Interpretacja indywidualna z dnia 16.12.2019, sygn. 0115-KDIT2-1.4011.439.2019.2.MN, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2019 r. (data wpływu 16 października 2019 r.), uzupełnionym w dniu 2 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 2 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w branży od dnia 2 lipca 2018 r. i od tego dnia nawiązał współpracę z firmą X. Podmiot ten tworzy i rozwija swoje autorskie oprogramowanie o nazwie ... Narzędzie to umożliwia kontakt z klientem oraz pokazuje, które elementy marketingu internetowego firmy przynoszą najlepsze efekty. Na rozwój tego innowacyjnego oprogramowania firma X. otrzymała dotację w Programie Operacyjnym Inteligentny Rozwój 2014-2020. Program ten koncentruje się na wsparciu działań B+R i ma na celu zwiększenie konkurencyjności i podniesienie poziomu innowacyjności polskich towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego, opisanego oprogramowania ... Stworzenie i rozwijanie oprogramowania stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim.

W dniu 2 lipca 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę z firmą X. o wspólnej współpracy, w której zawarto informację, że w trakcie jej wykonywania podatnik będzie tworzył utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Strony w umowie zgodnie postanowiły, iż z chwilą zapłaty honorarium następuje przeniesienie całości autorskich praw za wytworzenie utworu, tj. za zarządzanie zasobami ludzkimi oraz tworzenie odpowiednich do tego materiałów. W ramach wspólnej współpracy będą wykonywane przez podatnika czynności takie jak: 1) digitalizacja, wpisanie do pamięci komputera, udostępnianie za pomocą sieci komputerowych, w tym Internetu, intranetu, extranetu, utrwalanie, zapis magnetyczny, 2) inkorporowanie utworu do utworu multimedialnego i/lub utworu zbiorczego, 3) wprowadzanie do obrotu, używanie w obrocie gospodarczym lub niegospodarczym w charakterze oznaczenia przedsiębiorstwa, znaku towarowego, jak również przenosi na zleceniobiorcę prawo zezwolenia na wykonywanie praw autorskich zależnych do utworu na polach eksploatacji.

Strony w tej umowie również zgodnie postanowiły, iż wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych zleceniobiorca przenosi na zleceniodawcę wartość nośników, na których utwór został utrwalony.

Wnioskodawca dla danego podmiotu wykonuje działalność badawczo-rozwojową, tj. działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań z wykorzystaniem narzędzi informatycznych. Wnioskodawca wykonuje ją osobiście z wykorzystaniem swojej wiedzy i doświadczenia przez wieloletnią pracę w branży IT.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach swojej działalności gospodarczej tworzy i modyfikuje skrypty w oparciu o API w językach oprogramowania HTML, JS i CSS. Skrypty te modyfikują działanie produktu. Program został stworzony przez firmę X., Wnioskodawca natomiast rozwija i ulepsza go, tworząc i modyfikując skrypty w językach oprogramowania HTML, JS i CSS. Skrypty te modyfikują działanie programu. Wnioskodawca nie jest współwłaścicielem ulepszanego i rozwijanego oprogramowania. Rozwija istniejące oprogramowanie, pracuje na podstawie udzielonej mu w tym celu odpowiedniej, nieodpłatnej licencji. Oprogramowanie to stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Opisane we wniosku autorskie prawo do programu komputerowego jest i będzie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie w wyniku prac rozwojowych (tworzenie odpowiednich materiałów), tj. działalności o charakterze twórczym, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Skrypty (odpowiednie materiały) wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę są rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi to utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca zamierza dochód za świadczone usługi objąć preferencyjną stawką podatkową. Cena sprzedaży usługi będzie uwzględniała dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Są to czynności bezpośrednio związane z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jeśli wykonywane przez podatnika czynności, o których mowa we wniosku, wystąpią w ramach współpracy, Wnioskodawca nie zamierza obejmować 5% stawką podatku dochodu uzyskanego z tego tytułu. Jeśli dane czynności wystąpią, tj. wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych zleceniobiorca przeniesie na zleceniodawcę własność nośników na których utwór został utrwalony, Wnioskodawca nie zamierza obejmować 5% stawką podatku dochodu uzyskanego z tego tytułu. Dochód, który zamierza opodatkować 5% preferencyjną stawką uzyskuje z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czyli autorskiego prawa do programu komputerowego. Utwór, który powstaje w efekcie pracy Wnioskodawcy podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jest możliwe ustalenie przychodów i kosztów oraz dochodu z poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego w ewidencji w księdze przychodów i rozchodów za rok 2019. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie zleconych mu czynności. Czynności te wykonuje w miejscu prowadzenia swojej działalności. Ponosi ryzyko gospodarcze w związku z prowadzoną działalnością. Ma podpisaną umowę o świadczenie opisanych usług wyłącznie ze spółką X. Nie był zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca dochody ze sprzedaży usług i praw autorskich w zakresie tworzenia i rozwoju autorskiego oprogramowania może opodatkować preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego?
2. Czy słusznym będzie zastosowanie stawki podatku dochodowego w wysokości 5% w rozliczeniu rocznym za 2019 r.?

Na podstawie opisanych informacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych, do przychodów z opisanych wyżej prac badawczo-rozwojowych. W związku z powyższym Wnioskodawca może wykazać w rozliczeniu rocznym za 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

• prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięcznego zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

W opisie okoliczności rozpatrywanej sprawy wskazano, że Wnioskodawca ma możliwość ustalenia przychodów i kosztów oraz dochodu z poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego w ewidencji w księdze przychodów i rozchodów za rok 2019. Wobec niewykazywania przez Wnioskodawcę jako podatnika prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odrębnej od ww. księgi ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy) należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów i w konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej