Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Koszty te – jako koszty odpłatnego zbycia – pomniejszają przychód. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy. Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z przepisem art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy:

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje wyłącznie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że 22 grudnia 2020 r. dokonał Pan zakupu lokalu mieszkalnego przy ul. K. i w tym dniu uregulował Pan należność wynikającą z umową sprzedaży. Po przeprowadzeniu remontu w lokalu przy ul. K. dokonał Pan w dniu 28 września 2021 r. sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. S., w którym dotychczas Pan mieszkał. Na poczet umowy sprzedaży lokalu przy ul. S. nie otrzymał Pan żadnej kwoty stanowiącej zadatek lub zaliczkę.

Wątpliwość Pana budzi kwestia, czy w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego przy ul. S. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego lokalu będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Podstawowym warunkiem zwolnienia podatkowego jest wydatkowanie przez podatnika przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) na własne cele mieszkaniowe.

Wyjaśnić również należy, że samo nabycie przez Pana lokalu mieszkalnego nie jest jeszcze wystarczającym warunkiem, aby mógł Pan skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazano wcześniej jedną z przesłanek warunkującą prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości nie później niż w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na nabycie lokalu mieszkalnego. Jednak aby podatnikowi mogło przysługiwać zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym istotny jest nie tylko sam zakup lokalu mieszkalnego, ale również przeznaczenie na ten cel przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zgodnie z omawianym zwolnieniem na nabycie lokalu mieszkalnego wydatkowane mają zostać środki pochodzące z odpłatnego zbycia nieruchomości a nie jakiekolwiek środki pieniężne. Wydatkowanie ma dotyczyć środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) a nie jakichkolwiek środków pozyskanych przez podatnika z jakichkolwiek innych źródeł. W momencie dokonywania zapłaty na poczet zakupu lokalu mieszkalnego przy ul. K. nie wydatkował Pan środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. S., bowiem w momencie dokonywania zapłaty nie dysponował Pan tymi środkami, ponieważ nie dokonał Pan jeszcze sprzedaży tego lokalu. Nie otrzymał Pan również na poczet umowy sprzedaży lokalu przy ul. S. zadatku ani zaliczki. Innymi słowy nie sfinansował Pan zobowiązania wynikającego z zawartej umowy środkami pieniężnymi pochodzącymi ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. S., lecz sfinansował Pan to zobowiązanie innymi środkami pieniężnymi. Przeznaczenie na zakup lokalu mieszkalnego środków pieniężnych niepochodzących ze sprzedaży lokalu przy ul. S. nie skutkuje zatem zrealizowaniem przez Pana przesłanek przedmiotowego zwolnienia. Istotne jest bowiem faktyczne wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży, a takimi środami nie dysponował Pan w momencie zakupu lokalu przy ul. K.

W tym miejscu należy jednoznacznie wskazać, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części i praw majątkowych w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika bowiem, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie w tym terminie trzech lat przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Z przepisu nie wynika natomiast, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże aby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia konieczne jest wydatkowanie konkretnego przychodu otrzymanego w wyniku transakcji sprzedaży nieruchomości.

Wobec powyższego nie spełnia Pan warunku uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie uregulował Pan wartości mieszkania przy ul. K. przychodem ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. S., tylko innymi środkami, co oznacza, że nie zrealizował Pan warunku przedmiotowego zwolnienia. W analizowanej sprawie środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe muszą bezwzględnie pochodzić z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, którego dotyczyła transakcja sprzedaży w dniu 28 września 2021 r., tj. lokalu przy ul. S.

W konsekwencji, nie przysługuje Panu prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

 Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).