Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki Wojskowej, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2007r. (data wpływu do tut. Biura 27 grudnia 2007r.), uzupełnionym w dniu 07 marca 2008r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przysługujących żołnierzom zawodowym należności z tytułu przeniesienia służbowego, tj. dodatków za rozłąkę oraz zwrotu kosztów przejazdów z miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby i z powrotem jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2007r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przysługujących żołnierzom zawodowym należności z tytułu przeniesienia służbowego, tj. dodatków za rozłąkę oraz zwrotu kosztów przejazdów z miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby i z powrotem. W związku z brakami stwierdzonymi we wniosku pismem z dnia 27 lutego 2008r. wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 07 marca 2008r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Z dniem 01 listopada 2007r. znowelizowano rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz. 1487 ze zm.). W wyniku wprowadzonych zmian zostały ustanowione nowe należności z tytułu przeniesienia służbowego, tj. dodatek za rozłąkę oraz zwrot kosztów przejazdów z miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby i z powrotem. Powyższe należności przysługują żołnierzom zawodowym w okresach miesięcznych przez okres pozostawania w rozłące z rodziną (dodatek rozłąkowy) bądź przez okres dojazdów żołnierza z miejsca pełnienia służby do miejscowości, z której jest możliwy dojazd publicznymi środkami transportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż wolny z opodatkowania jest dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym, a więc zwolnienia tego nie można zastosować do żołnierzy zawodowych, gdyż ich przeniesienie służbowe nie ma charakteru czasowego i jest powiązane z osiedleniem w nowym miejscu pełnienia służby.

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 112 daje możliwość zwolnienia z opodatkowania zwrot kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy wynika wprost z przepisów innych ustaw. Zwrot kosztów przejazdów w przypadku żołnierzy zawodowych nie wynika wprost z ustawy, a przyznany został rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej. Ustawodawca w art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 11 września 2003r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. Nr 179, poz.1750 ze zm.) upoważnił Ministra Obrony Narodowej do przyznawania należności z tytułu przeniesienia służbowego, a więc zwrot kosztów dojazdów powinien być wolny od podatku dochodowego.

Zwolnienie z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 zostało ustanowione dla osób przenoszonych służbowo, tzn. dla żołnierzy, którym jednorazowo wypłaca się kilka należności pieniężnych takich jak: ryczałt z tytułu przeniesienia służbowego, zasiłek osiedleniowy, zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego. Wówczas można zwolnić z opodatkowania kwoty otrzymywane przez pracowników do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Dodatek za rozłąkę oraz zwrot kosztów przejazdów są należnościami za przeniesienie służbowe i można je zwolnić z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 14. Ograniczenie zwolnienia podatkowego do 200% uposażenia na dzień przeniesienia jest niekorzystne dla żołnierzy, którzy nie mają możliwości wspólnego zamieszkania z rodziną i będą pobierać ww. należności przez kilka lat.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 tej ustawy wolny od podatku dochodowego jest dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym - do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Przeniesienie służbowe może mieć miejsce tylko wtedy, gdy osobę fizyczną łączy z pracodawcą stosunek służbowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2003r. Nr 179, poz. 1750 ze zm.), żołnierzowi zawodowemu przeniesionemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej w innej miejscowości albo skierowanemu do wykonywania zadań służbowych poza stałym miejscem pełnienia służby lub miejscem zamieszkania przysługują należności za przeniesienia i podróże służbowe.

W myśl § 2 pkt 4) rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004r. w sprawie należności żołnierzy zawodowych za przeniesienia i podróże służbowe (Dz. U. Nr 140, poz. 1487 ze zm.) przeniesienie służbowe oznacza wyznaczenie żołnierza na stanowisko służbowe poza miejscowością stanowiącą siedzibę jednostki wojskowej lub wydzielonego pododdziału, w której żołnierz zajmował ostatnio stanowisko służbowe.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, zmienionego z dniem 1 listopada 2007r. rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 października 2007r. (Dz. U. z 2007r. Nr 192, poz. 1389) z tytułu przeniesienia służbowego żołnierzowi przysługują:

1. diety dla żołnierza i członków jego rodziny - za czas przejazdu i pierwszą dobę pobytu w nowym miejscu zamieszkania;
   
2. ryczałt na pokrycie kosztów przejazdu do nowego miejsca zamieszkania osób, o których mowa w pkt 1;
   
3. ryczałt z tytułu przeniesienia;
   
4. zasiłek osiedleniowy;
   
5. zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego;
   
6. dodatek za rozłąkę.
   
   

Z uwagi na to, że przeniesienie służbowe żołnierza zawodowego nie ma charakteru czasowego i jest powiązane z osiedleniem w nowym miejscu pełnienia służby, przysługujący, na podstawie wskazanego wyżej rozporządzenia, żołnierzowi z tytułu przeniesienia służbowego dodatek za rozłąkę nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko wnioskodawcy w zakresie pyt. nr 1 jest prawidłowe.

Odnośnie pytania nr 2 wyjaśnia się, że zgodnie art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy wynika wprost z przepisów innych ustaw.

Stosownie do § 3 ust. 3 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 28 maja 2004r., żołnierzowi przeniesionemu służbowo do miejscowości, do której jest możliwy codzienny dojazd publicznymi środkami transportu, przysługuje zwrot kosztów przejazdów z miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby i z powrotem, w wysokości udokumentowanej imiennym biletem miesięcznym na przejazd środkiem publicznego transportu kolejowego lub autobusowego.

W przypadku nieprzedłożenia biletu, o którym mowa w ust. 3, żołnierz otrzymuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu do nowego miejsca pełnienia służby w wysokości 1/22 ceny imiennego biletu miesięcznego na przejazd w klasie II pociągu osobowego, przewidzianego dla najkrótszej odległości pomiędzy stacją (przystankiem) najbliższą miejscu zamieszkania a stacją (przystankiem) najbliższą miejscu pełnienia służby - za każdy dzień wykonywania zadań służbowych w nowym miejscu pełnienia służby (§ 3 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, żeby obowiązek ponoszenia tych świadczeń przez pracodawcę wynikał wprost z przepisów innych ustaw. Obowiązek zwrotu takich kosztów przewiduje szereg ustaw, m.in. ustawy z dnia 27 lipca 2001r. Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. Nr 98, poz. 1070 ze zm.), ustawa z dnia 23 listopada 2002r. o Sądzie Najwyższym (Dz. U. Nr 240, poz. 2052 ze zm.), ustawa z dnia 20 czerwca 1985r. o prokuraturze (t. j. Dz. U. z 2002r. Nr 21, poz. 206 ze zm.).

Zwrot kosztów przejazdów w przypadku żołnierzy zawodowych nie wynika wprost z ustawy, a przyznany został rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej. W związku z powyższym zwrot kosztów przejazdów żołnierzy zawodowych z miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby i z powrotem nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie jest więc nieprawidłowe.

Odnośnie pytania nr 3 wyjaśnia się, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądowo administracyjnym poglądem przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, z wyłączeniem wykładni rozszerzającej. Wobec powyższego, brak jest podstaw prawnych, aby do katalogu zwolnień zaliczać można było inne przychody, niż wymienione w ustawie podatkowej.

Biorąc pod uwagę, iż na podstawie cytowanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione od podatku są kwoty otrzymane z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego i wymienione w nim zasiłki na zagospodarowanie i osiedlenie, zatem brak jest podstaw do objęcia tym zwolnieniem otrzymywanego przez żołnierzy dodatku za rozłąkę. Dodatek za rozłąkę nie jest ani zwrotem jakichkolwiek kosztów, ani zasiłkiem wymienionym w powyższym przepisie.

Natomiast ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie korzystają otrzymane przez żołnierzy należności z tytułu zwrotu kosztów przejazdu z miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby i z powrotem, gdyż są to kwoty należne z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego, a tym samym są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika więc, że zwolnieniem z podatku dochodowego od osób fizycznych objęta jest tylko jedna z ww. należności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.