Interpretacja indywidualna z dnia 28.01.2020, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.611.2019.2.ISL, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP BOX)

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 20 listopada 2019 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP..), uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 15 stycznia 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 7 stycznia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.611.2019.1.ISL, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 7 stycznia 2020 r. (data doręczenia za pośrednictwem platformy ePUAP 8 stycznia 2020 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia UPD.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 15 stycznia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 15 stycznia 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP..).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i świadczy usługi na rzecz zagranicznej firmy w zakresie wytwarzania oprogramowania. Na podstawie zawartej umowy sprzedaje prawa do wykorzystywania wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych na podstawie faktury VAT na usługi programistyczne (badawczo-rozwojowe), na rzecz firmy. Posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.). Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., Nr 24, poz. 83). Przedmiotem umowy jest sprzedaż usług badawczo-rozwojowych (wraz z przeniesieniem praw autorskich na podstawie umowy), których efektem jest analiza, projektowanie oraz implementowanie nowych rozwiązań w przemyśle samochodowym dla zaawansowanych systemów wspomagania kierowcy (ang. ADAS - Advanced driver-assistance systems), platform dla samochodów elektrycznych oraz samochodów samojezdnych (ang. AD - Autonomous driving). Wyżej wymienione prace przyczyniają się do postępu technicznego oraz oferowania nowych rozwiązań w branży samochodowej. Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i w związku z tym będzie wykazywał wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji. Ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Działalność gospodarcza jest działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy, w celu tworzenia nowych lepszych rozwiązań oraz poszerzania spektrum oferowanych usług. W ramach prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje produkty zupełnie nowe oraz ulepsza istniejące. Osiągane dochody są uzyskane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

W piśmie z dnia 15 stycznia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w branży IT od września 2018 r. Dochody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowane są zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stawką 19%. Siedziba firmy, z którą Wnioskodawca najczęściej współpracuje, znajduje się w państwie X. Wnioskodawca świadczy usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terenie Polski i Unii Europejskiej. Przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie pochodzą w całości tylko ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone są programy komputerowe. Wytworzenie i rozwinięcie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca pracuje przy projektach innowacyjnych i nieistniejących na rynku lub dopiero pojawiających się (platformy samochodowe, samochody autonomiczne, systemy ADAS). Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostaje wytworzone w ramach prac rozwojowych, w celu rozwijania i tworzenia nowych rozwiązań na podstawie posiadanej i nabywanej wiedzy technicznej. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej) - Wnioskodawca wymyśla, opracowuje i implementuje rozwiązania. Wnioskodawca uzyskuje dochód na podstawie sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. autorskiego prawa do programu komputerowego). Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie już istniejące, którego nie jest właścicielem, czyni to na podstawie odpowiedniej nieodpłatnej licencji, której treść umożliwia jego rozwijanie i ulepszanie. Oprogramowanie rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie umowy zawartej ze zleceniodawcą Wnioskodawca przenosi na rzecz zleceniodawcy wszelkie autorskie prawa do własności intelektualnej, udziela zleceniodawcy zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na zleceniodawcę prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w związku z tworzeniem oprogramowania są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie już istniejące, którego nie jest właścicielem, czyni to na podstawie odpowiedniej nieodpłatnej licencji, której treść umożliwia jego rozwijanie i ulepszanie. Oprogramowanie rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja zostanie stworzona na koniec okresu rozliczeniowego za 2019 r., natomiast dla roku podatkowego 2020 jest tworzona na bieżąco. Wnioskodawca udziela rękojmi na ww. prace, a Jego odpowiedzialność za wady i niedopełnienia obowiązków wynika z uregulowań ustawowych. Każdorazowy kontrakt Wnioskodawcy jest podpisywany na podstawie jakości stworzonych przez Niego rozwiązań, nastrojów i wyników finansowych branży, w której Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą - ryzyko rynkowe. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Niego usługi badawczo-rozwojowe w zakresie wytwarzania oprogramowania spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 30cb tej ustawy, Wnioskodawca prowadzi wyodrębnioną ewidencję dotyczącą prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie opisanego stanu faktycznego działalności gospodarczej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych, do przychodów z opisanych wyżej prac.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. () Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i świadczy usługi na rzecz zagranicznej firmy, w zakresie wytwarzania oprogramowania. Na podstawie zawartej umowy sprzedaje prawa do wykorzystywania wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych na podstawie faktury VAT na usługi programistyczne (badawczo-rozwojowe), na rzecz firmy. Posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. (Dz. U. z 1994 r., Nr 24, poz. 83). Przedmiotem umowy jest sprzedaż usług badawczo-rozwojowych (wraz z przeniesieniem praw autorskich na podstawie umowy), których efektem jest analiza, projektowanie oraz implementowanie nowych rozwiązań w przemyśle samochodowym dla zaawansowanych systemów wspomagania kierowcy (ang. ADAS - Advanced driver-assistance systems), platform dla samochochodów elektrycznych oraz samochodów samojezdnych (ang AD - Autonomous driving). Wyżej wymienione prace przyczyniają się do postępu technicznego oraz oferowania nowych rozwiązań w branży samochodowej. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i w związku z tym będzie wykazywał wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji. Ewidencja ta pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Działalność gospodarcza jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy, w celu tworzenia nowych lepszych rozwiązań oraz poszerzania spektrum oferowanych usług. W ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca opracowuje produkty zupełnie nowe oraz ulepsza istniejące. Osiągane dochody są uzyskane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Dochody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowane są zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stawką 19%. Siedziba firmy, z którą Wnioskodawca najczęściej współpracuje, znajduje się w Państwie X. Wnioskodawca świadczy usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terenie Polski i Unii Europejskiej. Przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie pochodzi w całości tylko ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone są programy komputerowe. Wytworzenie i rozwinięcie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Oprogramowanie o którym mowa we wniosku, zostaje wytworzone w ramach prac rozwojowych, w celu rozwijania i tworzenia nowych rozwiązań na podstawie posiadanej i nabywanej wiedzy technicznej. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej) - Wnioskodawca wymyśla, opracowuje i implementuje rozwiązania. Wnioskodawca uzyskuje dochód na podstawie sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. autorskiego prawa do programu komputerowego). Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie już istniejące, którego nie jest właścicielem, czyni to na podstawie odpowiedniej nieodpłatnej licencji, której treść umożliwia jego rozwijanie i ulepszanie. Na podstawie umowy zawartej ze zleceniodawcą Wnioskodawca przenosi na rzecz zleceniodawcy wszelkie autorskie prawa do własności intelektualnej, udziela zleceniodawcy zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na zleceniodawcę prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w związku z tworzeniem oprogramowania, są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja zostanie stworzona na koniec okresu rozliczeniowego za 2019 r. Wnioskodawca udziela rękojmi na ww. prace, a Jego odpowiedzialność za wady i niedopełnienia obowiązków wynika z uregulowań ustawowych. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Odnosząc powyżej przedstawiony stan faktyczny do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podkreślić ponownie należy, że dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięcznego zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

W opisie okoliczności rozpatrywanej sprawy wskazano, że Wnioskodawca, na potrzeby skorzystania z IP Box prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jednocześnie wskazano, że ww. ewidencja będzie przez Wnioskodawcę stworzona na koniec okresu rozliczeniowego za 2019 r., natomiast dla roku podatkowego 2020 jest prowadzona na bieżąco.

Nie sposób jednak zaaprobować faktu, aby sporządzana dopiero na potrzeby rozliczenia odrębna ewidencja (za rok 2019 r.) odzwierciedlała należyte prowadzenie rozliczeń w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a tym samym wypełniała przesłankę art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy. Rzetelne dokumentowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, przekreśla uprawnienie do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Wobec powyższego wskazać należy, że wobec nieprowadzenia odrębnej ewidencji od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP (ww. ewidencja zostanie stworzona na koniec okresu rozliczeniowego za 2019 r.), w przedmiotowej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów i w konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej