Wydatek poniesionego na zakup skutera trójkołowego elektrycznego, nie spełnia kryteriów ulgi rehabilitacyjnej, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 2 i 3 ustawy PIT.

Zmiana interpretacji indywidualnej

W związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 9 września 2019 r. Nr 0115-KDIT2-2.4011.257.2019.3.BK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmieniam z urzędu^[1] wymienioną interpretację stwierdzając, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z 2 lipca 2019 r. (data wpływu 3 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z 2 sierpnia 2019 r. (data wpływu 5 sierpnia 2019 r.) oraz pismem z 7 sierpnia 2019 r. (data wpływu 8 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2019 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan inwalidą z niedowładem połowicznym lewostronnym kończyn – stan po urazie czaszkowym z wypadku w 1985 r. (zaświadczenie od lekarza specjalisty – neurologa). Posiada Pan orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności przyznanym przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności. Orzeczenie o stopniu niepełnosprawności wydane 18 czerwca 2004 r. ma charakter trwały i jest przyznane na stałe.

W 2018 r. zakupił Pan skuter trójkołowy elektryczny marki X. Skuter ten osiąga prędkość do 25 km. Zakupiony skuter umożliwia Panu przemieszczanie się poza domem. Podkreśla Pan, że nie może jeździć na rowerze, gdyż noga jest niesprawna. Pana choroba jest postępująca, ponieważ zanikają mięśnie lewej strony. Zaznacza Pan również, że nie z Pana winy jest Pan niepełnosprawny, był Pan bowiem pasażerem autobusu, który brał udział w wypadku. Zakupiony skuter bardzo ułatwia Panu wykonywanie czynności życiowych.

Według instrukcji skuter przeznaczony jest dla osób starszych. Nie ma informacji, że jest skuterem inwalidzkim. Z informacji uzyskanych od firmy sprzedającej wynika, że jest przeznaczony również dla osób, które mają problem z poruszaniem się.

Koszt skutera to 4.950 zł (posiada Pan fakturę zakupu). Przedmiotowy wydatek został w 100% sfinansowany przez Pana. Zakup skutera nie został sfinansowany (dofinansowany) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub zwrócony w jakiejkolwiek formie.

Pytanie

Czy zakup skutera trójkołowego elektrycznego może Pan odliczyć od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej jako wydatek nielimitowany?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, ma Pan prawo odliczyć wydatek na zakup skutera od dochodu jako osoba niepełnosprawna z niedowładem lewostronnym kończyn. Skuter trójkołowy elektryczny ułatwia Panu przemieszczanie się poza domem, ma Pan możliwości samodzielnego dojazdu do lekarza, na zakupy, na rehabilitację, itp.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 9 września 2019 r. Nr 0115-KDIT2-2.4011.257.2019.3.BK uznał Pana stanowisko we wniosku za prawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy stwierdzam, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych^[2].

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT:

podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu zawiera art. 26 ust. 7a ustawy PIT, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w art. 26 ust. 7b-7g oraz ust. 13a ustawy PIT.

Do wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, których katalog określa ust. 7a w art. 26 ustawy PIT, ustawodawca zaliczył m.in. wydatki poniesione na:

‒przystosowanie pojazdów mechanicznych do potrzeb wynikających z niepełnosprawności (pkt 2) oraz

‒zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego (pkt 3).

Ponadto, stosownie do art. 26 ust. 7b ustawy PIT:

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Wysokość tych wydatków ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie (art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy PIT).

Na podstawie art. 26 ust. 7d ustawy PIT:

Warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1)orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub

2)decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo

3)orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Stosownie natomiast do art. 26 ust. 7f ustawy PIT:

Ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

a)całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo

b)znaczny stopień niepełnosprawności;

2.II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

a)całkowitą niezdolność do pracy albo

b)umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że posiada Pan orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności przyznanym przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności. Orzeczenie o stopniu niepełnosprawności wydane 18 czerwca 2004 r. ma charakter trwały i jest przyznane na stałe. W 2018 r. zakupił Pan skuter trójkołowy elektryczny marki X. Zakupiony skuter bardzo ułatwia Panu wykonywanie czynności życiowych. Według instrukcji skuter przeznaczony jest dla osób starszych. Nie ma informacji, że jest skuterem inwalidzkim. Z informacji uzyskanych od firmy sprzedającej wynika, że jest przeznaczony również dla osób, które mają problem z poruszaniem się. Koszt skutera to 4.950 zł (posiada Pan fakturę zakupu). Przedmiotowy wydatek został w 100% sfinansowany przez Pana. Zakup skutera nie został sfinansowany (dofinansowany) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub zwrócony w jakiejkolwiek formie.

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 2 ustawy PIT, pozwala na odliczenie w ramach ulgi rehabilitacyjnej, wydatków poniesionych na przystosowanie pojazdów mechanicznych do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Przy czym przepisy ustawy PIT nie definiują pojęcia „pojazdu mechanicznego”.

Zgodnie natomiast z encyklopedią PWN (wydanie elektroniczne) „pojazd mechaniczny” to:

pojazd wyposażony w silnik, zdolny do samodzielnego poruszania się po trasach lądowych (np. po torach kol., drogach publicznych); rozróżnia się pojazdy mechaniczne szynowe oraz bezszynowe pojazdy drogowe; do pojazdów mechanicznych bezszynowych należą: samochody (w tym autobusy), trolejbusy, ciągniki, motocykle i pojazdy specjalne (np. czołgi, działa samobieżne, ratraki).

Definicję pojazdu mechanicznego zawiera także ustawa o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych^[3]. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 tej ustawy „pojazd mechaniczny” to:

a)pojazd samochodowy, ciągnik rolniczy, motorower i przyczepę określone w przepisach ustawy - Prawo o ruchu drogowym,

b)pojazd wolnobieżny w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo o ruchu drogowym, z wyłączeniem pojazdów wolnobieżnych będących w posiadaniu rolników posiadających gospodarstwo rolne i użytkowanych w związku z posiadaniem tego gospodarstwa.

W świetle ustawy Prawo o ruchu drogowym^[4] „motorower” to:

pojazd dwu- lub trójkołowy zaopatrzony w silnik spalinowy o pojemności skokowej nieprzekraczającej 50 cm³ lub w silnik elektryczny o mocy nie większej niż 4 kW, którego konstrukcja ogranicza prędkość jazdy do 45 km/h (art. 2 pkt 46 powołanej ustawy).

W świetle powyższego, zakupiony przez Pana skuter trójkołowy elektryczny wpisuje się w definicję motoroweru, określoną w art. 2 pkt 46 tej ustawy.

Ponieważ kodeks karny i kodeks wykroczeń również nie zawierają definicji „pojazd mechaniczny”, te gałęzie prawa posiłkują się, np. Uchwałą Sądu Najwyższego^[5], gdzie wskazano, że:

pojazdem mechanicznym w ruchu lądowym w rozumieniu przepisów kodeksu karnego jest każdy pojazd drogowy czy szynowy napędzany umieszczonym w nim silnikiem, jak również maszyna samobieżna i motorower.

Z kolejnej Uchwały Sądu Najwyższego^[6] wynika, że:

Motorower, przeznaczony do poruszania się w ruchu drogowym wyłącznie przy pomocy silnika, jest pojazdem mechanicznym w rozumieniu przepisów kodeksu karnego i kodeksu wykroczeń, niezależnie od posiadanych parametrów technicznych.”

Uchwała została wydana w odniesienie do przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 1997 r., gdyż kwestia zakwalifikowania motoroweru do pojazdów mechanicznych wciąż budziła wątpliwości.

W świetle powyższego, przyjmując wskazane definicje jako obowiązujące również na gruncie przepisów prawa podatkowego, skuter trójkołowy elektryczny należy zaklasyfikować do pojazdów mechanicznych.

Przy czym podkreślenia wymaga, że wydatki na nabycie pojazdu mechanicznego przystosowanego dla potrzeb osoby niepełnosprawnej nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej. Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 7a pkt 2 ustawy PIT, odliczeniu od dochodu podlegają jedynie wydatki na przystosowanie pojazdów mechanicznych do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, a nie sam ich zakup.

Poniesiony przez Pana wydatek na zakup skutera trójkołowego elektrycznego nie stanowi również wydatku, o którym mowa w art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy PIT, tj. wydatku na zakup indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zakupiony przez Pana skuter trójkołowy elektryczny marki X. jest przedmiotem powszechnego użytku. Gdyby zatem nie stanowił pojazdu mechanicznego, to i tak, wobec braku cech indywidualnych dostosowanych do potrzeb konkretnej osoby niepełnosprawnej, nie spełniłby warunku do zaliczenia go do sprzętu lub urządzenia, o których mowa w powołanym art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy PIT.

W związku z tym Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W konsekwencji dokonuję z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 9 września 2019 r. Nr 0115-KDIT2-2.4011.257.2019.3.BK wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdzam jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Pan we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

·Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

·Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie stanu faktycznego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

·Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego przez Pana we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

·Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

·Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Pana do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

·Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, może Pan nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Panu zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

·Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Pana do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Pana wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

·Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Pana do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

·Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw^[7] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[8]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

·w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi)

lub

·w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

^[1] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), dalej „Ordynacja podatkowa”.

^[2] Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej „ustawa PIT”.

^[3] Ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszu Gwarancyjnym i Polskim Biurze Ubezpieczycieli Komunikacyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 854 ze zm.).

^[4] Ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 450 ze zm.).

^[5] Uchwała Sądu Najwyższego - Izby Karnej z dnia 28 lutego 1975 r., sygn. V KZP 2/74 (lex 18934).

^[6] Uchwała Sądu Najwyższego - Izba Karna z 12 maja 1993 r., sygn. I KZP 9/93 (lex 20582).

^[7] Dz. U. poz. 2193.

^[8] Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.