Wspólnicy Spółki umarzającej rozważają podjęcie czynności mających na celu zmianę proporcji udziałów w kapitale Spółki.

W związku powyższym, w celu uzyskania docelowej struktury, Spółka umarzająca zamierza nabyć od dwóch swoich udziałowców (Wspólnika 2 i Wspólnika 3) część swoich udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia, na podstawie art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH") (Dz.U.2022.1467 t.j. z dnia 2022.07.12).

Umorzenie udziałów w Spółce nastąpi bez wynagrodzenia, zgodnie z art. 199 § 3 KSH. Nadmienić należy, że umowa Spółki zezwala na dobrowolne umorzenie udziałów, w tym bez wynagrodzenia. Podstawą umorzenia udziałów w Spółce będzie uchwała zgromadzenia wspólników Spółki podjęta w oparciu o uprzednią zgodę umarzanych wspólników, w której wyrażą oni zgodę na umorzenie części należących do nich udziałów bez wynagrodzenia, stosownie do art. 199 § 2 KSH.

Decyzja o umorzeniu udziałów oraz określenie warunków umorzenia nastąpi bez zaangażowania Spółki umarzającej, zaś wyłączną podstawę umorzenia stanowić będzie wspomniana wyżej zgoda umarzanych wspólników oraz uchwała umorzeniowa podejmowana przez zgromadzenie wspólników Spółki.

Dobrowolne umorzenie nabytych udziałów zostanie dokonane bez obniżenia kapitału zakładowego, z tzw. "czystego zysku" (zysku netto) Spółki umarzającej. Umorzenie takie polega na zmniejszeniu liczby udziałów, przy zachowaniu niezmienionej wartości kapitału zakładowego.

W świetle powyższego, przedmiotem niniejszego wniosku jest określenie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów w Spółce na gruncie ustawy o CIT dla Wnioskodawcy.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku dobrowolnego zbycia części udziałów posiadanych przez Wspólnika 2, bez wypłaty wynagrodzenia, w celu dokonania ich umorzenia przez Spółkę, po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym, w wyniku dobrowolnego zbycia udziałów posiadanych przez Wspólnika 2, bez wypłaty wynagrodzenia, w celu dokonania ich umorzenia przez Spółkę, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód na gruncie ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

1. Uwagi ogólne

Zasady umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowane zostały w art. 199 KSH, zgodnie z którym udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziału jest złożoną czynnością korporacyjną, polegająca na unicestwieniu prawa podmiotowego ucieleśnionego w udziale - wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym związanych z tymi udziałami.

Stosownie do § 2 ww. przepisu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Z kolei, w myśl art. 199 § 3 KSH, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Zgodnie z ww. ustawą, wyróżnić można trzy sposoby umarzania udziałów:

Umarzanie udziałów, może odbywać się za wynagrodzeniem, jednakże, w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się także umorzenie nieodpłatne. W takiej sytuacji dochodzi najpierw do zbycia udziałów przez udziałowca i ich nabycia przez spółkę, następnie do ich umorzenia przez spółkę.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zbycie udziałów przez Wspólnika 2 i Wspólnika 3 nastąpi w formie dobrowolnego umorzenia udziałów. Umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami KSH. Podstawą umorzenia wskazanych udziałów będą uchwały zgromadzenia wspólników Spółki umarzającej podjęta w oparciu o wcześniejsze zgody Wspólnika 2 i Wspólnika 3, którego udziały będą umarzane, w której wyrazi on zgodę na umorzenie należących do niego udziałów bez wynagrodzenia. Decyzja o umorzeniu udziałów oraz określenie warunków umorzenia nastąpi bez zaangażowania Spółki, zaś wyłączną podstawę umorzenia stanowić będzie wspomniana wyżej zgoda umarzanych wspólników oraz uchwała umorzeniowa podejmowana przez zgromadzenie wspólników Spółki.

2. Skutki podatkowe dla Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, co do zasady, dochód ten stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Szczególną kategorię dochodów/przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowią dochody/przychody z udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodem (ze źródła zysków kapitałowych) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, jest przychód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji) - przy tym przepis ten obejmuje wyłącznie sytuację tzw. umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów.

Jednocześnie, takim przychodem, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, jest również przychód ze zbycia udziałów (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia - przepis ten obejmuje sytuację dotycząca umorzenia dobrowolnego - umorzenia za zgodą wspólnika.

Wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z cytowaną ustawą o CIT, stanowią odpowiednio dochód albo przychód. Zatem, jeśli określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, należy ocenić czy dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia wiąże się z powstaniem jakiegokolwiek przychodu po stronie podmiotu zbywającego udziały w celu umorzenia, tj. Wspólnika 2.

Ustawodawca nie zawarł w ustawie o CIT definicji prawnej przychodu. Jedynie w art. 12 ustawy o CIT zostały wymienione kategorie przysporzeń uznawanych za punkt wyjścia w obliczeniu zobowiązania podatkowego za rok podatkowy, poprzez wskazanie, które z nich stanowią przychód podatkowy, a które mimo faktycznego zwiększenia majątku podatnika nie są kwalifikowane jako podlegające opodatkowaniu. W świetle art. 12 ustawy o CIT, w doktrynie wykształcił się pogląd, że przychodem podatnika są wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika. Zgodnie zatem z przepisami ustawy o CIT, warunkiem koniecznym dla osiągnięcia przychodu jest uzyskanie definitywnego przysporzenia majątkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT przychodami są m.in.:

Umorzenie udziałów nie zostało wprost wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT jako zdarzenie, z którym wiąże się powstanie przychodu po stronie podmiotu zbywającego udziały w celu umorzenia. Należy mieć jednak na względzie, że przywołany katalog stanowi jedynie przykładowe wyliczenie przychodów, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z powyższymi regulacjami należy uznać, że aby dane przysporzenie majątkowe mogło zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, powinno mieć ono konkretny wymiar i definitywny charakter.

Potwierdzają to organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, m. in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2018 r. znak 0111-KDIB1-2.4010.88.2018.l.DP, w której organ zgodził się ze stanowiskiem, że literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi więc do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć przychody otrzymane oraz takie, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody otrzymane lub należne, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może rozporządzać jak właściciel.

Mając na uwadze przytoczone regulacje, wskazać należy, że mając na uwadze nieodpłatny charakter operacji, czynności realizowane przez Wspólnika 2 (zbycie udziałów w celu umorzenia) nie spowodują powstania po jego stronie żadnego przysporzenia majątkowego, ponieważ Wnioskodawca nie otrzyma w związku ze zbyciem udziałów w celu umorzenia żadnych realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Brak jest zatem przesłanek do uznania, że w wyniku zbycia udziałów przez Wnioskodawcę bez wynagrodzenia na rzecz Spółki umarzającej w celu ich umorzenia, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w bieżącej praktyce organów podatkowych, tak m.in.:

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Spółka umarzająca dokona nieodpłatnego nabycia udziałów Wspólnika 2 i Wspólnika 3 w celu ich umorzenia. Dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu, ponieważ nie skutkuje definitywnym przyrostem majątku Wnioskodawcy (Wnioskodawca zbywa udziały celem ich umorzenia, czego konsekwencją jest wygaśnięcie jego praw jako udziałowca w tej Spółce). Co więcej, powyższa operacja nie może zostać zakwalifikowana do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w np. 12 Ustawy CIT. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przysporzenie majątkowe, a w konsekwencji nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o CIT mówiące o konieczności opodatkowania przychodów, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, gdyż zbycie udziałów przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia, jako czynność nieodpłatna nie będzie skutkować zwiększeniem jego majątku ani otrzymaniem przez niego jakichkolwiek realnych wartości ekonomicznych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym brak też jest podstaw do zastosowania art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Warunkiem zastosowania ww. przepisu jest zbycie rzeczy lub praw majątkowych o charakterze odpłatnym na podstawie umowy, określającej cenę zbycia (sprzedaży). Tym samym, art. 14 ust. 1 ustawy o CIT znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy:

W analizowanym zdarzeniu przyszłym żadna z powyższych przesłanek nie zostanie spełniona. Dobrowolne umorzenie udziałów w Spółce umarzającej (zbycie udziałów na rzecz Spółki w celu umorzenia) jest szczególną instytucją prawną, w której brak jest umowy określającej cenę zbycia udziałów, a w przypadku skorzystania z możliwości przeprowadzenia takiej operacji bez wynagrodzenia, o której mowa w art. 199 § 3 k.s.h., brak też jest odpłatności na rzecz udziałowca umarzającego swoje udziały. W konsekwencji w analizowanej sytuacji, art. 14 ust. 1 nie znajdzie zastosowania.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza jednolita linia interpretacyjna prezentowana przez Dyrektorów Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in.:

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie bez wynagrodzenia należących do Wnioskodawcy udziałów Spółki nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, tym samym operacja ta będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie otrzyma on jakiegokolwiek przysporzenia, które stanowiłoby dla niej przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych. Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, ww. stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu),  na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.