Temat interpretacji
Skutki podatkowe wypłaty zysku wypracowanego przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
Dnia 25 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 17 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) opodatkowaną podatkiem liniowym. Jest również czynnym podatnikiem podatku VAT.
Głównym przedmiotem działalności jest produkcja konstrukcji stalowych dla budownictwa.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 30 lat i planuje przekształcić ją w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością ze względów zabezpieczenia majątku (ochrona majątku osobistego), jak również uniknięcia przez najbliższych komplikacji dalszego prowadzenia działalności w przypadkach losowych, które przy prowadzeniu jednoosobowej działalności w razie śmierci przedsiębiorcy są istotnie skomplikowane.
Tym samym, wybrana forma organizacyjno-prawna byłaby odpowiednia dla zabezpieczenia majątku osobistego, jak i sukcesji wynikającej ze spadkobrania.
Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość i podlega corocznemu badaniu przez biegłego rewidenta.
Przekształcenie ma się odbyć na podstawie art. 551 § 5 w zw. z przepisami art. 584 ze zn. 1 – 584 ze zn. 13 ustawy Kodeks spółek handlowych.
W związku z powyższym, przekształcenie wymagało będzie m.in. sporządzenia planu przekształcenia i poddania tego planu badaniu biegłego rewidenta w zakresie prawidłowości i rzetelności. Zasadą jest, że w planie przekształcenia JDG w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością należy wskazać wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej. Wnioskodawca na chwilę obecną nie podjął jeszcze decyzji na temat wysokości kapitału zakładowego spółki z o.o. Zakłada on jednak, iż wartość ta będzie niższa niż obecny kapitał podstawowy, który jest wykazywany w bilansie w pasywach prowadzonej przez niego działalności, ponieważ Wnioskodawca przed przekształceniem zamierza dokonać wycofania z przedsiębiorstwa znacznej części wypracowanych zysków.
Działanie takie polegać będzie między innymi na wypłacie środków pieniężnych, które uprzednio były już opodatkowane.
Co do zasady przedsiębiorca może na bieżąco wypłacać wypracowane zyski, ale może je z różnych względów pozostawiać w działalności. Najczęstszą przyczyną braku możliwości wypłaty zysku przez przedsiębiorcę jest fakt, iż nie posiada on fizycznie środków pieniężnych, ponieważ zamroził je w inne aktywa, takie jak: środki trwałe, zapasy czy należności od odbiorców, które mają określony termin realizacji. Wnioskodawca przewiduje, iż na dzień przekształcenia nie będzie posiadał odpowiedniej ilości gotówki, żeby mógł ją fizycznie wycofać z przedsiębiorstwa. Wnioskodawca zamierza przed przekształceniem podjąć stosowne zarządzenie (w którym podejmie decyzję o zwrocie środków pieniężnych) i dokonać odpowiedniego przeksięgowania, które będzie miało na celu przesunięcie środków z kapitału własnego na zobowiązanie długoterminowe wobec Wnioskodawcy/właściciela. W wyniku tego w spółce przekształconej w momencie jej powstania w bilansie po stronie pasywów powstanie zobowiązanie długoterminowe wobec wspólnika spółki. Reasumując, w bilansie prowadzonej działalności przed przekształceniem wystąpi zobowiązanie długoterminowe wobec właściciela, natomiast spółka od momentu powstania będzie miała zobowiązanie długoterminowe wobec właściciela przedsiębiorstwa przekształcanego (Wnioskodawcy), który zostanie udziałowcem spółki z o.o., powstałej z powyższego przekształcenia.
Wnioskodawca nie wyklucza, że na późniejszym etapie, już po dokonaniu przekształcenia do spółki dołączą członkowie jego rodziny jako jej wspólnicy lub osoby trzecie. Powyższe nastąpi na skutek podwyższenia kapitału zakładowego lub darowizny części udziałów w spółce. Tym samym, na skutek zwiększenia składu udziałowców spółki spłata na rzecz Wnioskodawcy może nastąpić w momencie, kiedy Wnioskodawca nie będzie już jedynym wspólnikiem spółki.
Pytania
1.Czy spłata wobec Wnioskodawcy będącego wspólnikiem (jedynym udziałowcem) powstałej w wyniku przekształcenia (w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych /art. 551 § 5/) prowadzonej przez tego Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. dokonana przez tę spółkę z o.o., a obejmująca spłatę zobowiązania długoterminowego, które to zobowiązanie powstało przed przekształceniem, dokonana z zysku netto Wnioskodawcy, który to zysk był już wcześniej opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.Czy spłata wobec Wnioskodawcy będącego wspólnikiem (lecz nie jedynym udziałowcem) powstałej w wyniku przekształcenia (w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych /art. 551 § 5/) prowadzonej przez tego Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. dokonana przez tę spółkę z o.o., a obejmująca spłatę zobowiązania długoterminowego, które to zobowiązanie powstało przed przekształceniem, dokonana z zysku netto Wnioskodawcy, który to zysk był już wcześniej opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Pana stanowisko w sprawie
W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – wypłata zobowiązania długoterminowego wobec wspólnika, które powstało z wcześniej wypracowanego i opodatkowanego dochodu, będzie neutralna podatkowo i nie będzie wiązała się z powstaniem obowiązku podatkowego w pdof. Dochód ten powstał bowiem w trakcie wieloletniej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę i został przez niego opodatkowany podatkiem liniowym.
Wnioskodawca ma prawo wycofać wcześniej wypracowane i opodatkowane zyski, a z przyczyn opisanych w stanie faktycznym nie może ich wypłacić przed przekształceniem. Wnioskodawca ma w takim przypadku prawo otrzymać należne mu środki pieniężne od Spółki przekształconej, gdyż przekształcenie takie oznacza następstwo prawne, czyli spółka wchodzi we wszelkiego rodzaju nie tylko prawa, ale również obowiązki działalności przekształcanej, w tym przejmuje wszelkiego rodzaju zobowiązania. Istotne znaczenie ma fakt, iż Wnioskodawca przed przekształceniem podejmie decyzje o zwrocie na jego rzecz przez wiele lat wypracowanych środków, czyli to zobowiązanie powstanie przed przekształceniem. Na dzień zamknięcia ksiąg w jednoosobowej działalności gospodarczej będzie w bilansie po stronie pasywów zobowiązanie długoterminowe wobec właściciela, które będzie następnie uwidocznione w bilansie spółki przekształconej jako zobowiązanie długoterminowe wobec wspólnika.
Analizując skutki podatkowe zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, należy odnieść się również do regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.
Źródła przychodów, które są osiągane przez osoby fizyczne, ustawodawca wymienił w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (...). Co do zasady, do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.
Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 – są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.
W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (...) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1-11 (...).
Treść powyższych przepisów wskazuje na to, iż podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą, są zobowiązani do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego oraz do rozliczenia tego podatku w zeznaniu rocznym. Innymi słowy, dochód powstały w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowują na bieżąco w każdym roku podatkowym. W konsekwencji tego kapitał własny powstaje z wypracowanych i już opodatkowanych zysków. Wycofanie wypracowanych środków poprzez przesunięcie środków z kapitału własnego na zobowiązanie długoterminowe wobec właściciela na podstawie wcześniejszej decyzji Wnioskodawcy jest czynnością księgową i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Powoduje to jedynie powstanie tytułu do wypłaty środków na rzecz Wnioskodawcy, który nie mógł ich wcześniej wypłacić ze swojej działalności, a zostały one już opodatkowane. Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi następstwo prawne podmiotów, wchodząc we wszelkie prawa i obowiązki przekształconej działalności i kontynuuje tą działalność w nowej formie prawnej.
Spółka przejmuje więc zobowiązanie, które wcześniej powstało już w działalności gospodarczej tak jak zobowiązania wobec kontrahentów czy instytucji. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, spłata zobowiązania wobec Wnioskodawcy nie będzie podlegała ponownemu opodatkowaniu, w innym przypadku pobranie takiego podatku spowodowałoby podwójne opodatkowanie tego samego dochodu. Wobec powyższego spłata takiego zobowiązania będzie neutralna podatkowo, a przekształcona spółka nie będzie musiała występować w roli płatnika i realizować obowiązków wymienionych w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Analizując powyższą kwestię na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych, wskazać należy, że zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086) – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).
Przekształcenia tego dokonuje się w trybie przepisów art. 584 zn. 1 – art. 584 zn. 13 ksh. Na zasadzie art. 584 zn. 2 § 1 ksh spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.
Zgodnie z przepisem art. 584 zn. 2 § 2 ksh spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Zgodnie z art. 584 zn. 2 § 3 ksh osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5 ksh, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej. Osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej w zależności od wybranej formy prowadzenia dalszej działalności. Skutkiem przekształcenia jest przejście wszelkich praw oraz obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego na spółkę przekształconą.
W niniejszej sprawie przekształcenie Wnioskodawcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie oznaczać następstwo prawne podmiotów. Spółka nie będzie stanowiła nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz kontynuację jednoosobowej działalności gospodarczej w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej stanie się odpowiednio zyskiem Spółki.
Jego status się nie zmieni – dochód ten nadal pozostanie dochodem wypracowanym w czasie prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej przez poprzednika prawnego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Wnioskodawcę).
Nadto, na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych ani ustaw podatkowych czy rachunkowości, nie występuje przepis, który nakazywałby, aby całą wartość bilansową „majątku przedsiębiorcy przekształcanego” uznać za wysokość kapitału zakładowego wskazywaną w obowiązkowo składanym oświadczeniu o przekształceniu (art. 5849 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych). Oznacza to, że część tego majątku może tworzyć kapitał zakładowy, pozostała zaś część kapitał zapasowy spółki przekształconej.
W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – odnośnie zmiany składu osobowego udziałowców spółki powstałej w wyniku przekształcenia (w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych /art. 551 § 5/) prowadzonej przez tego Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o., polegającego na zbyciu – już po dokonaniu przekształcenia – przez niego części udziałów poprzez darowiznę lub polegająca na przystąpieniu do spółki innych wspólników na skutek podwyższenia kapitału zakładowego, to powyższa okoliczność z przyczyn wywiedzionych powyżej (jak do pytania nr 1) nie wpłynie na konieczność zapłaty przez Wnioskodawcę podatku dochodowego od osób fizycznych od dokonanej na jego rzecz wypłaty, stosownie do zadanego pytania. Wypłata ta bowiem będzie wynikała z zobowiązania długoterminowego względem wspólnika będącego Wnioskodawcą i wyżej opisana zmiana składu osobowego nie wpłynie w żaden sposób na fakt, że kwota wypłaty obejmować będzie zysk osiągnięty przez Wnioskodawcę, który już wcześniej został opodatkowany.
Orzecznictwo: podnieść należy, że prezentowane powyżej poglądy znajdują oparcie w linii orzeczniczej, tak tutejszego organu, jak i sądów administracyjnych (np. patrz: wyrok WSA w Gliwicach z 18.11.2020 r., I SA/GI 869/20, Legalis nr 2507424, Wyrok WSA w Kielcach z 17 grudnia 2020, sygn. akt I SA/Ke 382/20, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDWL.4011.102.2021.1.TW).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):
Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086) – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).
Przekształcenia tego dokonuje się w trybie przepisów art. 5841 do art. 58413 Kodeksu spółek handlowych.
Stosownie do art. 5842 § 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych:
Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.
W myśl art. 5842 § 2 ustawy – Kodeks spółek handlowych:
Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.
Zgodnie z art. 5842 § 3 ustawy – Kodeks spółek handlowych:
Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.
Oznacza to, że osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej w zależności od wybranej formy prowadzenia dalszej działalności. Skutkiem przekształcenia jest przejęcie wszelkich praw oraz obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego na spółkę przekształconą.
Stosownie do art. 5844 ustawy – Kodeks spółek handlowych:
Do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
W myśl art. 5849 pkt 2 ustawy – Kodeks spółek handlowych:
Oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy powinno zostać sporządzone w formie aktu notarialnego i określać co najmniej wysokość kapitału zakładowego albo kapitału akcyjnego.
Oświadczenie to musi przy tym uwzględniać obowiązujące wymogi w zakresie minimum ustawowego dla wysokości kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. 5 000 złotych (art. 5844 w zw. z art. 154 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Kapitał zakładowy spółki przekształconej pokrywany jest całym przedsiębiorstwem przedsiębiorcy przekształcanego. Stąd przyjmuje się, że wartość (zasadniczo bilansowa) tego przedsiębiorstwa ujawniona w planie przekształcenia musi odpowiadać co najmniej wysokości kapitału zakładowego wskazanego w oświadczeniu o przekształceniu.
Podkreślamy, że nie występuje przepis prawny, który nakazywałby, aby całą wartość bilansową „majątku przedsiębiorcy przekształcanego” uznać za wysokość kapitału zakładowego wskazywaną w oświadczeniu o przekształceniu (art. 5849 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych). Oznacza to, że część tego majątku może tworzyć kapitał zakładowy, pozostała zaś część kapitał zapasowy spółki przekształconej.
Przytoczony przepis art. 154 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi przykład przepisu stosowanego wprost z mocy art. 5844 tego Kodeksu. Istotnymi natomiast przepisami, które mimo obowiązku stosowania przepisów o powstaniu spółki przekształconej nie znajdą zastosowania przy przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę z racji, że odpowiednie stosowanie tych przepisów daje możliwość ich pominięcia, są m.in. przepisy o objęciu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 157 § 1 pkt 5, art. 167 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych), czy też przepisy o wniesieniu wkładów do spółki, w tym o wniesieniu wkładów niepieniężnych (aportów).
Wskazujemy, że jeżeli wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy przekształcanego jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej (art. 5844 w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych). Wskazany przepis art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych reguluje kwestie tzw. agio. Agio to właśnie nadwyżka powyżej wartości nominalnej udziału, która jest wnoszona do kapitału zapasowego spółki. Z kolei, kapitał zapasowy odzwierciedla źródła finansowania aktywów przez spółkę w trakcie jej funkcjonowania. Może być tworzony z zysku oraz dopłat wspólników. Dodatkowo źródłem zasilenia może być agio, jak również odpisy fakultatywne. Kapitał zapasowy jest przejawem samofinansowania. Służy pokryciu straty bilansowej. Kapitały zapasowe mogą być tworzone jako obligatoryjne i fakultatywne. Przykład obligatoryjnego (ustawowego) kapitału zapasowego znajduje się w art. 396 Kodeksu spółek handlowych. Przepis ten przewiduje zobowiązanie do utworzenia kapitału zapasowego w spółce akcyjnej, do którego przelewa się co najmniej 8% zysku za dany rok obrotowy, dopóki kapitał ten nie osiągnie co najmniej jednej trzeciej kapitału zakładowego. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przewidują obowiązku tworzenia przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością innych funduszy własnych niż kapitał zakładowy. Źródłem obowiązku tworzenia innych funduszy spółki mogą być natomiast inne przepisy obowiązującego prawa, jak również umowa spółki albo uchwała wspólników. Zasadnicze znaczenie mają kapitał zapasowy oraz kapitały rezerwowe. Do kapitału zapasowego odwołuje się między innymi wskazany przepis art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).
Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Co do zasady, do kategorii przychodów podatkowych należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.
W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 – są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f–3h.
Z powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności przez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok, podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.
Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie generowała wypłata zysku, który wcześniej – zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegał opodatkowaniu u podatnika.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. W najbliższym czasie planuje Pan przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w sp. z o.o. (dalej: Spółka). Przekształcenie to zostanie dokonane na podstawie ustawy – Kodeks spółek handlowych. W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej w latach ubiegłych osiągał Pan zyski. Zyski te nie były wypłacane Panu, ale pozostawały w jednoosobowej działalności gospodarczej. Przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę planuje Pan podjęcie decyzji o wypłacie zysków z lat ubiegłych. Przewiduje Pan, że na dzień przekształcenia może nie posiadać odpowiedniej ilości gotówki. Dlatego też nastąpi przeksięgowanie zysków z lat ubiegłych z kapitału własnego na zobowiązanie długoterminowe względem Pana. Przeksięgowanie to nastąpi na podstawie Pana decyzji. W bilansie otwarcia Spółki zyski z lat ubiegłych nie będą wykazane na kapitale własnym, ale również zostaną wykazane jako zobowiązanie długoterminowe względem Pana. Już po przekształceniu do Spółki mogą dołączyć nowi wspólnicy (członkowie rodziny lub osoby trzecie). Nastąpi to przez podwyższenie kapitału zakładowego Spółki lub darowizny części udziałów w Spółce.
Wyjaśniamy, że z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki (z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcyjnej) – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym.
Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio, czy kapitał rezerwowy. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach lub akcjach. Osoba fizyczna z właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji), które może realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.
Jednak – biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo – w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę, czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m.in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym, decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego musi nastąpić przed przekształceniem i wartość tych składników nie może być uwzględniona w wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorcy zawartej w planie przekształcenia. Taka sytuacja ma miejsce w Pana sprawie.
Zatem w sytuacji, gdy decyzja o wypłacie zysku nastąpi przed przekształceniem prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, to wypłata zysków przez spółkę przekształconą wypracowanych przez prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą i opodatkowanych uprzednio przez podatnika nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W takiej sytuacji, z uwagi na to, że podejmie Pan przed przekształceniem decyzję o zwrocie środków pieniężnych – wycofaniu części aktywów, nie powinno się interpretować majątku prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, który zostanie przeznaczony do wypłaty Panu, jako majątku spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu.
Dlatego też otrzymanie spłaty zobowiązania, które wynika z relacji, która łączy Pana z prowadzoną przez niego jednoosobową działalnością gospodarczą, która następnie zostanie przekształcona w Spółkę, jest obojętne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zobowiązanie to nie jest bowiem elementem kapitałów własnych Spółki, dlatego w Pana sprawie nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Powyższego nie zmienia fakt, że na etapie późniejszym (już po przekształceniu) do Spółki wejdą nowi wspólnicy.
Reasumując – w związku z otrzymaniem przez Pana środków pieniężnych tytułem spłaty zobowiązania długoterminowego, które to zobowiązanie powstało przed przekształceniem w Spółkę, dokonane z zysku netto, który to zysk był już wcześniej opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bez względu na to, czy będzie Pan jedynym udziałowcem Spółki, czy na etapie późniejszym (już po przekształceniu) do Spółki wejdą nowi wspólnicy, po Pana stronie nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wniesienia wniosku.
W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzamy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.
Ponadto wskazujemy, że powołane przez Pana orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzamy, że – naszym zdaniem – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).