czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowany aport do Spółki kapitałowej Przedsiębiorstwa z Wyłączeniami (a także uwzględniając możliwość dokonania Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń), stanowić będzie wniesienie w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, a tym samym nie będzie prowadził do rozpoznania przychodu po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy CIT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe      

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowany aport do Spółki kapitałowej Przedsiębiorstwa z Wyłączeniami (a także uwzględniając możliwość dokonania Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń), stanowić będzie wniesienie w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, a tym samym nie będzie prowadził do rozpoznania przychodu po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 kwietnia 2022 r. (data wpływu 6 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży handlu hurtowego oraz detalicznego przede wszystkim w zakresie sprzedaży produktów na rynku systemów (…), a także w zakresie kompleksowej obsługi klientów detalicznych oraz inwestycji.

Wnioskodawca posiada Centrum Logistyczne Ogólnokrajowe i Regionalne. Prowadzi działalność poprzez 23 punkty hurtowej sprzedaży oraz 4 Salony Sprzedaży zlokalizowanych na terenie całego kraju. Na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym w związku z prowadzeniem Centrum Logistycznego, punktu sprzedaży hurtowej, Centrali firmy oraz Salonu Sprzedaży wykorzystywane jest prawo własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami o funkcji handlowo-magazynowej, zlokalizowanej w P. (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość jest przy tym wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej jedynie w części, natomiast w pozostałym zakresie jest wynajmowana na rzecz innego podmiotu. Ponadto, na potrzeby działalności prowadzonej w innych lokalizacjach Wnioskodawca wykorzystuje również nieruchomości niestanowiące jego własności, a jedynie użytkowane na podstawie umów najmu lub dzierżawy zawartych z podmiotami trzecimi.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, na który składają się w szczególności:

-oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo; wykorzystywana w działalności gospodarczej Nieruchomość;

-własność ruchomości, w tym licznych środków trwałych i zapasów;

-wierzytelności, w szczególności z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług;

-środki pieniężne; tajemnice przedsiębiorstwa;

-księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

(zwany dalej łącznie jako: „Przedsiębiorstwo”).

Ponadto, w ramach Przedsiębiorstwa Wnioskodawca zatrudnia obecnie zespół ponad trzystu pięćdziesięciu pracowników zajmujących się przede wszystkim obsługą administracyjną, obsługą klientów, realizacją zakupów, obsługą magazynu oraz realizacją innych funkcji związanych z przedmiotem działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca planuje wniesienie Przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej (dalej: „Spółka kapitałowa”), podlegającej również obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania, w której posiadać będzie status wspólnika.

Zgodnie z założeniami biznesowymi Wnioskodawcy, przedmiotem wkładu do Spółki kapitałowej będzie Przedsiębiorstwo z wyłączeniem:

1. Nieruchomości,
2. Umowy rachunku bankowego oraz kwoty środków pieniężnych niezbędnych w celu obsługi bieżących potrzeb finansowych Wnioskodawcy po aporcie, w tym uregulowania zobowiązań publicznoprawnych. Należy mieć bowiem na uwadze, że w wyniku aportu na Spółkę kapitałową nie przejdą prawa i obowiązki publicznoprawne (w szczególności podatkowe), ze względu na fakt, że zgodnie z Ordynacją podatkową aport przedsiębiorstwa z jednej spółki kapitałowej do innej spółki kapitałowej nie wiąże się z sukcesją podatkową,
3. Zobowiązania w zakresie kredytu inwestycyjnego przeznaczonego na modernizację Nieruchomości, w szczególności w zakresie rozbudowy Centrum Logistycznego,
4. Część zobowiązań w zakresie tzw. odpraw menedżerskich, będących umownymi zobowiązaniami Wnioskodawcy do cyklicznych wypłat świadczeń finansowych dla byłej kadry menedżerskiej Wnioskodawcy, z którą kontrakty zostały rozwiązane, przy czym wartość takich zobowiązań będzie miała marginalne znaczenie z perspektywy ich wartości w stosunku do ogółu zobowiązań Wnioskodawcy przenoszonych do Spółki kapitałowej w ramach aportu,

(dalej łącznie jako: „Wyłączenia”).

Cele planowanej transakcji mają charakter biznesowy z perspektywy właścicieli Wnioskodawcy, w szczególności w zakresie dywersyfikacji prowadzonej działalności poprzez podział na część nieruchomościową, która będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę oraz część operacyjną (sprzedaż detaliczna i hurtowa produktów na rynku systemów (…)), która będzie kontynuowana przez odrębny podmiot - Spółkę kapitałową.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy tak ukształtowana struktura jest atrakcyjniejsza pod względem zainteresowania potencjalnych inwestorów, którzy są bardziej zainteresowani zaangażowaniem się w działalność Wnioskodawcy o charakterze operacyjnym. Wnioskodawca pragnie jednak podkreślić, że ze względu na fakt, iż na moment składania niniejszego wniosku realizacja procesu jest na etapie przygotowawczym, Wnioskodawca nie może obecnie wykluczyć, że dodatkowo z przedmiotu aportu konieczne będzie wyłączenie:

1. Wierzytelności dochodzonych przez Wnioskodawcę na drodze postępowania sądowego - jeśli na dzień realizacji aportu zostanie to uznane za konieczne lub zasadne z uwagi na przepisy regulujące zasady prowadzenia postępowania cywilnego, wierzytelności te również mogą zostać wyłączone z przedmiotu aportu, przy czym wartość takich wierzytelności będzie miała marginalne znaczenie z perspektywy ich wartości nominalnej w stosunku do ogółu wierzytelności Wnioskodawcy przenoszonych do Spółki kapitałowej w ramach aportu,
2. Praw i obowiązków z umów, w odniesieniu do których kontrahenci nie wyrażą zgody na ich przeniesienie na rzecz Spółki kapitałowej. Nie można wykluczyć sytuacji, w której niektórzy kontrahenci nie wyrażą zgody na przeniesienie umów, których stroną jest Wnioskodawca na rzecz Spółki kapitałowej. Wystąpienie takiej sytuacji byłoby niepożądane z biznesowego punktu widzenia, dlatego przed aportem podejmowane będą rozmowy z każdym z kontrahentów w celu uzyskania niezbędnej zgody, przy czym brak jej uzyskania nie będzie skutkował odstąpieniem od realizacji procesu aportu; formalnie jednak Wnioskodawca zmuszony jest przewidzieć sytuację, w ramach której przedmiot aportu będzie ograniczony o prawa i obowiązki z niektórych umów;

(dalej łącznie jako: „Dodatkowe Ewentualne Wyłączenia”).

Należy jednak podkreślić, że dokonanie Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń nie będzie wpływało w jakikolwiek sposób na możliwość kontynuowania działalności operacyjnej przez Spółkę kapitałową, ponieważ Dodatkowe Ewentualne Wyłączenia nie mają istotnego znaczenia z perspektywy funkcjonowania Przedsiębiorstwa. Również fakt, że w skład przedmiotu aportu nie będą wchodziły Wyłączenia, pozostanie bez wpływu na możliwość kontynuowania działalności Przedsiębiorstwa przez Spółkę kapitałową. Wyłączenia nie wpłyną na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami wchodzącymi w skład Przedsiębiorstwa, które pozwolą na prowadzenie dotychczasowej działalności gospodarczej przez Spółkę kapitałową.

Ponadto, po aporcie prawo do korzystania z Nieruchomości zostanie ustanowione na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką kapitałową długoterminowej umowy najmu lub dzierżawy. Jednocześnie, jak zakłada Wnioskodawca, biorąc pod uwagę wymogi instytucji finansowych, po aporcie Wnioskodawca zobowiązany będzie do poręczenia kredytu obrotowego, którego stroną będzie Spółka kapitałowa jako podmiot kontynuujący działalność Przedsiębiorstwa. W związku z aportem Przedsiębiorstwa dojdzie również do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę (tj. Spółkę kapitałową) w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy (tekst jedn.: Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), w wyniku którego Spółka kapitałowa stanie się pracodawcą w odniesieniu do całego zespołu pracowników zatrudnianych na moment aportu przez Wnioskodawcę.

Ponadto, w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakłada się, że aport do Spółki kapitałowej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, o którym mowa art. 12 ust. 13 Ustawy CIT. Co więcej, Wnioskodawca wyjaśnia, że w związku z planowanym aportem nie powinna powstać po żadnej stronie jakakolwiek korzyść podatkowa, w tym również korzyść sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przyjęty sposób działania nie jest też sztuczny - aport odpowiada przyjętym założeniom biznesowym. W konsekwencji art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.) nie znajdzie w sprawie zastosowania.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 6 kwietnia 2022 r. w ramach uzupełnienia stanu przyszłego wskazaliście Państwo, iż:

1. Spółka otrzymująca wkład w postaci przedsiębiorstwa przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.
2. 23 punkty hurtowej sprzedaży oraz 4 Salony Sprzedaży zlokalizowane na terenie całego kraju nie zostaną przeniesione w formie aportu na Spółkę kapitałową. Wnioskodawca prowadzi działalności w zakresie wskazywanych punktów sprzedaży i Salonów Sprzedaży na nieruchomościach użytkowanych na podstawie umów najmu lub dzierżawy zawartych z podmiotami trzecimi (z wyjątkiem opisywanej we wniosku Nieruchomości, która jest własnością Wnioskodawcy i będzie przedmiotem wyłączenia z planowanego aportu).
3. Umowy najmu nieruchomości zawarte z podmiotami trzecimi zostaną przeniesione na Spółkę kapitałową otrzymującą aport. Spółka kapitałowa zawrze z podmiotami trzecimi nowe odrębne umowy najmu jedynie w sytuacji, w jakiej podmiot trzeci nie wyrazi zgody na przeniesienie umowy na Spółkę kapitałową.
4. Wnioskodawca po wniesieniu Przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki kapitałowej nie będzie wykorzystywał Nieruchomości na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką kapitałową długoterminowej umowy najmu lub dzierżawy do prowadzenia działalności operacyjnej. Wnioskodawca w dalszym ciągu pozostanie właścicielem Nieruchomości - jest ona przedmiotem wyłączenia z aportu. W związku z celem planowanej transakcji, jakim jest kontynuowanie przez Spółkę kapitałową działalności operacyjnej w niezmienionym zakresie, prawo do korzystania przez Spółkę kapitałową z części Nieruchomości uprzednio wykorzystywanej przez Wnioskodawcę, zostanie ustanowione na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką kapitałową długoterminowej umowy najmu lub dzierżawy. Pozostała część Nieruchomości będzie niezmiennie wynajmowana na rzecz innego podmiotu.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowany aport do Spółki kapitałowej Przedsiębiorstwa z Wyłączeniami (a także uwzględniając możliwość dokonania Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń), stanowić będzie wniesienie w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, a tym samym nie będzie prowadził do rozpoznania przychodu po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego aport do Spółki kapitałowej Przedsiębiorstwa z Wyłączeniami (a także uwzględniając możliwość dokonania Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń), stanowić będzie wniesienie w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, a tym samym nie będzie prowadził do rozpoznania przychodu po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy CIT.

Zasady opodatkowania aportu przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, za przychody uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego. Wskazany wyżej przepis konstytuuje zasadę, zgodnie z którą wniesienie wkładu niepieniężnego m.in. do spółki w rozumieniu art. 4a pkt 21 Ustawy CIT (a więc m.in. do spółki kapitałowej) powoduje powstanie przychodu podatkowego w wysokości wartości wniesionego wkładu określonej w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze (nie niższej jednak niż wartość rynkowa przedmiotu wkładu).

Wyjątek od wskazanej wyżej zasady wynika jednak z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy CIT, zgodnie z którym nie stanowią przychodu wartości, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Definicja „przedsiębiorstwa” na gruncie Ustawy CIT.

Definicja „przedsiębiorstwa” na potrzeby opodatkowania dochodów osób prawnych została uregulowana w art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, zgodnie z którym ilekroć w Ustawie CIT jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst. jedn.: Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: „KC”). Ustawa CIT nie definiuje zatem wprost pojęcia przedsiębiorstwa, lecz odsyła w tym zakresie do KC, który w art. 55¹ definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy wskazać, iż zgodnie ze stanowiskiem doktryny, „z punktu widzenia problematyki opodatkowania wkładu niepieniężnego istotne jest pojęcie przedsiębiorstwa jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej”.

Zgodnie z art. 55² k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnych albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w skład przedsiębiorstwa, jako przedmiotu czynności cywilnoprawnej wchodzą wszystkie jego składniki, które nie zostały przez strony tej czynności wyłączone. (...) W tym kontekście należy wskazać na wyrok SN z dnia 17 października 2000 r. (sygn. akt I CKN 850/98), w którym stwierdzono, iż: „zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo”.

Z wyroku tego wynika, „że strony mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa, czyli wymagane jest minimum składników majątkowych, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę w takim zakresie, jak zbywca”. (H. Litwińczuk, Opodatkowanie spółek, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016). W wyroku z dnia 22 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2642/13, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: „Podobnie inne zmiany dotyczące własności przedsiębiorstwa, same w sobie nie powodują ustania jego bytu. Zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych tak długo będzie mógł być uznawany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c., jak długo współwłaściciele nie podejmą w stosunku do niego działań skutkujących utratą przez ten zespół potencjalnej możliwości jego wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej”. Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2095/15 stwierdził, że: „NSA w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą podziela stanowisko sądu pierwszej instancji, że o statusie przedsiębiorstwa decydują względy organizacyjne, funkcjonale i celowościowe. Aby mówić o wniesieniu aportu w postaci przedsiębiorstwa, musi zostać dokonane przeniesienie składników niezbędnych do realizacji jego zadań. Należy zgodzić się z tezą zawarta w wyroku NSA z 8 marca 2016 r. w sprawie sygn. akt II FSK 3246/13, że okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Biorąc pod uwagę powyższe, podstawowym wymogiem jest więc to, aby przedsiębiorstwo stanowiło zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiącymi przedsiębiorstwo, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Ponadto przedsiębiorstwo musi stanowić funkcjonalną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Z treści powołanych przepisów, a także stanowiska doktryny oraz sądów administracyjnych wynika, że przedsiębiorstwo tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie własnością jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że przedsiębiorstwo nie jest sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Uznanie Przedsiębiorstwa z Wyłączeniami (uwzględniając możliwe dokonanie Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń) za przedsiębiorstwo w rozumieniu Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 55² KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo obejmuje więc z mocy prawa wszelkie składniki materialne jak i niematerialne wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej (m.in. majątek obrotowy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z zawartych w ramach przedsiębiorstwa umów), chyba że strony czynności prawnej postanowią odmiennie.

W związku z powyższym, strony transakcji dysponują swobodą w zakresie określenia, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. W doktrynie również przyjmuje się, że przepis art. 55² KC zezwala stronie, dokonującej czynności prawnej (stronom umowy), na wyłączenie określonego składnika przedsiębiorstwa, a - jak zauważył Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. sygn. akt I ACr 527/96 „Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 55² KC)”.

Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa co oznacza, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt. W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc, dla przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takiej możliwości. Przyjmuje się więc, że decydujące znaczenie ma tu nie ilość i wartość objętych zbyciem składników, lecz ich znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa.

W rezultacie, w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile agregat zbywanych elementów przedsiębiorstwa - nadal i pomimo wyłączeń - może funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić działalność gospodarczą, należy uznać, że dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ i art. 55² KC, a co za tym idzie również w myśl art. 4a pkt 3 Ustawy CIT. O tym, czy w konkretnym przypadku mamy do czynienia ze aportem przedsiębiorstwa, decydują zatem okoliczności faktyczne. W analizowanej sytuacji trzeba zatem rozważyć, czy wnoszone aportem składniki majątkowe mogą stanowić i łącznie współtworzyć niezależnie działające przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy podstawowy substrat działalności gospodarczej, w tym kluczowe aktywa oraz zatrudnieni pracownicy są przenoszone do Spółki kapitałowej, a wyłączone składniki (Wyłączenia oraz potencjalnie Dodatkowe Ewentualne Wyłączenia) nie są funkcjonalnie niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności, nie ma przeciwskazań, by tak określony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników uznać za przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, planowane dokonanie Wyłączeń z przedmiotu aportu oraz możliwe dokonanie Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń, z uwagi na specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę operacyjną nie pozbawi zespołu składników, który ma być przedmiotem wkładu niepieniężnego, statusu „przedsiębiorstwa” w rozumieniu KC, a tym samym również w rozumieniu Ustawy CIT. Wszystkie pozostałe składniki majątkowe (przedmiot aportu) stanowią bowiem same w sobie funkcjonalnie i organizacyjnie zorganizowaną całość, za pomocą której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej. Brak objęcia przedmiotem aportu Wyłączeń oraz możliwe dokonanie Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń nie spowoduje zatem, iż Przedsiębiorstwo nie będzie mogło realizować celów, do jakich zostało powołane i straci charakter przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ KC, a tym samym Ustawy CIT.

Co więcej, prawo do korzystania z Nieruchomości, która wykorzystywana jest obecnie nie tylko na potrzeby Wnioskodawcy ale również wynajmowana jest podmiotom trzecim, zostanie ustanowione na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką kapitałowej długoterminowej umowy najmu lub dzierżawy. Wykorzystywanie nieruchomości na podstawie umów najmu lub dzierżawy jest już obecnie praktykowane w przypadku salonów prowadzonych w lokalizacjach innych, co w żaden sposób nie wpływa na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę operacyjną.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zakres wyłączeń z aportowanego Przedsiębiorstwa w żaden sposób nie wpłynie na sposób funkcjonowania Przedsiębiorstwa - funkcjonalnie stanowić będzie ono nadal całość i będzie mogło samodzielnie funkcjonować i prowadzić działalność w niezmienionym zakresie.

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego aport do Spółki kapitałowej Przedsiębiorstwa z Wyłączeniami (uwzględniając możliwość dokonania Dodatkowych Ewentualnych Wyłączeń), stanowić będzie wniesienie w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy PIT, a tym samym nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b Ustawy CIT.

Interpretacje indywidualne potwierdzające stanowisko Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kwalifikacji podatkowej przedmiotu aportu znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych na gruncie Ustawy CIT, np.:

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 grudnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.494.2021.4.ANK;