Interpretacja indywidualna z dnia 30.12.2019, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.582.2019.2.PR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2019 r. (data wpływu 16 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 4 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.582.2019.1.GG (doręczonym w dniu 9 grudnia 2019 r.) wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 20 grudnia 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 16 grudnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca rozpoczął jednoosobową działalność gospodarczą w dniu 2017 r., na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Firma jest czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w zakresie identyfikacji podatkowej posiada NIP o numerze , nadany przez Pierwszy Urząd Skarbowy w . Firma w ostatnim kwartale 2019 r. zamierza podpisać ramową umowę ze Sp. z o.o., której przedmiotem będzie świadczenie usług technicznych, głównie usługi opracowania oprogramowania i usługi outsourcingowe w sektorze technologii informatycznych (w tym także usługi w zakresie zarządzania projektami) na rzecz Sp. z o.o. Świadczenie usług odbywać się będzie każdorazowo na Zamówieniach Sp. z o.o., obejmujących wszystkie niezbędne informacje do ich wykonania.

Szczegółowy zakres świadczonych usług polegać będzie na rozwijaniu oprogramowania z zakresu wsparcia procesu wdrażania standardów (np. ISO) oraz audytu przedsiębiorstw. Końcowym właścicielem praw autorskich będzie firma X. W procesie wytwarzania wspomnianego oprogramowania bierze udział klika podmiotów. Firma Sp. z o.o., na rzecz której Wnioskodawca będzie świadczyć usługi badawczo-rozwojowe jest pośrednikiem pomiędzy Wnioskodawcą, a X, a Wnioskodawca na rzecz tych firm przenosi prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania. Firmy Sp. z o.o. oraz X zapewniają Wnioskodawcy w pewnej części niezbędne do realizacji projektu zasoby (serwery, oprogramowania, zasoby ludzkie itp.). Działalność Wnioskodawcy polega zatem na świadczeniu usług technicznych w zakresie wytwarzania oprogramowania. Są to zarówno nowe moduły i ulepszenia wynikające z zapotrzebowań zgłaszanych za pośrednictwem Sp. z o.o. przez firmę X, jak i również inicjatywy własnej wynikającej z wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy po uzyskaniu akceptacji X. Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca będzie sprzedawał prawa do wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych na podstawie wystawionych faktur VAT na usługi badawczo-rozwojowe na rzecz Sp. z o.o.

Wnioskodawca na terenie Polski posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wytwarzane usługi w zakresie udziału w opracowywaniu oprogramowania Sp. z o.o. podlegają ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przedmiotem umowy jest sprzedaż usług badawczo -rozwojowych w ramach udziału w tworzeniu programu komputerowego Sp. z o.o., w których w cenie uwzględniona jest opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej Wnioskodawcy. Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Usługi, o których mowa we wniosku, będą wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych, a prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym będzie wykazywał wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji.

W piśmie z dnia 13 grudnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca stwierdził, że prowadzona przez Niego działalność gospodarcza opodatkowana jest na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podatkiem liniowym. Podstawą opodatkowania jest dochód, wynikający z prowadzonej podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 marca 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wytwarzane, ulepszane lub nowo rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (jest to wyraz Jego własnej twórczości intelektualnej). W toku prac podejmuje On działania polegające na analizie kodu, modyfikowaniu kodu źródłowego i tworzeniu oprogramowania. Efektem działań jest zatem stworzenie oprogramowania (programu komputerowego), które zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podlega ochronie, jak utwory literackie.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe usługi i procesy niewystępujące do tej pory, stwarzając na podstawie opisanych standardów (np. ISO, czy ochrona danych osobowych) działającą mechanikę pasującą do programów komputerowych. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę mają głównie charakter prac rozwojowych nie są związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, a wymagają stałego innowacyjnego dostosowania się do potrzeb rozwojowych programu komputerowego. Działalność Wnioskodawcy ma na celu wykorzystanie własnej kreatywności i innowacyjnych sposobów sprostania dynamicznie zmieniających się potrzeb klientów poprzez stworzenie nowych oprogramowań lub służy ulepszeniu funkcjonalności wcześniej stworzonych oprogramowań. W konsekwencji, opracowane przez Wnioskodawcę rozwiązania są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, a jednocześnie ze względu na swój indywidualny charakter nie są rozwiązaniami ogólnie dostępnymi. Wnioskodawca w ramach sprzedaży usług badawczo-rozwojowych, o których mowa we wniosku nie będzie właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które będzie współtworzyć lub ulepszać. Wszelkie majątkowe prawa autorskie do utworów powstałych w wyniku wykonania usług przenoszone będą na rzecz kontrahentów, którzy będą ostatecznymi odbiorcami usług Wnioskodawcy. Przeniesienie praw autorskich będzie następować odpłatnie, tj. w ramach wynagrodzenia miesięcznego na podstawie faktycznie wykonanych usług badawczo-rozwojowych oraz obejmować będzie całość autorskich praw majątkowych do każdego utworu. Oprogramowania komputerowe, które współtworzyć, rozwijać lub ulepszać będzie Wnioskodawca, o których mowa we wniosku będą tworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy oraz innych podmiotów lub osób.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi w zakresie udziału w wytwarzaniu nowych oprogramowań, ulepszania istniejących oprogramowań na rzecz Sp. z o.o., spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych &− autorskie prawo do programu komputerowego.

Zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie prowadzona odrębna ewidencja dotycząca prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie powyższych ustaleń, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może On stosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych do przychodów z opisanej wyżej sytuacji spełniającej definicję działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 5a pkt 38 ww. ustawy, jako, że efektem udziału w wytworzeniu oprogramowania Sp. z o.o. jest kod źródłowy programu komputerowego, wytwarza prawa własności intelektualnej.

Na podstawie umowy pomiędzy Sp. z o.o. a Wnioskodawcą, wykonuje On usługi programistyczne i wszelkie prawa własności intelektualnej są przekazywane na rzecz Sp. z o.o. za pewną ustaloną opłatą, dokumentowaną fakturą VAT. Po spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia księgowości opisanych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Jego zdaniem ma On prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca tej ustawy.

W piśmie stanowiącym uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że usługi w zakresie udziału w wytwarzaniu nowych oprogramowań, ulepszania istniejących oprogramowań na rzecz swojego kontrahenta, spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych & autorskie prawo do programu komputerowego.

Na podstawie powyższych ustaleń oraz uzupełnienia do wniosku, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może stosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych do przychodów z opisanej wyżej sytuacji spełniającej definicję działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko Wnioskodawcy po uzupełnieniu wniosku nie uległo tym samym zmianie w stosunku do przedstawionego stanowiska we wniosku.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego) oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że dochody uzyskane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy, której przedmiotem jest sprzedaż usług polegających na świadczeniu na rzecz swojego kontrahenta usług badawczo-rozwojowych, związanych z wytwarzaniem, rozwijaniem oraz ulepszaniem oprogramowania komputerowego, których efektem jest program komputerowy, stanowiącego utwór prawnie chroniony, który został wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% oraz ma obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych &− oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji indywidualnej wynika, że Wnioskodawca rozpoczął jednoosobową działalność gospodarczą w dniu 2017 r., na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Firma w ostatnim kwartale 2019 r. zamierza podpisać ramową umowę ze Sp. z o.o., której przedmiotem będzie świadczenie usług technicznych, głównie usługi opracowania oprogramowania i usługi outsourcingowe w sektorze technologii informatycznych (w tym także usługi w zakresie zarządzania projektami) na rzecz Sp. z o.o. Świadczenie usług odbywać się będzie każdorazowo na Zamówieniach Sp. z o.o., obejmujących wszystkie niezbędne informacje do ich wykonania. Szczegółowy zakres świadczonych usług polegać będzie na rozwijaniu oprogramowania z zakresu wsparcia procesu wdrażania standardów (np. ISO) oraz audytu przedsiębiorstw. Końcowym właścicielem praw autorskich będzie firma X. W procesie wytwarzania wspomnianego oprogramowania bierze udział klika podmiotów. Firma Sp. z o.o., na rzecz której Wnioskodawca będzie świadczyć usługi badawczo -rozwojowe jest pośrednikiem pomiędzy Wnioskodawcą, a X, a Wnioskodawca na rzecz tych firm przenosi prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania. Firmy Sp. z o.o. oraz X zapewniają Wnioskodawcy w pewnej części niezbędne do realizacji projektu zasoby (serwery, oprogramowania, zasoby ludzkie itp.). Działalność Wnioskodawcy polega zatem na świadczeniu usług technicznych w zakresie wytwarzania oprogramowania. Są to zarówno nowe moduły i ulepszenia wynikające z zapotrzebowań zgłaszanych za pośrednictwem Sp. z o.o. przez firmę X, jak i również inicjatywy własnej wynikającej z wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy po uzyskaniu akceptacji X. Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca będzie sprzedawał prawa do wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych na podstawie wystawionych faktur VAT na usługi badawczo-rozwojowe na rzecz Sp. z o.o. Wnioskodawca na terenie Polski posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wytwarzane usługi w zakresie udziału w opracowywaniu oprogramowania Sp. z o.o. podlegają ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przedmiotem umowy jest sprzedaż usług badawczo-rozwojowych w ramach udziału w tworzeniu programu komputerowego Sp. z o.o., w których w cenie uwzględniona jest opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej Wnioskodawcy. Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Usługi, o których mowa we wniosku, będą wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W piśmie z dnia 13 grudnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca stwierdził, że prowadzona przez Niego działalność gospodarcza opodatkowana jest na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podatkiem liniowym. Podstawą opodatkowania jest dochód, wynikający z prowadzonej podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 marca 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wytwarzane, ulepszane lub nowo rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (jest to wyraz Jego własnej twórczości intelektualnej). W toku prac podejmuje On działania polegające na analizie kodu, modyfikowaniu kodu źródłowego i tworzeniu oprogramowania. Efektem działań jest zatem stworzenie oprogramowania (programu komputerowego), które zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podlega ochronie, jak utwory literackie. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe usługi i procesy niewystępujące do tej pory, stwarzając na podstawie opisanych standardów (np. ISO, czy ochrona danych osobowych) działającą mechanikę pasującą do programów komputerowych. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę mają głównie charakter prac rozwojowych nie są związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, a wymagają stałego innowacyjnego dostosowania się do potrzeb rozwojowych programu komputerowego. Działalność Wnioskodawcy ma na celu wykorzystanie własnej kreatywności i innowacyjnych sposobów sprostania dynamicznie zmieniających się potrzeb klientów poprzez stworzenie nowych oprogramowań lub służy ulepszeniu funkcjonalności wcześniej stworzonych oprogramowań. W konsekwencji, opracowane przez Wnioskodawcę rozwiązania są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, a jednocześnie ze względu na swój indywidualny charakter nie są rozwiązaniami ogólnie dostępnymi. Wnioskodawca w ramach sprzedaży usług badawczo-rozwojowych, o których mowa we wniosku nie będzie właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które będzie współtworzyć lub ulepszać. Wszelkie majątkowe prawa autorskie do utworów powstałych w wyniku wykonania usług przenoszone będą na rzecz kontrahentów, którzy będą ostatecznymi odbiorcami usług Wnioskodawcy. Przeniesienie praw autorskich będzie następować odpłatnie, tj. w ramach wynagrodzenia miesięcznego na podstawie faktycznie wykonanych usług badawczo-rozwojowych oraz obejmować będzie całość autorskich praw majątkowych do każdego utworu. Oprogramowania komputerowe, które współtworzyć, rozwijać lub ulepszać będzie Wnioskodawca, o których mowa we wniosku będą tworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy oraz innych podmiotów lub osób.

W dniu 1 stycznia 2019 r. weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.). Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

() Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

&− podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) x 1,3]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;

• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych, a prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym będzie wykazywał wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

• wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

• wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

• wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu wytworzonego, rozwijanego oraz ulepszonego autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostanie wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, będzie stanowił dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku do dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej