Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na psychoterapię własną.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na psychoterapię własną. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wykonuje Pan zawód radcy prawnego, świadcząc usługi prawne, zgodnie z kodem PKD 69.10.Z. W tym celu prowadzi Pan indywidualną działalność gospodarczą, świadcząc usługi zwłaszcza na rzecz przedsiębiorców, w tym przede wszystkim współpracuje Pan z dużą kancelarią prawną, gdzie z uwagi na posiadane doświadczenie oraz kwalifikacje, powierzono Panu stanowisko menedżerskie. W zakres czynności wykonywanych przez Pana wchodzi pomoc prawna, ale także koordynacja oraz merytoryczne wsparcie pracy licznego zespołu prawników (adwokatów/radców prawnych/prawników), realizujących usługi prawne, zwłaszcza na rzecz przedsiębiorców. Specjalizuje się Pan w pracy z przedsiębiorcami działającymi w różnych formach prawnych oraz o różnej skali działalności, szczególnie w zakresie prawa handlowego i kwestii korporacyjnych, transakcji fuzji i przejęć, zajmując się jednak także m.in. sprawami z zakresu prawa rodzinnego, a także postępowaniami mającymi na celu windykację wierzytelności.

Wykonywana przez Pana działalność jest wysoce stresująca, godziny w których wykonywana jest praca nie są normowane i często obejmują kilkanaście godzin dziennie o różnych porach, wiążą się niejednokrotnie z koniecznością podróżowania. Realizowane doradztwo i nadzorowane projekty są niezwykle wymagające, ich wartość często liczona jest w milionach złotych, a ich obsługa wymaga głębokiego skupienia.

Bardzo odpowiedzialny charakter wykonywanych czynności, konieczność stałego pozostawania do dyspozycji klientów, potrzeba ciągłego podwyższania swoich kwalifikacji oraz obciążenie zawodowe sprawiły, że zdecydował się Pan na rozpoczęcie psychoterapii w celu redukcji stresu, rozwinięcia asertywności oraz przeciwdziałaniu wypaleniu zawodowemu, które może być niechybnym następstwem zaistniałego stanu rzeczy. Wydatki przeznaczone na terapię są wydatkami poniesionymi w celu osiągniecia przychodów oraz zabezpieczenia ich źródła. Wysoki poziom stresu wywołanego odpowiedzialnością oraz obciążeniem powoduje obniżenie jakości realizowanych zadań, tempa ich realizacji oraz prowadzić może do powstawania błędów, które mogą doprowadzić do powstania szkody w majątku Klientów i być podstawą ich roszczeń odszkodowawczych, które z dużym prawdopodobieństwem przekraczać mogą wysokość obowiązkowego ubezpieczenia OC. W chwili obecnej, jedynie z daleko idącej ostrożności, nie zalicza Pan wskazanych powyżej wydatków do kosztów uzyskania przychodu.

Pytanie

Czy wydatek poniesiony na psychoterapię przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, mający na celu redukcję stresu, przeciwdziałanie mu, rozwój kompetencji zawodowych, a także zapobieganie wypaleniu zawodowemu, można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, poniesione koszty mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Rozpatrując treść powyższego przepisu przez pryzmat zaistniałego stanu faktycznego należy zwrócić uwagę, że by wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie (i w zaistniałym stanie faktycznym zaistniały) następujące przesłanki:

‒Wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

Odpowiedzialny, stresujący, obciążający i absorbujący charakter wykonywanych czynności, którym poświęca Pan do kilkunastu godzin dziennie, powoduje konieczność redukcji stresu oraz nauki radzenia sobie z nim, a także przeciwdziałania wypaleniu zawodowemu. Praca wykonywana przez Pana bazuje na relacjach interpersonalnych, w tym np. współpracy z członkami Zarządów, Rad Nadzorczych, dyrektorami. Poprawa umiejętności interpersonalnych oraz szeroko pojętych kompetencji miękkich wpłynie pozytywnie, zarówno na sposób wykonywania czynności zawodowych, jak i umiejętność pozyskiwania nowych klientów. Poniesiony wydatek ma więc służyć rozwojowi prowadzonej działalności.

‒Wydatek został poniesiony przez podatnika;

W rozpatrywanym przypadku usługa jest i będzie odpłatna, zaś koszt jest i będzie ponoszony przez Pana.

‒Wydatek jest definitywny, a więc bezzwrotny;

W rozpatrywanym przypadku wydatek nie podlega i nie będzie podlegał zwrotowi.

‒Wydatek pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;

Obciążenie presją oraz stresem związanym z realizacją bardzo odpowiedzialnych zadań przy sprawach o istotnym znaczeniu - zarówno z perspektywy kwotowej, jak i doniosłego znaczenia dla interesów klientów (oraz powierzanych w toku współpracy tajemnic) - wpływają na jakość wykonywanych czynności, a tym samym wysokość osiąganych lub możliwych do osiągnięcia przychodów. Nadmierne obciążenie może prowadzić do popełniania błędów, mogących skutkować Pana odpowiedzialnością odszkodowawczą (znacząco wyższą niż obowiązkowe OC), zaś rozwój kompetencji w tym zakresie, a także rozwój kompetencji interpersonalnych przyczynić się może do poprawy jakości świadczonych usług, pozyskania dodatkowych klientów, a także wzrostu proponowanych stawek za wykonywane zlecenia.

‒Wydatek nie znajduje się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

W rozpatrywanej sytuacji koszt nie jest wymieniony na liście wyłączeń.

‒Wydatek jest właściwie udokumentowany;

W rozpatrywanej sytuacji usługa jest i będzie udokumentowana fakturą lub rachunkiem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zauważyć należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

‒być poniesiony przez podatnika,

‒być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

‒pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒być definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie może zostać podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒zostać właściwie udokumentowany,

‒wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Wydatki, o których mowa w analizowanej sprawie nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Należy przy tym zaznaczyć, że sam fakt niewymienienia określonego wydatku w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie przesądza automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3526/16:

Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem, a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum.

Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się także w wyroku z 8 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1859/15, gdzie stwierdził, że:

Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszty uzyskania przychodów, od tych które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy.

Podkreślenia również wymaga fakt, że:

Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.

Potwierdzają to np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11 oraz z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3813/14.

Zatem jeśli jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy ów skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowo-skutkowy powinien mieć charakter obiektywny.

Z opisu sprawy wynika, że:

‒jest Pan radcą prawnym i prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą;

‒świadczy Pan usługi zwłaszcza na rzecz przedsiębiorców, w tym przede wszystkim współpracuje Pan z dużą kancelarią prawną, gdzie z uwagi na posiadane doświadczenie oraz kwalifikacje, powierzono Panu stanowisko menedżerskie;

‒wskazał Pan, że m.in., że:

‒wykonywana przez Pana działalność jest wysoce stresująca, godziny w których wykonywana jest praca nie są normowane i często obejmują kilkanaście godzin dziennie o różnych porach, wiąże się niejednokrotnie z koniecznością podróżowania,

‒realizowane doradztwo i nadzorowane projekty są niezwykle wymagające, ich wartość często liczona jest w milionach złotych, a ich obsługa wymaga głębokiego skupienia;

‒zdecydował się Pan na rozpoczęcie psychoterapii w celu redukcji stresu, rozwinięcia asertywności oraz przeciwdziałaniu wypaleniu zawodowemu;

‒wyjaśnił Pan, że wydatki przeznaczone na terapię są wydatkami poniesionymi w celu osiągniecia przychodów oraz zabezpieczenia ich źródła, gdyż wysoki poziom stresu wywołanego odpowiedzialnością oraz obciążeniem powoduje obniżenie jakości realizowanych zadań, tempa ich realizacji oraz prowadzić może do powstawania błędów, które mogą doprowadzić do powstania szkody w majątku Klientów i być podstawą ich roszczeń odszkodowawczych, które z dużym prawdopodobieństwem przekraczać mogą wysokość obowiązkowego ubezpieczenia OC.

Wątpliwości Pana sprowadzają się do ustalenia, czy poniesione przez Pana wydatki na terapię własną stanowią koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

W ocenie tutejszego organu wskazane we wniosku wydatki na terapię własną mają charakter osobisty, a ich poniesienie ma na celu jedynie poprawę Pana warunków zdrowotnych i ochronę Pana zdrowia, a nie wykonywanie działalności gospodarczej. Bez wątpienia zły stan zdrowia może przełożyć się na niemożność wykonywania działalności gospodarczej, ale nie można zgodzić się z Pana stwierdzeniem, że są to wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów. Brak jest bowiem ich związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Wydatki, jakie poniósł Pan na terapię własną nie mają związku z prowadzoną przez Pana pozarolniczą działalnością gospodarczą, gdyż bezpośrednim celem ich poniesienia jest zapewnienie prawidłowego funkcjonowania organizmu.

Wydatek na terapię własną nie ma także na celu ani zachowania, ani zabezpieczenia źródła przychodów.

Dodatkowo należy wskazać, że praktycznie każda praca wywołuje stres, a wiele zawodów związanych jest z jeszcze większą odpowiedzialnością. Każda praca/rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej ma określony wpływ/nie pozostaje obojętny względem zdrowia.

W sytuacji, gdy uczęszcza Pan na terapię, bo chce Pan zredukować poziom stresu, rozwinąć asertywność oraz przeciwdziałać wypaleniu zawodowemu to spełnienia Pan własne potrzeby osobiste, których wymaga stan Pana zdrowia (jeśli nie radzi sobie Pan ze stresem), niezależnie od tego czy prowadzi Pan działalność gospodarczą.

Powyższe zatem oznacza, że nie jest spełniona, w stosunku do wydatków na Pana terapię własną, podstawowa przesłanka zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodu zawarta w treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że wydatki te nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, wydatek związany z Pana terapią własną, nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie jest wydatkiem ponoszonym w celu powstania lub zwiększenia przychodu oraz zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Nie można zatem ich uznać za koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tym samym Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).