Zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z kolei ust. 4 ww. przepisu stanowi, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz llb-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5,10,12 i 21.

Jednocześnie zgodnie z art. 41 ust. 4ab u.p.d.o.f., jednostki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

Wątpliwości Spółki sprowadzają się do uznania, jaką kwotę winna ona jako płatnik, przyjąć za podstawę opodatkowania dywidendy na rzecz udziałowców, z tytułu zysków osiągniętych przez Spółkę w okresie opodatkowania Ryczałtem - czy będzie to kwota zysku przeznaczonego do podziału (tj. dywidenda brutto) czy faktycznie wypłaconego udziałowcom Spółki zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę Ryczałtu (tj. dywidenda netto).

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na zapis art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., z którego jasno wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Nie powinno ulegać więc wątpliwości, iż podstawą obliczenia podatku od dywidendy jest kwota, która jest przeznaczona do wypłaty na rzecz udziałowca (stanowi w całości jego wierzytelność wobec wypłacającego).

Natomiast zysk podzielony Spółki nie będzie w całości stanowił wierzytelności udziałowców, gdyż Spółka zobowiązana będzie zapłacić od niego podatek dochodowy od osób prawnych (w formie ryczałtu od dochodów spółek) i do faktycznej wypłaty wspólnikom przekaże kwotę podzielonego zysku pomniejszoną o tenże należny ryczałt.

Zatem, przychodem udziałowców Spółki z tytułu udziału w Jej zyskach, będzie faktycznie uzyskany przychód, czyli dywidenda netto.

Wskazać także należy, że w przeciwnym razie, gdyby uznać, że przychodem, a w konsekwencji podstawą opodatkowania od której Spółka obowiązana jest potrącić zryczałtowany podatek dochodowy, była tzw. dywidenda brutto - wówczas albo Spółka nie byłaby w stanie ponieść ciężaru swojego zobowiązania podatkowego, albo spełnić w całości roszczenia udziałowca.

Obrazując powyższe na przykładzie, gdyby Spółka zdecydowała się przeznaczyć do wypłaty swoim udziałowcom cały zysk w formie dywidendy w wysokości np. 1 min zł - wówczas jej podatek (przy założeniu 20% stawki Ryczałtu) wyniósłby 200 tys. zł. Podatek od dywidendy po stronie udziałowca wyniósłby z kolei 50 tys. zł (już po uwzględnieniu przysługującego mu 70% obniżenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 u.p.d.o.f.). Wówczas Spółka wypłacając udziałowcowi dywidendę, powinna ją pomniejszyć o potrącony temu udziałowcowi zryczałtowany podatek na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 - pozostaje więc do wypłaty kwota w wysokości 950 tys. zł. W takiej sytuacji pojawia się pytanie, skąd Spółka miałaby uzyskać środki finansowe na zapłatę swojego zobowiązania (podatku). W odwrotnej sytuacji - gdyby Spółka w pierwszej kolejności zapłaciła swój podatek - wówczas mogłaby udziałowcowi wypłacić jedynie pozostałą część, w dodatku potrąconą o podatek, a więc kwotę 750 tys. zł. W takiej sytuacji pojawiłaby się wątpliwość, dlaczego udziałowiec otrzymał jedynie kwotę 750 tys. zł z 1 min należnej (przed opodatkowaniem) dywidendy, w sytuacji gdy jego podatek, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, wyniósłby jedynie 50 tys. zł.

W związku z powyższym w ocenie Spółki nie sposób przyjąć, że podstawa opodatkowania dywidendy, od której Spółka obowiązana jest potrącić zryczałtowany podatek dochodowy na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 będzie tożsama z podstawą opodatkowania Spółki Ryczałtem. W konsekwencji podstawa opodatkowania dywidendy, w niniejszym przypadku, winna być liczona od podstawy opodatkowania Spółki Ryczałtem, po jej pomniejszeniu o należny podatek Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 2) jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wśród nich art. 10 ust. 1 pkt 7. Zgodnie z jego treścią:

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Zatem do wskazanej kategorii zalicza się również dywidendy.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

W myśl natomiast art. 30a ust. 19 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Stosownie do art. 28o ust 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.), ryczałt wynosi:

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 41 ust. 4ab ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Literalne brzmienie art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że wynikająca z niego preferencja może być stosowana wyłącznie w przypadku osiągnięcia przez spółkę objętą ryczałtem tzw. dochodu z podzielonego zysku.

W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105), druk 1532 wskazano, że:

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że otrzymana kwota dywidendy pochodząca z podziału zysku spółki w okresie, gdy spółka opodatkowana była ryczałtem od dochodów spółek, podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku podzielonych zysków spółki otrzymanych z zysków spółki, które były opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek, zryczałtowany podatek dochodowy obliczony od tych przychodów podlega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek. Istotne jest, w jaki sposób spółka była opodatkowana w okresie, za który osiągnięty przez spółkę zysk jest wypłacony w postaci podzielonych zysków spółki. Dlatego też zyski spółki osiągane za każdy rok, w którym spółka była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek powinny być wyodrębnione w kapitale własnym spółki. Przy czym zyski spółki z okresu, gdy była opodatkowana ryczałtem powinny być wyodrębnione w kapitałach własnych spółki nie tylko w okresie, w którym jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, ale również, gdy będzie miała zyski z tego okresu do podziału już po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem.

W przypadku, gdy podzielony zysk spółki wypłacany przez spółkę opodatkowaną ryczałtem od dochodów spółek pochodzi z podziału wyodrębnionego w kapitale zysku wypracowanego w okresie, w którym była ona opodatkowana ryczałtem – wówczas należny podatek dochodowy każdego wspólnika tej spółki ulega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek.

W zależności od stawki ryczałtu od dochodów spółek (10% albo 20% - w zależności od statusu podatnika) wskaźnik odliczenia od zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (przychody z zysków kapitałowych – stawka 19%) wynosi:

1)90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku spółkiwypłaconych z zysków spółki, które zostały opodatkowane 10% ryczałtem od dochodów spółek, albo

2)70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku spółkiwypłaconych z zysków spółki, które zostały opodatkowane 20% ryczałtem od dochodów spółek.

Udział wspólnika, ustalany jest według stanu posiadania przez niego udziału w zysku spółki z dnia, w którym wspólnik staje się uprawnionym do otrzymania wypłaty podzielonego zysku spółki. Zasady nabywania prawa do podzielonego zysku spółki przez wspólników, określają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm;).

W przypadku braku wyodrębnienia w kapitale własnym spółki, zysków pochodzących z okresu, gdy spółka ta była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, podatek dochodowy od osób fizycznych od podzielonych zysków spółki wypłaconych z podziału takich zysków, nie będzie mógł być pomniejszony o część należnego ryczałtu przypadającego na te podzielone zyski spółki.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 2, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w razie wypłaty przez Spółkę dywidendy udziałowcom, podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem od osób fizycznych będzie kwota faktycznie wypłaconego udziałowcom Spółki zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę Ryczałtu (tj. dywidenda netto).

Wskazać należy, że przykładowa kalkulacja należnego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaty zysku opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek została zawarta w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. zamieszczonym na stronie internetowej Ministerstwa Finansów- Przykład 50 (s. 68), w którym to przykładzie wskazano:

W związku z powyższym, w przypadku wypłaty dywidendy Państwo jako płatnik powinni przyjąć jako podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym kwotę przeznaczonego do podziału zysku netto. Nie będzie to zatem kwota faktycznie wypłaconego udziałowcom zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez spółkę ryczałtu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna zawiera ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie ciążących na Państwu obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania nr 2. Zagadnienia przedstawione przez Państwa w pytaniach nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych są przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.