14 września 2021 r. zbyła Pani w drodze umowy sprzedaży udział we wskazanej nieruchomości gruntowej w wysokości 6/40. Ponieważ od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału w wysokości 3/40 na podstawie umowy darowizny, nie upłynął okres pięciu lat, stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstał przychód z tytułu zbycia przedmiotowego udziału w wysokości 3/40. Uzyskany przychód ze sprzedaży przeznaczyła Pani na zakup lokalu mieszkalnego w dniu 30 listopada 2021 r., w którym w późniejszym czasie zamierza zamieszkać, gdyż dom, w którym aktualnie Pani zamieszkuje, planuje sprzedać bądź przekazać rodzinie w darowiźnie. Lokal, który Pani zakupiła jest aktualnie wynajmowany na podstawie umowy najmu okazjonalnego i będzie on wynajmowany do czasu zamieszkania w nim przez Panią.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

-przedmiotowa nieruchomość gruntowa nabyta została w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej Pani ojca oraz jego żony na podstawie umowy sprzedaży z dnia 2 kwietnia 1954 r.;

-w skład masy spadkowej po Pani zmarłym ojcu wchodziła wyłącznie ww. nieruchomość gruntowa;

-po Pani zmarłym ojcu spadek nabyła żona … w 1/4 części oraz dzieci: … (Wnioskodawczyni), …, …, … i …, po 3/20 części każdy z nich;

-po Pani zmarłym ojcu przeprowadzone zostało postępowanie o stwierdzeniu nabycia spadku zakończone postanowieniem Sądu Rejonowego … z dnia 18 grudnia 2013 r. o stwierdzeniu nabycia spadku, w którym stwierdzono, że spadek po … nabyli wprost na podstawie ustawy żona … w 1/4 części oraz dzieci: … (Wnioskodawczyni), …, …, … i …, po 3/20 części każdy z nich; przedmiotem działu spadku była nieruchomość gruntowa;

-odpłatne zbycie udziału 6/40 dokonane przez Panią 14 września 2021 r. nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej;

-przed sprzedażą nie podejmowała Pani w stosunku do nieruchomości żadnych czynności w celu jej uatrakcyjnienia;

-nie podejmowała Pani działań zmierzających do przygotowania nieruchomości do sprzedaży, otrzymała Pani ofertę bezpośrednio od kupca;

-miejsce położenia wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego nabytego 30 listopada 2021 r. to ul. …; tytuł prawny do lokalu to spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego;

-przychód uzyskany ze sprzedaży udziału 3/40 w nieruchomości nabytego w drodze darowizny został wydatkowany przez Panią w całości na zakup ww. lokalu mieszkalnego nabytego na Pani własne cele mieszkaniowe;

-od momentu nabycia przez Panią lokalu mieszkalnego do dnia jego wynajęcia, nie zamieszkiwała go Pani, w tym czasie prowadzony był remont przedmiotowego lokalu;

-planuje Pani zamieszkać w przedmiotowym lokalu mieszkalnym na stałe realizując własne cele mieszkaniowe;

-planuje Pani zamieszkać w zakupionym lokalu mieszkalnym celem realizacji własnych celów mieszkaniowych najpóźniej do 2030 r. z uwagi na obecne problemy zdrowotne związane z sercem oraz układem krążenia, przez co wymaga Pani aktualnie nadzoru pozostałych członków rodziny do czasu zakończenia niezbędnego w tym zakresie leczenia;

-nie prowadziła ani nie prowadzi Pani działalności gospodarczej (zarobkowej);

-nie posiada Pani innych nieruchomości, oprócz wskazanego w opisie wniosku domu, w którym aktualnie Pani mieszka;

-nie dokonywała Pani w przeszłości sprzedaży innych nieruchomości.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym wydatek na zakup lokalu mieszkalnego stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe uprawniający do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, nabycie lokalu w opisanym stanie faktycznym stanowi realizację własnych celów mieszkaniowych.

Stosownie do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Równocześnie przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Z powyższego wynika zatem, że zakup lokalu mieszkalnego mieści się w katalogu wydatków uprawniających do zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, o ile celem jego nabycia jest realizacja własnych celów mieszkaniowych. Realizacja własnych celów mieszkaniowych ma miejsce, jeśli podatnik nabywa określoną nieruchomość w celu zaspokojenia własnych potrzeb bytowych. Przepis nie wskazuje jednak, aby cele mieszkaniowe musiały być realizowane nieprzerwanie od daty nabycia tejże nieruchomości.

Takie stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1887/17, w którym wskazał, że: „Zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie stoi na przeszkodzie oddanie zakupionego lokalu w najem, zwłaszcza jeżeli tego typu aktywność podatnika nie nosi znamion działalności gospodarczej.”. Równocześnie w wyroku z dnia 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1053/15, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „Ustawodawca w żaden sposób nie limituje bowiem lokali, które podatnik może nabyć. To zaś, czy podatnik w drodze nabytych lokali realizuje własne cele mieszkaniowe, bądź jego działania wypełniają znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym.”. Linia orzecznicza jest w niniejszej sprawie jednolita - zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 524/18: „Brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym - z różnych powodów - zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub w lokalu tym po nabyciu będzie mieszkał tylko przez pewien czas. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez kilka miesięcy lokal będzie wynajmowany.”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2413/16, wskazał że: „Zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie stoi na przeszkodzie czasowe oddanie zakupionego lokalu w najem”, zaś w wyroku z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14, stwierdzono, że: „Nie można zaakceptować poglądu, że czasowe, o charakterze okazjonalnym wynajęcie zakupionego lokalu mieszkalnego wyklucza co do zasady możliwość skorzystania z ulgi.”.

W stanie faktycznym opisanym w przedmiotowym wniosku cel mieszkaniowy będzie realizowany, choć dopiero w przyszłości. W interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2020 r., nr 0113-KDWPT.4011.100.2020.1.MG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, przez pewien okres będzie go wynajmował i w przyszłości, po zakończonym okresie najmu, będzie zamieszkiwał w nim realizując własne cele mieszkaniowe. Zatem, nie jest przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie lokalu mieszkalnego innemu podmiotowi, gdyż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, środki uzyskane ze sprzedaży, nabytego w drodze spadku udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z nieruchomością, Wnioskodawczyni przeznaczyła na zakup lokalu mieszkalnego, w celu zaspokojenia Jej potrzeb mieszkaniowych”.

Z powyższego wynika zatem, że w opisanym stanie faktycznym wydatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości gruntowej na zakup lokalu mieszkalnego, który będzie czasowo wynajmowany, ale finalnie będzie służył zaspokojeniu przez Panią Jej potrzeb mieszkaniowych, umożliwi skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, ze zm.):

Stosownie zaś do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie dokonana przez Panią sprzedaż udziału 6/40 w przedmiotowej nieruchomości gruntowej w części dotyczącej udziału 3/40 w ww. nieruchomości nabytego w spadku po zmarłym 31 maja 2012 r. Pani ojcu oraz udziału 3/40 w ww. nieruchomości nabytego 7 sierpnia 2017 r. w drodze darowizny od Pani matki, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie wskazanych wyżej udziałów w nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Zważywszy na fakt, że nieruchomość została nabyta przez Pani rodziców do wspólności majątkowej małżeńskiej, należy odnieść się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że - jak mówi art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, ze zm.):

Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

W świetle powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia udziału 6/40 w przedmiotowej nieruchomości dokonanego przez Panią 14 września 2021 r., przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, należy liczyć:

• uwzględniając datę nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, tj. od 1954 r. w odniesieniu do udziału 3/40 w ww. nieruchomości nabytego przez Panią w drodze spadku po ojcu, w myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• od 2017 r. w odniesieniu do udziału 3/40 w ww. nieruchomości nabytego przez Panią w drodze darowizny od matki.

W odniesieniu do odpłatnego zbycia udziału 6/40 w przedmiotowej nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi odziedziczonemu po spadkodawcy (Pani ojcu), który nabył we wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomość w 1954 r., należy stwierdzić, że dokonane w 2021 r. przez Panią odpłatne zbycie nabytego w spadku po ojcu udziału 3/40 w ww. nieruchomości nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę. Oznacza to, że przychód z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w odniesieniu do ww. odpłatnego zbycia udziału 6/40 w przedmiotowej nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 3/40 w ww. nieruchomości nabytemu przez Panią w 2017 r. w drodze darowizny od matki, należy stwierdzić, że stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, ponieważ nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że przychód ze sprzedaży dokonanej w 2021 r. udziału 6/40 w przedmiotowej nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 3/40 w ww. nieruchomości nabytemu w 2017 r. w drodze darowizny od matki, przeznaczyła Pani w dniu 30 listopada 2021 r. na zakup lokalu mieszkalnego (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego), w którym w późniejszym czasie zamierza zamieszkać, gdyż dom, w którym aktualnie Pani zamieszkuje, planuje sprzedać bądź przekazać rodzinie w darowiźnie. W tym mieszkaniu docelowo planuje Pani zamieszkać na stałe i realizować własne cele mieszkaniowe. Planuje Pani zamieszkać w zakupionym lokalu mieszkalnym celem realizacji własnych celów mieszkaniowych najpóźniej do 2030 r. z uwagi na obecne problemy zdrowotne związane z sercem oraz układem krążenia, przez co wymaga Pani aktualnie nadzoru pozostałych członków rodziny do czasu zakończenia niezbędnego w tym zakresie leczenia. Obecnie, z uwagi na Pani problemy zdrowotne zakupione mieszkanie planuje Pani wynajmować.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych jest fakt wydatkowania środków, począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ww. ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym, tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki, niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „własne cele mieszkaniowe”, aczkolwiek przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 poprzez to wyrażenie, w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego dochodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”. „Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Termin „własne cele mieszkaniowe” należy rozpatrywać w powiązaniu z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wymienia wydatki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie wyłącznie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”, dążenie, aby w tym nowym miejscu mieszkać.

Przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”, przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Zatem, samo poniesienie wydatku na nabycie nieruchomości (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego) nie świadczy jeszcze o tym, że zostanie spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości (lokali mieszkalnych). Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości (lokali mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje – co podkreśla Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 908/14 – że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie będzie miało znaczenia dysponowanie przez podatnika prawem własności innego lokalu mieszkalnego. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym nowym lokalu zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup lokalu mieszkalnego, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Przechodząc zatem do kwestii dotyczącej skorzystania przez Panią z prawa do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału 6/40 w przedmiotowej nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 3/40 w ww. nieruchomości nabytemu w 2017 r. w drodze darowizny od matki przeznaczonego na własne cele mieszkaniowe, czyli wydatkowania przychodu zgodnie z celami określonymi w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego, w przypadku jego czasowego najmu należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, przez pewien okres będzie go wynajmował i w przyszłości, po zakończonym okresie najmu, będzie zamieszkiwał w nim realizując własne cele mieszkaniowe.

Zatem, nie jest przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie lokalu mieszkalnego innemu podmiotowi, gdyż jak wynika z opisu stanu faktycznego, środki uzyskane ze sprzedaży, nabytego w drodze darowizny udziału 3/40 w ww. nieruchomości, przeznaczyła Pani na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w celu zaspokojenia Jej potrzeb mieszkaniowych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa, w odniesieniu do odpłatnego zbycia udziału 6/40 w przedmiotowej nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi odziedziczonemu po spadkodawcy (Pani ojcu), który nabył we wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomość w 1954 r., stwierdzić należy, że dokonane w 2021 r. przez Panią odpłatne zbycie nabytego w spadku po ojcu udziału 3/40 w ww. nieruchomości nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym spadkodawcy nabyli nieruchomość. Natomiast ww. odpłatne zbycie w części dotyczącej udziału 3/40 w przedmiotowej nieruchomości nabytego w 2017 r. w drodze darowizny od matki, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, a dochód z tego zbycia podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e tej ustawy.

Jednakże, wydatkowanie przez Panią przychodu z odpłatnego zbycia udziału 6/40 w przedmiotowej nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 3/40 w ww. nieruchomości nabytemu w 2017 r. w drodze darowizny od matki, na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w którym będzie Pani realizować własne cele mieszkaniowe, umożliwia skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z ww. odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie ma fakt, że planuje Pani w nabytym ww. lokalu mieszkalnym realizować własne cele mieszkaniowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Pani i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć również należy, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy zrealizowała Pani swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega bowiem regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).