Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, uzyskanych w 2019 r. oraz latach następnych - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 25.03.2020, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.794.2019.2.BO, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, uzyskanych w 2019 r. oraz latach następnych

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 24 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, uzyskanych w 2019 r. oraz latach następnych jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, uzupełniony pismem z dnia 26 grudnia 2019 r., które wpłynęło w dniu 30 grudnia 2019 r.

Wniosek ten nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 14 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.794.2019.1.BO, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 17 lutego 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 17 lutego 2020 r.). W dniu 24 lutego 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 28 października 2019 r. (data nadania 24 lutego 2020 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, która rozliczana jest na zasadach podatku liniowego (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Wnioskodawca prowadzi kwartalne rozliczanie podatku. Działalność Wnioskodawcy ma charakter indywidualny. Nie zatrudnia On żadnych pracowników czy podwykonawców. Prowadzi działalność gospodarczą o charakterze badawczo-rozwojowym, polegającą na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego oprogramowania i osiąga przychody z tego tytułu. W zakres prac Wnioskodawcy wchodzi planowanie, projektowanie, programowanie i rozwijanie aplikacji w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem i tworzeniem oprogramowania w firmie , która jest Jego zleceniodawcą. Jako główny projektant kieruje częścią międzynarodowego zespołu, który tworzy aplikację mobilną. Jest częścią zespołu jednak na co dzień praca Wnioskodawcy ma w większości charakter indywidualny. Pracuje jako programista i projektant multidyscyplinarny. Zajmuje się programowaniem aplikacji w warstwie front-end, jak również projektowaniem interfejsu w warstwach UX (User Experience) oraz Ul (User Interface). W zespole Wnioskodawca jest głównym i jedynym projektantem (lead product designer). Jego praca obejmuje szeroki zakres wiedzy m.in. informatycznej, matematycznej, projektowania graficznego, jak również psychologii i kogniwistyki. Praca Wnioskodawcy ma charakter twórczy, który polega na planowaniu oraz projektowaniu interfejsów, które potem koduje i zamienia w moduły i komponenty. W zależności od etapu projektu te komponenty wdraża w warstwy produktu, nad którymi pracuje indywidualnie lub z częścią zespołu. Poza samym projektowaniem i kodowaniem prowadzi również konsultacje z zespołem. Podczas konsultacji omawia założone cele oraz inne zagadnienia projektu związane z Jego pracą. Cele i założenia pracy Wnioskodawca obiera przy konsultacji z zespołem lub indywidualnie. Wytworzone i rozwijane przez Niego oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prawa autorskie Wnioskodawca przenosi odpłatnie na poczet zleceniodawcy.

Na poczet pracy twórczej oraz działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, w której umieszcza szczegółowy rejestr przychodów i kosztów dotyczących oprogramowania, które tworzy. Rejestr zawiera następujące pozycje:

data dokumentu księgowego,

numer dokumentu księgowego (np. faktury),

kwota przychodu lub kosztu oraz

wyszczególnienie, którego dotyczy dany przychód lub koszt.

W prowadzonej ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia prawo autorskie do programu komputerowego jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej i przypisuje do niego dochód zgodnie z zasadami określonymi w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak prowadzona ewidencja pozwala na osiągnięcie kwalifikowanego dochodu. Oprócz pracy twórczej na co dzień Wnioskodawca współpracuje również z innymi programistami, grafikami, menadżerami projektu, pracownikami uczelni wyższych, jak również zarządem. Zespół, w którym pracuje oraz jego założenia prowadzone są w sposób systematyczny. Na czele zespołu stoi menadżer projektu, który prowadzi projekt według zasad metodyki programowania zwinnego (agile). Jest to grupa metod wytwarzania oprogramowania w formie iteracyjno-przyrostowej. Etapy wytwarzania oprogramowania zamknięte są w iteracjach, w których za każdym razem przeprowadza się testowanie wytworzonego kodu czy interfejsów, zebranie wymagań oraz planowanie rozwiązań. Prowadzona działalność ma zatem charakter systematyczny. Produkt, nad którym Wnioskodawca pracuje, to aplikacja pomagająca podejmować decyzje w środowiskach biznesowych oraz wspiera procesy realizacji celów danej firmy czy grupy społecznej, np. w zakresie zysku ekonomicznego lub badania lojalności klientów. Działanie aplikacji oparte jest o technologię, która analizuje procesy kognitywne (poznawcze) mózgu. Aplikacja pomaga w modelowaniu zachowań oraz procesów poznawczych mózgu, w których zachodzi podejmowanie decyzji przez człowieka w zależności od zmiennych środowiskowych w jakich się znajduje. Działanie aplikacji znajduje się na pograniczu wielu dziedzin: psychologii poznawczej, neurobiologii, filozofii umysłu oraz sztucznej inteligencji. Aplikacja pomaga instytucjom w analizie i przewidywaniu zachowania użytkowników oraz podejmowanych przez nich decyzji. Obecnie aplikacja znajduje zastosowanie w wielu środowiskach nie tylko biznesowych: od korporacji, przez edukację i służbę zdrowia, do małych firm i klientów indywidualnych. Wraz z zespołem badawczym i projektowym Wnioskodawca opiera działanie aplikacji o badania naukowe oraz prace rozwojowe prowadzone przez ekspertów ze świata kogniwistyki i psychologii. Ww. aplikacja stała się głównym narzędziem w następujących badaniach rozwojowych: The impact of affective computing in raising awareness of Subjective Well-Being and its influence on adherence and Ouality of Life: An experience among patients suffering from Alpha-1 Antitrypsin Deficiency-Associated COPD (1) Autor: Richard Stachel D.Sc., Robert Morris University, 2016 Thrive and RedChairPGH study. How we can better meet the needs of a more inclusive environment for women in technology.(2) Autor: Joseph Stafura, PhD, University of Pittsburgh, 2019.

Działanie aplikacji i jej funkcje oparte są dzięki implementacji wyników następujących prac oraz badań naukowych: Culture and Subjective Well-being (3) Autor: Ed Diener, Eunkook M. Suh, MIT Press, 2003; Self-determination theory applied to educational settings.(4) Autor: Reeve, J, Rochester, NY, US: University of Rochester Press, 2002; Replication and Analysis of Ebbinghaus Forgetting Cun/e Autor: Murre J, University of Amsterdam, Netherlands, 2015 (5). Wnioskodawca wskazał, że mając na uwadze powyższe, uzasadnione jest stwierdzenie, że tworzone przez Niego oprogramowanie powstaje w ramach działalności badawczo-rozwojowej, tj. w ramach działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi nowy bądź ulepszony produkt niewystępujący dotychczas w praktyce gospodarczej użytkowników programu i w istotnym stopniu odróżniające się od rozwiązań już funkcjonujących.

W piśmie z dnia 24 lutego 2020 r. (data nadania 24 lutego 2020 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że osobiście ponosi odpowiedzialność za wykonywane usługi i ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności. Działalność gospodarczą w kształcie opisanym we wniosku prowadzi od jej zarejestrowania, tj. od dnia 4 listopada 2015 r. Wnioskodawca zajmuję się projektowaniem i tworzeniem oprogramowania na rzecz jednego zleceniodawcy (spółka z siedzibą w USA). Wspomniane we wniosku konsultacje z zespołem są ściśle związane z prowadzonymi pracami programistycznymi. W zakres prac Wnioskodawcy wchodzi zarówno tworzenie zupełnie nowych fragmentów kodu źródłowego, jak i twórcze modyfikacje istniejących już fragmentów kodu, do którego prawa autorskie przysługują spółce będącej zleceniodawcą Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawca nie tylko tworzy nowe oprogramowanie, ale również rozwija i ulepsza już istniejące oprogramowanie na zlecenie podmiotu majątkowych praw autorskich do oprogramowania. Do tak ulepszonych i rozwijanych części oprogramowania Wnioskodawca przenosi majątkowe prawa autorskie tak samo, jak do części oprogramowania tworzonych przeze Niego od podstaw, ponieważ stanowią one samodzielny utwór (oprogramowanie komputerowe) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dochód z wszystkich tych tytułów jest dochodem z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (prawa autorskiego do programu komputerowego). Podstawą prawną odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich na rzecz zleceniodawcy jest pisemna umowa o współpracy. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi nowy bądź ulepszony produkt niewystępujący dotychczas w praktyce gospodarczej użytkowników programu i w istotnym (znacznym) stopniu odróżniający się od rozwiązań już funkcjonujących. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazał, że uzasadnione jest stwierdzenie, że tworzone przez Niego oprogramowanie powstaje w ramach działalności badawczo-rozwojowej, tj. w ramach działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oprogramowanie opisane we wniosku jest wytwarzane, rozwijane i ulepszane w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca na poczet pracy twórczej oraz działalności badawczo-rozwojowej prowadzi odrębną ewidencję, w której umieszcza szczegółowy rejestr przychodów i kosztów dotyczących oprogramowania, które tworzy. Rejestr zawiera następujące pozycje:

data dokumentu księgowego,

numer dokumentu księgowego (np. faktury),

kwota przychodu lub kosztu oraz

wyszczególnienie, którego okresu i programu dotyczy dany przychód lub koszt.

Wniosek dotyczy rozliczenia dochodów za rok 2019 i lata następne, w których stan faktyczny będzie taki sam (stan ciągły). Wnioskodawca zamierza zastosować ulgę IP BOX pierwszy raz do dochodów za 2019 r. Przychodem, który Wnioskodawca zamierza rozliczyć na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest cały przychód osiągnięty z opisanej działalności. Jeżeli w przyszłości Wnioskodawca będzie osiągał dochody również z innych tytułów niż z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wysokość przychodu do ulgi IP BOX będzie ustalał w oparciu o prowadzoną systematycznie ewidencję odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):
Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawcę po rozpoczęciu prowadzenia ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskane z przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, dochody uzyskane po rozpoczęciu prowadzenia ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskane z przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: prawa IP), ponieważ:

uzyskuje dochód z praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych),

prawa autorskie do programów komputerowych są wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym są to prawa kwalifikowane,

uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód pochodzi z przeniesienia na zleceniodawcę praw IP,

ustalenie dochodu (straty) z poszczególnych praw IP jest możliwe na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę odrębnej ewidencji.

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane czynności programistyczne, polegające na tworzeniu opisanego wyżej oprogramowania prowadzą i będą prowadzić do powstania programu komputerowego określonego w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy, w tym przepisy ustaw podatkowych, nie definiują programu komputerowego. Należy wobec tego posłużyć się definicjami programu komputerowego, które są sformułowane w źródłach innych niż przepisy prawa, w szczególności do definicji słownikowej. W tym ujęciu program komputerowy jest to ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera (według Słownika języka polskiego PWN źródło: https://sjp.pwn.pl /.). Dodatkowo - m.in. w objaśnieniach podatkowych dotyczących ulgi IP BOX - wskazuje się, że pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak:

kod źródłowy,

opis procedur operacyjnych,

zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz

kod wynikowy i interfejs.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, skoro tworzone przez Niego oprogramowanie składa się z kodu źródłowego stanowiącego ciąg instrukcji wyrażony w języku programowania zrozumiałym dla komputera, to stanowi ono program komputerowy podlegający ochronie jako utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programy komputerowe podlegają ochronie co do zasady jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy uzasadnione jest stwierdzenie, że wytwarza program komputerowy w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochody ze sprzedaży praw do tego programu są dochodami ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dokładniej - prace rozwojowe. Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę, polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stanowi więc oryginalny wytwór własnej twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują zdobywanie, poszerzanie oraz wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Po trzecie, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym:

podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) - prace nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój. Prace są prowadzone w z góry określonym celu, według ustalonego harmonogramu i terminów realizacji, w ramach codziennej pracy,

podejmowanej w celu zwiększania zasobów wiedzy - w trakcie prac powstają unikalne koncepcje związane z funkcjonowaniem poszczególnych części (funkcji) oprogramowania,

podejmowanej w celu wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - każdorazowo tworzenie nowego oprogramowania wymaga oprócz zastosowania wiedzy i doświadczenia z zakresu IT i programowania, wykorzystania także wiedzy z wielu innych dziedzin nauki. W efekcie wykorzystania (połączenia) osiągnięć i wiedzy z zakresu wielu dziedzin nauki w działalności Wnioskodawcy powstaje nowe oprogramowanie (nowe zastosowania).

Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego przez siebie oprogramowania (w tym do jego ulepszeń i rozwiniętych części) i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem osiąga dochody z tytułu sprzedaży prawa IP, a więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, na podstawie której jest możliwe:

wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa IP,

ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde prawo IP,

wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde prawo IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym w rozliczeniu rocznym za rok 2019 i w latach następnych będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Siebie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych &− oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca, lub jednego tygodnia, lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej.

W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

() Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Powyższy przepis stanowi, że jednym z warunków do skorzystania z preferencji IP BOX jest posiadanie licencji do skorzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa (tzw. licencja wyłączna).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym wg skali bądź podatkiem liniowym.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi od dnia 4 listopada 2015 r. jednoosobową działalność gospodarczą, która rozliczana jest na zasadach podatku liniowego (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Wnioskodawca prowadzi kwartalne rozliczanie podatku. Ponosi On osobiście odpowiedzialność za wykonywane usługi i ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności. Wnioskodawca zajmuję się projektowaniem i tworzeniem oprogramowania na rzecz jednego zleceniodawcy. Działalność Wnioskodawcy ma charakter indywidualny. Nie zatrudnia On żadnych pracowników czy podwykonawców. Prowadzi działalność gospodarczą o charakterze badawczo-rozwojowym polegającą na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego oprogramowania i osiąga przychody z tego tytułu. W zakres prac Wnioskodawcy wchodzi planowanie, projektowanie, programowanie i rozwijanie aplikacji w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem i tworzeniem oprogramowania w firmie, która jest Jego zleceniodawcą. Jako główny projektant kieruje częścią międzynarodowego zespołu, który tworzy aplikację mobilną. Jest On częścią zespołu, jednak na co dzień praca Wnioskodawcy ma w większości charakter indywidualny. Pracuje jako programista i projektant multidyscyplinarny. Zajmuje się programowaniem aplikacji w warstwie front-end, jak również projektowaniem interfejsu w warstwach UX (User Experience) oraz Ul (User Interface). W zespole Wnioskodawca jest głównym i jedynym projektantem (lead product designer). Jego praca obejmuje szeroki zakres wiedzy m.in. informatycznej, matematycznej, projektowania graficznego, jak również psychologii i kogniwistyki. Praca Wnioskodawcy ma charakter twórczy, który polega na planowaniu oraz projektowaniu interfejsów, które potem koduje i zamienia w moduły i komponenty. W zależności od etapu projektu, te komponenty wdraża w warstwy produktu, nad którymi pracuje indywidualnie lub z częścią zespołu. Poza samym projektowaniem i kodowaniem prowadzi również konsultacje z zespołem. Podczas konsultacji omawia założone cele oraz inne zagadnienia projektu związane z Jego pracą. Cele i założenia pracy Wnioskodawca obiera przy konsultacji z zespołem lub indywidualnie. Wytworzone i rozwijane przez Niego oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prawa autorskie Wnioskodawca przenosi odpłatnie na poczet zleceniodawcy. Na poczet pracy twórczej oraz działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, w której umieszcza szczegółowy rejestr przychodów i kosztów dotyczących oprogramowania, które tworzy. Rejestr zawiera datę dokumentu księgowego, numer dokumentu księgowego, kwotę przychodu lub kosztu oraz wyszczególnienie, którego okresu i programu dotyczy dany przychód lub koszt. W prowadzonej ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia prawo autorskie do programu komputerowego jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej i przypisuje do niego dochód zgodnie z zasadami określonymi w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak prowadzona ewidencja pozwala na ustalenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja prowadzona jest od dnia 1 stycznia 2019 r.

Oprócz pracy twórczej, na co dzień Wnioskodawca współpracuje również z innymi programistami, grafikami, menadżerami projektu, pracownikami uczelni wyższych, jak również zarządem. Zespół, w którym pracuje oraz jego założenia prowadzone są w sposób systematyczny. Na czele zespołu stoi menadżer projektu, który prowadzi projekt według zasad metodyki programowania zwinnego (agile). Jest to grupa metod wytwarzania oprogramowania w formie iteracyjno-przyrostowej. Etapy wytwarzania oprogramowania zamknięte są w iteracjach, w których za każdym razem przeprowadza się testowanie wytworzonego kodu czy interfejsów, zebranie wymagań oraz planowanie rozwiązań. Prowadzona działalność ma zatem charakter systematyczny. Produkt, nad którym Wnioskodawca pracuje to aplikacja pomagająca podejmować decyzje w środowiskach biznesowych oraz wspiera procesy realizacji celów danej firmy czy grupy społecznej, np. w zakresie zysku ekonomicznego lub badania lojalności klientów. Działanie aplikacji oparte jest o technologię, która analizuje procesy kognitywne (poznawcze) mózgu. Aplikacja pomaga w modelowaniu zachowań oraz procesów poznawczych mózgu, w których zachodzi podejmowanie decyzji przez człowieka w zależności od zmiennych środowiskowych w jakich się znajduje. Działanie aplikacji znajduje się na pograniczu wielu dziedzin: psychologii poznawczej, neurobiologii, filozofii umysłu oraz sztucznej inteligencji. Aplikacja pomaga instytucjom w analizie i przewidywaniu zachowania użytkowników oraz podejmowanych przez nich decyzji. Obecnie aplikacja znajduje zastosowanie w wielu środowiskach, nie tylko biznesowych: od korporacji, przez edukację i służbę zdrowia, do małych firm i klientów indywidualnych. Wraz z zespołem badawczym i projektowym Wnioskodawca opiera działanie aplikacji o badania naukowe oraz prace rozwojowe prowadzone przez ekspertów ze świata kogniwistyki i psychologii. Wnioskodawca wskazał, że mając na uwadze powyższe, uzasadnione jest stwierdzenie, że tworzone przez Niego oprogramowanie powstaje w ramach działalności badawczo-rozwojowej, tj. w ramach działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi nowy bądź ulepszony produkt niewystępujący dotychczas w praktyce gospodarczej użytkowników programu i w istotnym (znacznym) stopniu odróżniające się od rozwiązań już funkcjonujących.

W zakres prac Wnioskodawcy wchodzi zarówno tworzenie zupełnie nowych fragmentów kodu źródłowego, jak i twórcze modyfikacje istniejących już fragmentów kodu, do którego prawa autorskie przysługują spółce będącej zleceniodawcą Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawca nie tylko tworzy nowe oprogramowanie, ale również rozwija i ulepsza już istniejące oprogramowanie na zlecenie podmiotu. Do tak ulepszonych i rozwijanych części oprogramowania Wnioskodawca przenosi majątkowe prawa autorskie tak samo, jak do części oprogramowania tworzonych przez Niego od podstaw, ponieważ stanowią one samodzielny utwór (oprogramowanie komputerowe) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dochód z wszystkich tych tytułów jest dochodem z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (prawa autorskiego do programu komputerowego). Podstawą prawną odpłatnego przeniesienia majątkowych praw autorskich na rzecz zleceniodawcy jest pisemna umowa o współpracy. Wnioskodawca wskazał, że tworzone przez Niego oprogramowanie powstaje w ramach działalności badawczo-rozwojowej, tj. w ramach działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oprogramowanie jest wytwarzane, rozwijane i ulepszane w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

Opisany wyżej przedmiot pozarolniczej działalności gospodarczej jest jedynym przedmiotem działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie osiąga w ramach prowadzonej działalności dochodów z tytułu świadczenia innych niż opisane usług, prac, sprzedaży. Wnioskodawca zajmuje się zatem wyłącznie wytwarzaniem oprogramowania wraz z czynnościami bezpośrednio z tym związanymi. Osiągane przez Wnioskodawcę dochody są natomiast w świetle opisanego stanu faktycznego w całości dochodami ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej (praw autorskich do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Odnosząc powyżej przedstawiony opisu sprawy do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca najpierw wytworzy (zaprojektuje) oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz zleceniodawcy/kontrahenta, który w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Wnioskodawcy w celu jego rozwinięcia lub ulepszenia (implementacji/modyfikacji) lub Wnioskodawca będzie dokonywał ww. modyfikacji tego oprogramowania na zlecenie zleceniodawcy/kontrahenta (wytworzonego przez innego programistę), to dojdzie do ulepszenia przedmiotu cudzej własności, ponieważ Wnioskodawca przed rozwinięciem wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem cudzego IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem całego IP (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego przez Niego oprogramowania, w tym do ulepszeń i rozwiniętych części już istniejącego oprogramowania stanowiących samodzielne utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej dochód z tytułu odpłatnego przenoszenia na zleceniodawcę/kontrahenta autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy. Oznacza to, że dochody Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania za rok 2019 oraz lata następne, uzyskane przez Wnioskodawcę po rozpoczęciu prowadzenia ewidencji zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ww. ustawy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie