Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Interpretacja indywidualna  – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem złożonym 20 kwietnia 2022 r. oraz pismem złożonym 6 maja 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu 9 września 2020 r. zakupiła Pani wraz z mężem nieruchomość  ̶  lokal mieszkalny, w stanie do remontu. Nieruchomość została doprowadzona do wysokiego standardu i wynajęta osobie trzeciej.

W roku następnym Pani oraz Pani mąż podjęliście decyzję o sprzedaży tejże nieruchomości i zakup domu mieszkalnego na własne potrzeby.

W dniu 5 czerwca 2021 r. Pani oraz Pani mąż podpisaliście umowę przedwstępną zakupu domu, w stanie budowy, od osoby prywatnej (Pan …). Termin finalizacji transakcji kupna tejże nieruchomości został wyznaczony na 5 września 2021 r.

Jednocześnie przystąpiliście Państwo do szybkiej sprzedaży zakupionej rok wcześniej nieruchomości. W dniu 13 czerwca 2021 r. Pani oraz Pani maż podpisaliście umowę przedwstępną sprzedaży mieszkania (z Panem …), z terminem finalizacji na 31 sierpnia 2021 r. Będąc świadomymi konsekwencji finansowych wynikających ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat  ̶  uwzględniliście Państwo kolejność terminów:

1.Sprzedaż nabytej nieruchomości.

2.Zakup domu mieszkalnego z uwzględnieniem przeznaczenia przychodu ze sprzedaży mieszkania na poczet wkładu własnego na zakup nowej nieruchomości.

Z upływem czasu i pojawiającymi się problemami z pozytywnym rozpatrzeniem wniosku kredytowego Pana … (ponieważ posiada dochody z tytułu pracy za granicą, a to przysparza dodatkowych formalności i czasu oczekiwania), ustalone w umowach przedwstępnych terminy stały się mało realne. Sprzedaż mieszkania była priorytetem, ponieważ Pani oraz Pani mąż nie posiadaliście wymaganej kwoty wkładu własnego na zakup domu. W związku z powyższym terminy finalizacji transakcji sprzedaży i zakupu zostały wydłużone na podstawie porozumienia słownego i dobrej woli stron. Nastąpiły jednak okoliczności, na które nie miała Pani wpływu. Sprzedający dom (Pan …) „zaanonsował nam dnia 30 września 2021 r., że jeżeli w ciągu 3 dni nie sfinalizujemy zakupu domu  ̶  wycofuje się z umowy”. Ponieważ powzięto już wiele kroków w kierunku nabycia domu i nie chciała Pani zostać pozbawiona takiej możliwości (i straty kwoty zadatku w wysokości 10 000 zł), musiała się Pani dostosować do wytycznych Pana … i niezwłocznie dopełnić wszystkich formalności. Ponieważ nadal nie posiadała Pani kwoty wymaganej jako wkład własny na zakup domu  ̶  musiała Pani pożyczyć pieniądze od osób, które w tym momencie mogły pomóc. W dniu 4 października 2021 r. oraz w dniu 5 października 2021 r. otrzymała Pani wpływy na konto kwot w wysokości 70 000 zł oraz 20 000 zł. Kwoty zostały przelane tytułem „wkładu własnego na zakup nieruchomości” i została od nich odprowadzona kwota podatku do Urzędu Skarbowego.

W dniu 2 października 2021 r. na podstawie aktu notarialnego stała się Pani nabywcą nowej nieruchomości (domu).

Wciąż oczekiwała Pani na finalizację sprzedaży mieszkania, ponieważ przychód z tej transakcji musiała Pani jak najszybciej zwrócić znajomym, którzy użyczyli środków na poczet wkładu własnego.

W obliczu pojawiających się wciąż, nowych trudności  ̶  finalnie w dniu 21 października 2021 r. podpisano akt notarialny sprzedaży mieszkania. „Uzyskany ze sprzedaży przychód spłacił nasze zobowiązania wobec znajomych”.

W związku z powyższym  ̶  terminy sprzedaży i zakupu nie nastąpiły po sobie. Dzieli je odstęp kilku dni, co nie zmienia faktu, że środki zostały przeznaczone w 100% na zakup nowej nieruchomości. Nie miała Pani wpływu na zaistniałe okoliczności i zmianę dobrej woli właściciela domu.

Nadmienia Pani, że znany jest Pani wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ..... (sygn. akt I SA/Sz 473/18 z dnia 12 września 2018 r.), który w tożsamej sprawie wydał decyzję na korzyść podatnika  ̶  uzasadniając, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 updof wynika, że do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch warunków, czyli wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem dwuletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie. Sąd uznał, że ze wskazanego przepisu nie wynika, że warunkiem uznania za własne cele mieszkaniowe poniesionych wydatków jest, aby zarówno środki ze sprzedaży i nabycie nowej nieruchomości nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nabytego lokalu, z której to sprzedaży dochód ma być zwolniony z opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, Pani zdaniem, wypełniła Pani wszystkie przesłanki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania, ponieważ przychód został w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że lokal mieszkalny położony jest w … przy ul. …. Ww. lokal nabyty został do wspólności majątkowej małżeńskiej. Był to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość – notarialny akt własności. W ww. lokalu wykonała Pani całościowy remont nieruchomości wraz ze zmianą aranżacji i funkcjonalności pomieszczeń. Odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.).

Nieruchomość (dom), który Pani nabyła położony jest w …, ul. …. Ww. nieruchomość nabyta została do wspólności majątkowej małżeńskiej, notarialny akt własności.

Pożyczki na wkład własny na zakup domu zostały zaciągnięte do wspólności majątkowej małżeńskiej … od Pani … (70 000 zł) oraz od Pana … (20 000 zł).

Przelew z Pani konta na poczet wkładu własnego, na konto Pana … nastąpił 5 października 2021 r. Nieruchomość została nabyta na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, na dzień złożenia wniosku nie zamieszkuje jej Pani, ponieważ nieruchomość jest jeszcze w stanie budowy, ale zamierza w niedalekiej przyszłości. Nieruchomość nie jest też udostępniana osobom trzecim.

Przychody osiągnięte ze sprzedaży nieruchomości lokalu mieszkalnego zostały w całości wydatkowane na spłatę zaciągniętych pożyczek i uzupełnienie wkładu (wymagana całkowita wysokość wkładu 136 000 zł).

We wspólności majątkowej małżeńskiej posiada Pani lokal mieszkalny, który na dzień złożenia wniosku zamieszkuje. W przeszłości nie dokonywała Pani sprzedaży innych nieruchomości.

Pozostawała i pozostaje Pani we wspólności ustawowej małżeńskiej ze swoim mężem w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani również, że remont lokalu i zmiana funkcjonalności pomieszczeń nie nastąpiły w celu zbycia lokalu (przed sprzedażą) tylko natychmiast po zakupie nieruchomości  ̶  w celu doprowadzenia jej do użytku. Mieszkanie wymagało generalnego remontu. Lokal został sprzedany za cenę 295 000 zł.

W odpowiedzi na wezwanie o dokładną datę (daty) i kwoty otrzymania wszystkich środków pieniężnych, które uzyskała Pani ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego wskazała: kwotę 10 000 zł otrzymała Pani od kupującego ww. lokal w dniu 13 czerwca 2021 r., wynikającą z umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu; w dniu 21 października 2021 r. kwotę 86 000 zł jako wkład własny kupującego lokal; w dniu 2 listopada 2021 r. kwotę 161 896 zł 87 gr, po podpisaniu aktu notarialnego sprzedaży lokalu oraz 37 103 zł 13 gr w dniu 24 listopada 2021 r. po ustanowieniu hipoteki na rzecz banku ze strony kupującego.

W kwestii wskazania dat i kwot poniesienia wszystkich wydatków (dokonania wpłat), związanych z nabyciem od sprzedającego (Pana …) nieruchomości (domu), wskazała Pani, że w dniu 5 czerwca 2021 r. kwotę 10 000 zł przelała sprzedającemu nieruchomość (Panu …) przy podpisaniu umowy przedwstępnej kupna domu; kwotę 135 000 zł w dniu 5 października 2021 r. jako wkład własny przy zakupie domu; kwotę 435 000 zł przelewem z banku po udzieleniu kredytu hipotecznego w dniu 7 października 2021 r. oraz koszty poniesione w kancelarii notarialnej w kwocie 16 231 zł 20 gr w dniu 2 października 2021 r.

W momencie dokonywania ww. wpłat nie posiadała Pani jeszcze środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Powyższe transakcje zostały sfinansowane ze środków (pożyczek) uzyskanych od osób prywatnych oraz ze środków własnych.

Kwotę 135 000 zł przelała Pani sprzedającemu (Panu …) w dniu 5 października 2021 r. (145 000 zł wymaganego wkładu  ̶  10 000 zł zapłacone 5 czerwca 2021 r. przy umowie przedwstępnej).

Kredyt hipoteczny został zaciągnięty w PLN przez … (Wnioskodawczynię) i … w dniu 8 września 2021 r. na kwotę 553 500 zł, celem nabycia domu i dokończenia budowy. Umowa kredytowa została zawarta na okres 360 miesięcy. Z umowy kredytowej wynika, że Pani oraz pozostali kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za wynikające z niej zadłużenie. Kredyt zaciągnięty został w ….

W dniu 21 października 2021 r. dokonała Pani zwrotu pożyczki zaciągniętej na wkład własny od … w kwocie 40 000 zł oraz w dniu 26 listopada 2021 r. w kwocie 70 000 zł zwrotu pożyczki zaciągniętej na wkład własny od ….

Przychód ze sprzedaży lokalu wyniósł 295 000 zł, z czego dnia 3 listopada 2021 r. w kwocie 161 896 zł 87 gr spłacono kredyt zaciągnięty na zakup lokalu mieszkalnego, w dniu 21 października 2021 r. wykonano przelew w kwocie 40 000 zł celem zwrotu pożyczki od Pana … oraz w dniu 26 listopada 2021 r. wykonano przelew w kwocie 70 000 zł celem zwrotu pożyczki od Pani ...

Pozostałą część przychodu w kwocie 23 103 zł 13 gr wykorzystano na cele remontowo-budowlane i spłatę bieżących rat kredytu zaciągniętego na zakup domu.

Rata 1  ̶   w dniu 15 listopada 2021 r. – 1 237 zł 55 gr;

Rata 2  ̶   w dniu 15 grudnia 2021r.  ̶  650 zł 56 gr;

Rata 3  ̶  w dniu 17 stycznia 2022  ̶  672 zł 24 gr;

Rata 4  ̶  w dniu 15 lutego 2022 r.  ̶  672 zł 24 gr;

Rata 5  ̶  w dniu 15 marca 2022 r.  ̶  607 zł 18 gr;

Rata 6  ̶  w dniu 15 kwietnia 2022 r.  ̶  3 242 zł 41 gr.

W związku ze sprzedażą w 2021 r. mieszkania położonego w … (nabytego w 2020 r.), uważa Pani, że jest zobowiązana do złożenia zeznania PIT-39 za 2021 r. Chciałaby Pani skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanych przychodów, przeznaczając je na własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup domu jednorodzinnego. Wątpliwość, co do stosowanych przepisów podatkowych powstała w chwili uzyskanej od pracownika Urzędu Skarbowego informacji, że ze względu na niezachowanie chronologii zdarzeń, tj. najpierw zakup domu, a następnie sprzedaż mieszkania, nie ma Pani możliwości skorzystania z ulgi w postaci zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy wkład własny (145 000 zł), który wniosła Pani do banku w celu uzyskania kredytu hipotecznego na zakup domu jednorodzinnego, może być uznany jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o pdof?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, uzyskany ze sprzedaży nieruchomości dochód, podlega opodatkowaniu według stawki w wysokości 19% (art. 30e ust. 2 ustawy o pdof). Może być on jednak wolny od podatku w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof. Przepis ten stanowi, że ze zwolnienia korzysta dochód z odpłatnego zbycia, m.in. nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości. Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest, aby nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, kiedy nastąpiło odpłatne zbycie, uzyskany przychód został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o pdof, w tym m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu.

Z cytowanych wyżej przepisów prawa podatkowego wynika, że ustawodawca jako warunek do skorzystania z ulgi (art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy) wskazał przeznaczenie dochodu ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Podstawową funkcja zwolnienia przewidzianego w ww. przepisach jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego. Badając przesłanki wypełnienia „własnego celu mieszkaniowego”, należy mieć na uwadze wsparcie państwa w zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. Według Wnioskodawczyni „przepisy art. 21 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny posiadać charakter elastyczny z uwagi na konieczność dostosowania regulacji podatkowych do dynamicznych zmian zachodzących na rynku obrotu nieruchomościami”. Warunki do skorzystania z ulgi mieszkaniowej muszą uwzględniać społeczny cel przedmiotowego zwolnienia, a tym samym nie mogą być kwalifikowane w oderwaniu od realiów społecznych.

Pani zdaniem, przedstawiony stan faktyczny sprawy wskazuje, że wymieniony warunek został spełniony i może Pani uwzględnić w wydatkach na własne cele mieszkaniowe kwotę 145 000 zł (wpłaconą do banku jako wkład własny w celu uzyskania kredytu hipotecznego na zakup domu jednorodzinnego).

Wskazuje Pani, że takie samo stanowisko zostało przedstawione w innych interpretacjach i wyrokach sądów (sygnatury podane we wniosku). Odmienne stanowisko w tej sprawie, prowadziłoby do różnicowania sytuacji podatników wypełniających ten sam cel, a dysponujących zróżnicowanym kapitałem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Zatem, zakup przez Panią 9 września 2020 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a następnie jego sprzedaż 21 października 2021 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika  lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Ponadto należy zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Reasumując, aby dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych muszą zostać spełnione następujące warunki:

·przychód musi zostać wydatkowany na własne cele mieszkaniowe podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 25 ww. ustawy;

·wydatkowanie środków ze sprzedaży musi nastąpić nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z opisem sprawy w czerwcu 2021 r. zawarła Pani umowę przedwstępną zakupu nieruchomości (domu). Następnie na podstawie tej umowy w dniu 5 czerwca 2021 r. wpłaciła Pani sprzedającemu (Panu …): kwotę 10 000 zł (zadatek), kwotę 135 000 zł w dniu 5 października 2021 r. jako wkład własny przy zakupie domu, kwotę 435 000 zł przelewem z banku po udzieleniu kredytu hipotecznego w dniu 7 października 2021 r. oraz koszty poniesione w kancelarii notarialnej w kwocie 16 231 zł 20 gr w dniu 2 października 2021 r. Wskazała Pani również, że w momencie dokonywania ww. wpłat nie posiadała Pani jeszcze środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Powyższe transakcje w kwocie 145 000 zł zostały sfinansowane ze środków (pożyczek) uzyskanych od osób prywatnych oraz z środków własnych.

W dniu 21 października 2021 r. dokonała Pani sprzedaży mieszkania (lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość) nabytego w 2020 r. Przychód ze sprzedaży ww. lokalu wyniósł 295 000 zł, z czego w dniu 3 listopada 2021 r. spłacono kredyt zaciągnięty na zakup lokalu mieszkalnego (w kwocie 161 896 zł 87 gr), w dniu 21 października 2021 r. wykonano przelew celem zwrotu pożyczki zaciągniętej od Pana … (w kwocie 40 000 zł) oraz w dniu 26 listopada 2021 r. wykonano przelew w kwocie 70 000 zł celem zwrotu pożyczki zaciągniętej od Pani …. Pozostałą część przychodu w kwocie 23 103 zł 13 gr wykorzystano na cele remontowo-budowlane i spłatę bieżących rat kredytu zaciągniętego na zakup domu.

Wątpliwość Zainteresowanej budzi kwestia czy ma prawo skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania, jeżeli przed sprzedażą mieszkania podpisała umowę przedwstępną zakupu nieruchomości oraz umowę przyrzeczoną zakupu tej nieruchomości i na podstawie tych umów dokonywała wpłat na jej zakup.

Zauważyć należy, jak Pani wskazała, że wpłaty na nabycie nieruchomości (domu) nie były dokonane ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, wpłaty te dokonane zostały przed sprzedażą ww. lokalu mieszkalnego ze środków pochodzących z pożyczek zaciągniętych od osób fizycznych (znajomych) oraz ze środków własnych. Natomiast, przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość przeznaczyła Pani na spłatę kredytu zaciągniętego na ten lokal, spłatę pożyczek zaciągniętych od osób fizycznych, na remont nieruchomości oraz na spłatę bieżących rat zaciągniętego kredytu hipotecznego.

Mając zatem powyższe na względzie zauważyć należy, że środki przeznaczone na pokrycie wkładu własnego, na zakup nieruchomości (domu) nie pochodziły z przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Zatem, środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nie mogły zostać wydatkowane na własne cele mieszkaniowe jakim był zakup nieruchomości poprzez uiszczanie wpłat tytułem wkładu własnego, gdyż w momencie ponoszenia tego wydatku, jak sama Pani wskazała, nie posiadała Pani tych środków.

Powyższe potwierdza również wyrok NSA z dnia 28 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 500/16, zgodnie z którym: „(…) nie dają podstaw do twierdzenia aby kolejność nabycia i zbycia nieruchomości była przesłanką zwolnienia dochodu z opodatkowania. Ustawodawca wymaga jedynie, żeby dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości został spożytkowany w przewidzianym terminie na określone cele”.

Reasumując, wpłaty dokonywane przez Panią na zakup nieruchomości (domu) poprzez uiszczanie wpłat tytułem wkładu własnego w kwocie 145 000 zł, w związku z tym, że nie pochodziły ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie można zaliczyć do wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie w tym zakresie nie jest Pani uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego zajmuje stanowisko tylko w kwestii, która była przedmiotem zapytania. Tym samym, Organ nie odniósł się w tej interpretacji do innych przedstawionych przez Panią wydatków poniesionych przez Panią na własne cele mieszkaniowe, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pani stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy tylko Pani sytuacji prawnopodatkowej. Nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych osób (Pani męża), którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną w swojej sprawie mogą indywidualnie wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie, spełniającym wymogi, o których mowa w przepisach Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku sądu, który Pani zdaniem przemawia za słusznością przedstawionego stanowiska, Organ podatkowy zaznacza, że przeanalizował jego treść i rozstrzygnięcie w nim zawarte. Podkreślić należy, że jakkolwiek orzeczenia kształtują linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych, indywidualnych spraw podatników podjętych w określonym stanie faktycznym i są wiążące tylko w tych sprawach. Zatem, na ocenę prawidłowości przedmiotowej sprawy nie może wpłynąć powołane we wniosku orzeczenie sądu, ponieważ stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzone w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Zgodnie z art. 87 ustawy Konstytucja Rzeczypospolitej, źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi Pani zastosować się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).