyduje zasadniczo jej treść, przyjęcie czy w danym przypadku mamy do czynienia z utworem i z wykonywaniem przez twórcę praw autorskich, czy też jest to "zwykła" umowa o dzieło/zlecenia, możliwe będzie dopiero po zbadaniu treści tej umowy.

I tak, w sprawie będącej przedmiotem zapytania podatnik zawarł w dniu 05.07.2004 r. ze Spółką z o. o. ... umowę o dzieło. Z § 1 tej umowy wynika, iż zamawiający zleca,a wykonawca zobowiązuje się do wykonania analizy finansowej i ekonomicznej dla ...
Z analizowanej umowy o dzieło nie wynika, by zamiarem stron było zamówienie dzieła noszącego znamiona utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o pawie autorskim i prawach pokrewnych,nie ma bowiem żadnych postanowień w tym zakresie /brak jest np. oświadczenia, że przyjmujący zamówienie przy jego realizacji korzysta czy też nie z praw autorskich/.

Mając na uwadze przedmiotowy stan faktyczny wynikający z przedstawionych przez podatnika dokumentów zasadne jest przyjęcie, iż przychód uzyskany przez niego z tytułu umowy o dziełoz dnia 05.07.2004 r. zakwalifikować należy do źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego mają zastosowanie koszty uzyskania przychodu wynikające z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy, tj. w wysokości 20% uzyskanego przychodu.