Dotyczy skutków podatkowych wypłaty zysku wypracowanego przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Interpretacja indywidualna  

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wypłaty zysku wypracowanego przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 maja 2022 r. (data wpływu 18 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan R. (dalej „Wnioskodawca”) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) (dalej „(...)” lub „(...)”).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca produkuje oświetlenie awaryjne, kierunkowe oraz całe systemy awaryjne. Dzięki zaangażowaniu wiedzy, środków i współpracy z najlepszymi specjalistami, w tym z ośrodkami naukowymi, oraz inwestycjom w innowacyjne przedsięwzięcia, (...) ma pozycję lidera w branży. Firma Wnioskodawcy oferuje pełną gamę urządzeń oświetlenia awaryjnego spełniających standardy norm europejskich. (...) to najnowocześniejsze technologie, doświadczony zespół projektantów i inżynierów, najwyższa jakość, niezawodność urządzeń, różnorodność oferty, unikalny design, nieograniczona zdolność produkcyjna oraz nieskazitelna reputacja potwierdzona referencjami. Firma Wnioskodawcy dwukrotnie nagrodzona została wyróżnieniem „(…)”.

Wnioskodawca zamierza zmienić formę prowadzonej działalności, przekształcając ją z (...) w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka z o.o.”). Przekształcenie nastąpi na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych (dalej również „ksh”), gdyż Wnioskodawcy zależy na kontynuacji działalności. Nie bez znaczenia dla Wnioskodawcy jest to, że zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych i Ordynacji podatkowej przekształceniu jednoosobowej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością towarzyszy sukcesja praw i obowiązków, w tym praw i obowiązków z zakresu prawa podatkowego.

Wysokość kapitału zakładowego Spółki z o.o. zostanie ustalona w planie przekształcenia oraz zostanie wskazana w umowie Spółki z o.o. (jej akcie założycielskim). W planie przekształcenia określona zostanie także wartość bilansowa majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przekształcanego w Spółkę z o.o.

Zgodnie z wymogami Kodeksu spółek handlowych sporządzone zostanie również oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy. W oświadczeniu podana zostanie wysokość kapitału zakładowego Spółki z o.o.

Kapitał zakładowy Spółki z o.o. będzie niższy od wartości bilansowej majątku przekształcanego przedsiębiorstwa. W konsekwencji Wnioskodawca obejmie udziały Spółki z o.o. o wartości nominalnej niższej od wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorstwa (udziały zostaną objęte z tzw. agio). Powstała nadwyżka wartości bilansowej majątku przekształcanego przedsiębiorstwa ponad łączną wartość nominalną wydawanych przez Spółkę z o.o. udziałów zostanie zaksięgowana na kapitale zapasowym Spółki z o.o.

Możliwe, że po przekształceniu Spółka z o.o. dokona na rzecz Wnioskodawcy wypłaty zysków wypracowanych przed przekształceniem (czyli zysków wypracowanych w okresie, w którym Wnioskodawca prowadził działalność w formie (...)). Wnioskodawca zakłada, że:

1) przed przekształceniem w stosunku do całości lub części tych zysków dojdzie do podjęcia decyzji o ich wypłacie. Środki te zostaną wykazane na dzień przekształcenia jako zobowiązanie wobec Wnioskodawcy (zobowiązanie (...) wobec Wnioskodawcy, które zostanie przejęte - na zasadzie kontynuacji - przez Spółkę z o.o. powstałą w wyniku przekształcenia). Jednocześnie może się okazać, że Wnioskodawca postanowi o wypłacie tych zysków w transzach, tak aby nie zakłócać płynności finansowej Spółki z o.o. Wypłaty zysków miałyby miejsce już po przekształceniu.

2) przed przekształceniem w stosunku do całości lub części tych zysków nie dojdzie do podjęcia decyzji o ich wypłacie. Środki te nie zostaną na dzień przekształcenia wykazane jako zobowiązanie wobec Wnioskodawcy. Zyski pochodzące z okresu funkcjonowania w ramach (...) zostaną jednak wydzielone w dokumentach księgowych w taki sposób, aby było możliwe w przyszłości podjęcie decyzji o wypłacie tych zysków (w formie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki z o.o.). Może się okazać, że wypłata tych zysków nastąpi w transzach, tak aby nie zakłócać płynności finansowej Spółki z o.o.

Przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie skutki podatkowe wypłaty zysków opisanych powyżej w pkt 1, tj. tych zysków, w stosunku do których przed przekształceniem dojdzie do podjęcia decyzji o ich wypłacie (w dalszej części wniosku określane jako „Zyski”).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Zyski były w całości opodatkowane PIT (tj. Wnioskodawca odprowadzał należny podatek PIT „na bieżąco” w czasie prowadzenia (...), zgodnie z przepisami Ustawy PIT).

Aby ustalić skutki podatkowe wypłaty zysków, o których mowa w pkt 2, tj. zysków, w stosunku do których przed przekształceniem nie dojdzie do podjęcia decyzji o ich wypłacie, wnioskodawca złożył odrębny wniosek o wydanie interpretacji podatkowej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W uzupełnieniu wniosku z 12 maja 2022 r. (data wpływu 18 maja 2022 r.) wskazał Pan pytania Organu oraz własne odpowiedzi:

Ad pytanie nr 1:

W jaki sposób ukształtowana zostanie struktura kapitałowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jakie kapitały zostaną utworzone i w jaki sposób zostaną pokryte?

Odpowiedź: W spółce z o.o. zostanie utworzony kapitał zakładowy oraz kapitał zapasowy. Dodatkowo planowane jest utworzenie kapitału rezerwowego. Do pokrycia kapitałów dojdzie w wyniku przekształcenia (...) na podstawie przepisów kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 551 par. 5 k.s.h. przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). W związku z tym można argumentować, że kapitały będą pokryte przedsiębiorstwem (...) (wszystkimi składnikami (...)).

Wysokość kapitału zakładowego zostanie ustalona w planie przekształcenia oraz zostanie wskazana umowie Spółki z o.o. (jej akcie założycielskim). Kapitał zakładowy spółki z o.o. będzie niższy od wartości bilansowej majątku przekształcanego przedsiębiorstwa. W konsekwencji Wnioskodawca obejmie udziały spółki z o.o. o wartości nominalnej niższej od wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorstwa.

Nadwyżka wartości bilansowej ponad kwotę kapitału zakładowego zostanie wykazana w bilansie spółki przekształconej (Spółki z o.o.) w pozycjach:

‒Kapitał zapasowy,

‒Kapitał rezerwowy,

‒Zysk z lat ubiegłych.

Kapitał rezerwowy będzie obejmować wyłącznie kwotę zysków wypracowanych w czasie działalności przez (...). W pozycji „zysk lat ubiegłych” wykazany zostanie zysk (...) wykazany za okres od pierwszego dnia roku kalendarzowego roku przekształcenia do dnia przekształcenia (...) w spółkę z o.o.

Ad pytanie nr 2:

Z jakiego kapitału (lub innej pozycji bilansowej) spółka z o. o. wypłaci Panu środki?

Odpowiedź: Jak była o tym mowa, przed dniem przekształcenia zostanie podjęta oficjalna decyzja o planowanym wypłaceniu Wnioskodawcy zysków pochodzących z okresu działania (...). Zyski te w całości były opodatkowane PIT (na bieżąco) po stronie Wnioskodawcy. Będzie to decyzja Wnioskodawcy jako właściciela (...) i zostanie ona uwzględniona w dokumentach dotyczących przekształcenia. Ponieważ kwota zysków będzie należna Wnioskodawcy w bilansie otwarcia Spółka z o.o. wykaże ją jako „Zobowiązanie wobec jednostki powiązanej”.

Ad pytanie nr 3:

Czy wypłata tych środków będzie się wiązała z obniżeniem kapitału zapasowego/ rezerwowego spółki z o.o.?

Odpowiedź: Nie, w przedmiotowej sprawie wypłata zysków wypracowanych w okresie, w którym Wnioskodawca prowadził działalność w formie (...) i które będą wykazane jako zobowiązanie w bilansie otwarcia nie będzie wiązała się z obniżeniem kapitału zapasowego/rezerwowego. Nie będą to zatem środki wypłacane z kapitału zapasowego/rezerwowego spółki z o.o.

Ad pytanie nr 4:

Jaki charakter prawny będzie mieć czynność, w wyniku której zostanie rozwiązany lub obniżony kapitał zapasowy spółki z o. o. i nastąpi wyplata pieniężna na Pana rzecz (np. wyplata dywidendy, wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji, zmniejszenia wartości nominalnej lub odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki lub inny charakter)?

Odpowiedź: Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 3, kapitał zapasowy/rezerwowy Spółki z o.o. nie zostanie rozwiązany/obniżony, ponieważ wypłata zysków na rzecz Wnioskodawcy nastąpi zgodnie z decyzją podjętą przed przekształceniem. Kwota będzie ujęta jako zobowiązanie. Na dzień przekształcenia, przy dokonywanej wycenie, uwzględnione zostanie to, że Spółka z o.o. ma zobowiązanie do wypłaty Wnioskodawcy zysków.

Ad pytanie nr 5:

Czy umowa spółki z o.o. będzie przewidywała udziały (akcje) uprzywilejowane? Jeśli tak. na czym polega to uprzywilejowanie (jakie szczególne uprawnienia obejmuje) i których udziałów dotyczy, kto będzie ich właścicielem?

Odpowiedź: Umowa Spółki z o.o. nie będzie przewidywała udziałów uprzywilejowanych.

Ad pytanie nr 6:

W jaki sposób czynność prawna, na podstawie której dokonana zostanie wypłata wpłynie na zakres Pana uprawnień jako wspólnika spółki z o.o. w szczególności czy będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości ich udziałów w tej spółce albo czy wpłynie na poziom ich prawa do udziału w zyskach spółki?

Odpowiedź: Wypłata zysku nie wpłynie w żaden sposób na zakres uprawnień Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki z o.o. Z wypłatą zysku nie będzie wiązać się umorzenie udziałów czy obniżenie ich wartości. Nie będzie mieć też wpływu na poziom prawa do udziału w zysku wypracowanego przez Spółkę z o.o. Wnioskodawca będzie dysponować 100% udziałów w Spółce z o.o. i jako jedyny wspólnik tej spółki będzie mieć prawo do dywidendy wypracowanej w czasie działalności Spółki z o.o.

Ad pytanie nr 7:

Czy uprawnienie Pana do uzyskania zysku będzie wynikało z faktu uprzedniego prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej (w ramach której wypracowano środki przeniesione następnie do spółki, których wypłatę ma Pan otrzymać)?

Odpowiedź: Tak. Uprawnienie Wnioskodawcy do uzyskania zysku będzie wynikało z faktu uprzedniego prowadzenia (...). w ramach której wypracowano środki. Zyski te w całości były opodatkowane. Wnioskodawca płacił na bieżąco podatek PIT. Kwota zysków obecnie jest wykazywana w bilansie (...). W bilansie otwarcia Spółki z o.o. zostanie ona wykazana jako zobowiązanie względem Wnioskodawcy (zobowiązanie wynikające z tytułu uzyskania zysków z prowadzenia (...) przez Wnioskodawcę, które zostanie przejęte - na zasadzie kontynuacji - przez spółkę z o.o. powstałą w wyniku przekształcenia). Na podstawie art. 5842 § 1 k.s.h. spółce przekształconej (jednoosobowej spółce kapitałowej) przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego (osoba fizyczna wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą). Oznacza to, że nowo powstała spółka z o.o. „przejmie” zobowiązanie osoby fizycznej (Wnioskodawcy) prowadzącej (...) do wypłaty zysku wypracowanego w trakcie funkcjonowania (...) na rzecz Wnioskodawcy.

Ad pytanie nr 8:

Czy źródłem uprawnienia Pana do uzyskania zysku ze spółki z o. o. będzie posiadanie statusu udziałowca spółki?

Odpowiedź: Źródłem uprawnienia do uzyskania przez wspólnika zysku ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zawsze posiadanie statusu udziałowca takiej spółki. Wnioskodawca pragnie jednak podkreślić, że jego sytuacja jest odmienna, ponieważ zysk, który ma mu zostać wypłacony, nie jest zyskiem ze spółki z o.o. (która dopiero ma powstać), a zyskiem wypracowanym w okresie prowadzenia (...). Należy podkreślić, że niewypłacone zyski Wnioskodawcy uzyskane w trakcie (...) z chwilą przekształcenia w spółkę z o.o. nie stają się jej zyskami - w przeciwnym razie oznaczałoby to podwójne opodatkowanie tego samego dochodu. Źródłem uprawnienia Wnioskodawcy do uzyskania zysku (który nie jest zyskiem ze spółki z o.o., ponieważ został wypracowany w trakcie trwania (...)) będzie relacja łącząca Wnioskodawcę z prowadzoną (...), która następnie zostanie przekształcona w spółkę z o.o. Natomiast zgodnie z zasadą kontynuacji określoną w art. 5842 § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego, zatem spółka z o.o. stanie się sukcesorem obowiązków wynikających z (...).

Innymi słowy źródłem uprawnienia do otrzymania zysków nie będzie sensu stricte posiadanie statusu udziałowca Spółki z o.o., a raczej decyzja podjęta przed przekształceniem o wypłacie zysków, która stworzy zobowiązanie Spółki z o.o. i - jednocześnie - uprawnienie (roszczenie) po stronie Wnioskodawcy.

Pytanie

Czy wypłata przez Spółkę z o.o. na rzecz Wnioskodawcy zysków wypracowanych przed przekształceniem (tj. w czasie, w którym Wnioskodawca prowadził działalność w formie (...)) będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że wypłata przez Spółkę z o.o. na Pana rzecz zysków wypracowanych przed przekształceniem (tj. w czasie, w którym prowadził Pan działalność w formie (...)) nie będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie Pana stanowiska:

Możliwość przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową została przewidziana w art. 551 § 5 ksh. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą), czyli jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub jednoosobową spółkę akcyjną.

Jak stanowi art. 5841 ksh, przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (jest to tzw. dzień przekształcenia).

Na podstawie art. 584 § 1 ksh spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Zgodnie z art. 5842 § 3 ksh z dniem przekształcenia przedsiębiorca staje się wspólnikiem spółki przekształconej (czyli obejmuje udziały bądź akcje w tej spółce).

Kwestie następstwa prawnego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy w zakresie praw i obowiązków przewidzianych w przepisach podatkowych uregulowane są w Ordynacji podatkowej.

Jak wynika z art. 93a § 4 O.p., jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Z kolei zgodnie z art. 112b O.p. jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W doktrynie zwraca się uwagę, że kwestia wejścia w prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształconego w jednoosobową spółkę kapitałową jest ukształtowana specyficznie (Etel Leonard (red., Ordynacja podatkowa, Komentarz aktualizowany, LEX 2021 [komentarz do art. 93 O.p.]).. Jest to związane z tym, że w przeciwieństwie do innych rodzajów przekształceń dokonywanych w trybie przepisów Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową podmiot przekształcany dalej istnieje (osoba fizyczna, której działalność jest przekształcana traci jednak przymiot przedsiębiorcy, ponieważ jej przedsiębiorstwo w wyniku przekształcenia „staje się” spółką).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 44 ust. 1 Ustawy PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Na podstawie powyższych przepisów podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowują uzyskiwane z jej tytułu dochody „na bieżąco”, tj. uiszczają w trakcie roku zaliczki na podatek, a następnie dokonują rozliczenia rocznego w zeznaniu podatkowym. Zasadą jest, że wypłata zysku opodatkowanego już wcześniej podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest neutralna podatkowo (tj. nie podlega ponownemu opodatkowaniu).

W Pana ocenie wypłata przez Spółkę z o.o. na Pana rzecz zysków wypracowanych w okresie, w którym prowadził Pan działalność w formie (...) będzie neutralna na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż zyski podlegały opodatkowaniu „na bieżąco” w czasie prowadzenia (...).

Pomimo tego, że zyski będą Panu wypłacane przez Spółkę z o.o., ich otrzymanie nie będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, tj. przychodu z tytułu dywidendy ani innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej, Spółka z o.o. będzie kontynuować działalność (...). Nie oznacza to jednak, że zyski wypracowane przez (...) z chwilą przekształcenia staną zyskami Spółki z o.o. Przyjęcie odmiennego poglądu w tym zakresie skutkowałoby podwójnym opodatkowaniem tych samych środków.

Wskazał Pan, ze przedstawione powyżej Pana stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych. Przykładowo w interpretacji z dnia 16 września 2021 r., znak 0112- KDWL.4011.102.2021.1.TW, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłową argumentację wnioskodawcy, który twierdził, że wypłata przez spółkę z o.o. (powstałą w wyniku przekształcenia wnioskodawcy jako przedsiębiorcy) środków stanowiących zysk netto wnioskodawcy powstały przed dniem przekształcenia będzie neutralna podatkowo. Organ uzasadnił swoje rozstrzygnięcie w następujący sposób:

„[…]biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo, w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m. in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego musi nastąpić przed przekształceniem i wartość tych składników nie może być uwzględniona w wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorcy zawartej w planie przekształcenia. Taka sytuacja ma miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Zatem w sytuacji, gdy decyzja wypłaty zysku nastąpi przed przekształceniem prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, to wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) wypracowanych przez prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą i opodatkowanych uprzednio przez podatnika nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W takiej sytuacji bowiem z uwagi na to, że Wnioskodawca podejmie przed przekształceniem, decyzję o zwrocie środków pieniężnych - wycofaniu części aktywów, nie powinno się interpretować majątku prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, który zostanie przeznaczony do wypłaty Wnioskodawcy, jako majątku spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu.

W związku z powyższym, otrzymanie spłaty zobowiązania, które wynika z relacji, która łączy Wnioskodawcę z prowadzoną przez niego jednoosobową działalnością gospodarczą, która następnie zostanie przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - jest obojętne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zobowiązanie, nie jest elementem kapitałów własnych przekształconej spółki, dlatego w rozpatrywanej sprawie, w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Analogiczne wnioski wynikają z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 października 2021 r„ znak 0113-KD1PT2-3.4011.630.2021.1.ID.

Podsumowując, w Pana ocenie wypłata przez Spółkę z o.o. na Pana rzecz zysków wypracowanych przez (...), w stosunku do których przed przekształceniem zostanie podjęta decyzja o ich wypłacie, nie będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co potwierdzają przywołane w uzasadnieniu wniosku interpretacje.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):

Przekształcenia tego dokonuje się w trybie przepisów art. 584¹ do art. 584¹³ Kodeksu spółek handlowych.

Stosownie do art. 584² § 1 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z przepisem art. 584² § 2 ww. ustawy:

Na podstawie art. 584² § 3 omawianej ustawy:

Oznacza to, że osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej w zależności od wybranej formy prowadzenia dalszej działalności. Skutkiem przekształcenia jest przejście wszelkich praw oraz obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego na spółkę przekształconą.

Jednocześnie art. 584⁴ Kodeksu spółek handlowych stanowi, że:

Zgodnie z art. 584⁹ pkt 2 omawianej ustawy:

Oświadczenie to musi przy tym uwzględniać obowiązujące wymogi w zakresie minimum ustawowego dla wysokości kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. 5 000 złotych (art. 584⁴ w zw. z art. 154 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Jak stanowi art. 154 § 1 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 154 § 3 cytowanej ustawy:

Kapitał zakładowy spółki przekształconej pokrywany jest całym przedsiębiorstwem przedsiębiorcy przekształcanego. Stąd przyjmuje się, że wartość (zasadniczo bilansowa) tego przedsiębiorstwa ujawniona w planie przekształcenia musi odpowiadać co najmniej wysokości kapitału zakładowego wskazanego w oświadczeniu o przekształceniu.

Należy podkreślić, że nie występuje przepis prawny, który nakazywałby, aby całą wartość bilansową „majątku przedsiębiorcy przekształcanego” uznać za wysokość kapitału zakładowego wskazywaną w oświadczeniu o przekształceniu (art. 584⁹ pkt 2 Kodeksu spółek handlowych). Oznacza to, że część tego majątku może tworzyć kapitał zakładowy, pozostała zaś część kapitał zapasowy spółki przekształconej.

Przytoczony przepis art. 154 § 1 ww. ustawy stanowi przykład przepisu stosowanego wprost z mocy art. 584⁴ Kodeksu spółek handlowych. Istotnymi natomiast przepisami, które mimo obowiązku stosowania przepisów o powstaniu spółki przekształconej nie znajdą zastosowania przy przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę z racji, że odpowiednie stosowanie tych przepisów daje możliwość ich pominięcia, są m.in. przepisy o objęciu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 157 § 1 pkt 5, art. 167 § 1 pkt 2 ww. ustawy), czy też przepisy o wniesieniu wkładów do spółki, w tym o wniesieniu wkładów niepieniężnych (aportów).

Zgodnie z art. 157 § 1 pkt 5 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 167 § 1 pkt 2 ww. ustawy:

Należy wskazać, że jeżeli wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy przekształcanego jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej (art. 584⁴ w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych). Wskazany przepis  art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych reguluje kwestie tzw. agio. Agio to właśnie nadwyżka powyżej wartości nominalnej udziału, która jest wnoszona do kapitału zapasowego spółki. Z kolei kapitał zapasowy odzwierciedla źródła finansowania aktywów przez spółkę w trakcie jej funkcjonowania. Może być tworzony z zysku oraz dopłat wspólników. Dodatkowo źródłem zasilenia może być agio, jak również odpisy fakultatywne. Kapitał zapasowy jest przejawem samofinansowania. Służy pokryciu straty bilansowej. Kapitały zapasowe mogą być tworzone jako obligatoryjne i fakultatywne. Przykład obligatoryjnego (ustawowego) kapitału zapasowego znajduje się w art. 396 Kodeksu spółek handlowych. Przepis ten przewiduje zobowiązanie do utworzenia kapitału zapasowego w spółce akcyjnej, do którego przelewa się co najmniej 8% zysku za dany rok obrotowy, dopóki kapitał ten nie osiągnie co najmniej jednej trzeciej kapitału zakładowego. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przewidują obowiązku tworzenia przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością innych funduszy własnych niż kapitał zakładowy. Źródłem obowiązku tworzenia innych funduszy spółki mogą być natomiast inne przepisy obowiązującego prawa, jak również umowa spółki albo uchwała wspólników. Zasadnicze znaczenie mają kapitał zapasowy oraz kapitały rezerwowe. Do kapitału zapasowego odwołuje się między innymi wskazany przepis art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych.

Pana wątpliwości dotyczą potwierdzenia prawidłowości Pana stanowiska, zgodnie z którym dokonanie przez spółkę przekształconą (powstałą z przekształcenia Pana przedsiębiorstwa – przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą) wypłaty na Pana rzecz po przekształceniu, środków stanowiących Pana zyski z działalności powstałe przed dniem przekształcenia i opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w drodze zaistnienia długoterminowego zobowiązania spółki przekształconej, będzie dla Pana czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym czy spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności przez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok, podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie generowała wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u podatnika.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika m.in., że podejmie Pan, przed przekształceniem, decyzję o wypłacie środków pieniężnych, pochodzących z okresu działania jednoosobowej działalności gospodarczej. Decyzja ta zostanie uwzględniona w dokumentach dotyczących przekształcenia. Będzie wykazana jako zobowiązanie w bilansie otwarcia.

Należy wyjaśnić, że z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki (z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcyjnej) – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym.

Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio czy kapitał rezerwowy. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach lub akcjach. Osoba fizyczna z właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji), które może realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami k.s.h.

Jednakże biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo, w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę, czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m.in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego musi nastąpić przed przekształceniem i wartość tych składników nie może być uwzględniona w wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorcy. Taka sytuacja ma miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Zatem w sytuacji, gdy decyzja wypłaty zysku nastąpi przed przekształceniem prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, to wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) wypracowanych przez prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą i opodatkowanych uprzednio przez podatnika nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W takiej sytuacji bowiem z uwagi na to, że podejmie Pan przed przekształceniem, decyzję o zwrocie środków pieniężnych – wycofaniu części aktywów, nie powinno się interpretować majątku prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, który zostanie przeznaczony do Pana wypłaty, jako majątku spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu.

W związku z powyższym, otrzymanie spłaty zobowiązania, które wynika z relacji, która łączy Pana z prowadzoną przez niego jednoosobową działalnością gospodarczą, która następnie zostanie przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – jest obojętne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zobowiązanie, nie jest elementem kapitałów własnych przekształconej spółki, dlatego w rozpatrywanej sprawie, w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym dokonanie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą) wypłaty na Pana rzecz po przekształceniu, zysków wypracowanych przed przekształceniem i opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w drodze zaistnienia zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie dla Pana czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Odnośnie powołanych przez Pana interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, że orzeczenie to dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

‒dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).