Skutki podatkowe wypłaty środków z pracowniczego programu emerytalnego z Niemiec.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty środków z pracowniczego programu emerytalnego z Niemiec. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 marca 2023 r. (wpływ 28 marca 2023 r.).Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W latach od 1 sierpnia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. Pani ówczesny pracodawca niemiecki objął Panią ubezpieczeniem emerytalno-rentowym (tzw. Direktversicherung), którego wypłata powiązana jest z ukończeniem przez Panią 65 lat – wiek emerytalny dla kobiet w Niemczech.

Po rozwiązaniu umowy o pracę w Niemczech ubezpieczenie zostało przez Panią zawieszone: okres bezskładkowy (Prämienfrei) w latach od 1 stycznia 2007 r. do 31 lipca 2014 r.

Wznowiła Pani opłaty składki ubezpieczeniowej jako klient prywatny (Private Rentenversicherung) w latach od 1 sierpnia 2014 r. do 31 grudnia 2022 r.

Obecnie firma ubezpieczeniowa w Niemczech oczekuje od Pani danych bankowych oraz danych dotyczących ubezpieczenia zdrowotnego w Polsce, aby dokonać przelewu kwoty ubezpieczenia emerytalnego do banku w Polsce. W banku w Polsce powiedziano Pani, że kwota ubezpieczenia emerytalnego będzie objęta natychmiast opłatą zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 32% (ze względu na przewidywaną kwotę) i odprowadzona do polskiego urzędu skarbowego. Zaznacza Pani, że wypłata tego ubezpieczenia emerytalno-rentowego na terenie Niemiec jest dla Pani zdecydowanie korzystniejsza, tzn. zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ ten podatek był co miesiąc – w trakcie funkcjonowania tego ubezpieczenia – odprowadzany przez Pani ówczesnego pracodawcę do niemieckiego urzędu skarbowego.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że posiada Pani polskie obywatelstwo. W latach będących przedmiotem wniosku posiadała Pani stałe miejsce zamieszkania w Polsce.

Świadczenie pieniężne, które ma być wypłacone, jest świadczeniem emerytalno-rentowym z zakładowego programu emerytalnego, którego składkę płacił Pani ówczesny niemiecki pracodawca.

Świadczenie jest przygotowane do wypłaty od 1 stycznia 2023 r.

W latach od 1 sierpnia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. była Pani uczestnikiem pracowniczego programu emerytalnego w Niemczech. W tych latach była Pani zatrudniona w sektorze prywatnym. Pani przystąpienie do pracowniczego programu emerytalnego było dobrowolne, a składki na fundusz finansował niemiecki pracodawca.

Ww. niemiecki pracowniczy program emerytalny został utworzony w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Niemczech.

Umowa o pracę z niemieckim pracodawcą została rozwiązana 31 grudnia 2006 r.

Po rozwiązaniu umowy o pracę z niemieckim pracodawcą nie doszło do wypłaty środków z zakładowego programu emerytalnego, ponieważ wypłata ww. świadczenia powiązana jest z osiągnięciem wieku emerytalnego obowiązującego w Niemczech – tzn. w Pani przypadku – od momentu ukończenia 65 roku życia (tzn. od (…) 2022 r.).

Po rozwiązaniu umowy o pracę z niemieckim pracodawcą, tzn. od 31 grudnia 2006 r., zachowała Pani prawo do wypłaty świadczenia – ale dopiero od dnia osiągnięcia przez Panią wieku emerytalnego obowiązującego w Niemczech (dla kobiet – ukończenie 65 lat).

Wznowienie opłaty składki w latach od 1 sierpnia 2014 r. do 31 grudnia 2022 r. nastąpiło w ramach kontynuacji dotychczasowej umowy ubezpieczeniowej zawartej z Pani ówczesnym pracodawcą – jako klient prywatny.

Umowa o świadczenie z tytułu zakładowego ubezpieczenia emerytalno-rentowego została rozwiązana z Pani niemieckim pracodawcą 31 grudnia 2006 r., ale umowa z firmą ubezpieczeniową nie wygasła – w latach od 1 stycznia 2007 r. do 31 lipca 2014 r. był tzw. okres bezskładkowy. Od 1 sierpnia 2014 r. do 31 grudnia 2022 r. opłacała Pani sama składkę – jako kontynuację pierwotnego ubezpieczenia z zakładowego programu emerytalnego.

Świadczenie będzie wypłacone z pracowniczego programu emerytalno-rentowego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy obowiązujące w Niemczech, dotyczące pracowniczych programów emerytalnych.

Uprawnienie do otrzymania środków pieniężnych związane jest z osiągnięciem przez Panią wieku emerytalnego obowiązującego w Niemczech – tzn. od momentu ukończenia 65 lat.

Wypłata środków ma na celu zabezpieczenie dodatkowego źródła utrzymania po przejściu na emeryturę.

Wypłata środków, o których mowa we wniosku, będzie jednorazowa. Nastąpi jako przelew, na wskazane przez Panią konto dewizowe w polskim banku.

Od 1 grudnia 2023 r. będzie Pani otrzymywać emeryturę z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych w Niemczech – od momentu uzyskania przez Panią prawa do emerytury w Niemczech – tzn. ukończone 65 lat i 9 miesięcy.

Pytanie

Czy wypłata środków z zakładowego pracowniczego ubezpieczenia emerytalno-rentowego objęta będzie podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, ubezpieczenie – kwota do wypłaty, nie powinna być objęta obowiązkiem opodatkowania, bez względu na fakt, w jakim kraju zostanie ona wypłacona (Niemcy czy Polska).

Wypłata ma nastąpić już teraz – niemiecka firma ubezpieczeniowa czeka na Pani informację zwrotną. Zaznacza Pani, iż wypłata ww. środków na terenie Niemiec jest w Pani przypadku zwolniona z wszelkich podatków, ponieważ ta umowa między Panią a ówczesnym pracodawcą niemieckim została zawarta przed 2005 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Jak stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawodawca przesądził zatem, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu   opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu sprawy wynika, że posiada Pani polskie obywatelstwo. W latach od 1 sierpnia 1998 r. do 31 grudnia 2006 r. była Pani uczestnikiem pracowniczego programu emerytalnego w Niemczech, tj. Pani ówczesny pracodawca niemiecki objął Panią ubezpieczeniem emerytalno-rentowym, którego wypłata powiązana jest z ukończeniem przez Panią 65 lat – wiek emerytalny dla kobiet w Niemczech. W tych latach była Pani zatrudniona w sektorze prywatnym.

Pani przystąpienie do pracowniczego programu emerytalnego było dobrowolne, a składki na fundusz finansował niemiecki pracodawca.

Ww. niemiecki pracowniczy program emerytalny został utworzony w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Niemczech.

Po rozwiązaniu umowy o pracę w Niemczech 31 grudnia 2006 r. ubezpieczenie zostało przez Panią zawieszone. Umowa o świadczenie z tytułu zakładowego ubezpieczenia emerytalno-rentowego została rozwiązana z Pani niemieckim pracodawcą   31 grudnia 2006 r., ale umowa z firmą ubezpieczeniową nie wygasła – w latach od   1 stycznia 2007 r. do 31 lipca 2014 r. był tzw. okres bezskładkowy.

Po rozwiązaniu umowy o pracę z niemieckim pracodawcą nie doszło do wypłaty środków z zakładowego programu emerytalnego, ponieważ wypłata ww. świadczenia powiązana jest z osiągnięciem wieku emerytalnego obowiązującego w Niemczech – tzn. w Pani przypadku – od momentu ukończenia 65 roku życia (tzn. od (…) 2022 r.).

Po rozwiązaniu umowy o pracę z niemieckim pracodawcą, tzn. od dnia 31 grudnia 2006 r., zachowała Pani prawo do wypłaty świadczenia – ale dopiero od dnia osiągnięcia przez Panią wieku emerytalnego obowiązującego w Niemczech.

Wznowiła Pani opłaty składki ubezpieczeniowej jako klient prywatny w latach od   1 sierpnia 2014 r. do 31 grudnia 2022 r. Wznowienie opłaty składki nastąpiło w ramach kontynuacji dotychczasowej umowy ubezpieczeniowej zawartej z Pani ówczesnym pracodawcą jako kontynuacja pierwotnego ubezpieczenia z zakładowego programu emerytalnego.

Obecnie firma ubezpieczeniowa w Niemczech oczekuje od Pani danych bankowych oraz danych dotyczących ubezpieczenia zdrowotnego w Polsce, aby dokonać przelewu kwoty ubezpieczenia emerytalnego do banku w Polsce. Wypłata tego ubezpieczenia   emerytalno-rentowego na terenie Niemiec jest zwolniona od podatku.

W latach będących przedmiotem wniosku posiadała Pani stałe miejsce zamieszkania w Polsce.

Świadczenie pieniężne, które ma być wypłacone jest świadczeniem emerytalno-rentowym z zakładowego programu emerytalnego, którego składkę płacił Pani ówczesny niemiecki pracodawca. Świadczenie jest przygotowane do wypłaty od 1 stycznia 2023 r.

Świadczenie będzie wypłacone z pracowniczego programu emerytalno-rentowego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy obowiązujące w Niemczech, dotyczące pracowniczych programów emerytalnych.

Od 1 grudnia 2023 r. będzie Pani otrzymywać emeryturę z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych w Niemczech – od momentu uzyskania przez Panią prawa do emerytury w Niemczech – tzn. ukończone 65 lat i 9 miesięcy.

Uprawnienie do otrzymania środków pieniężnych związane jest z osiągnięciem przez Panią wieku emerytalnego obowiązującego w Niemczech – tzn. od momentu ukończenia 65 lat.

Wypłata środków ma na celu zabezpieczenie dodatkowego źródła utrzymania po przejściu na emeryturę.

Wypłata środków, o których mowa we wniosku, będzie jednorazowa. Nastąpi jako przelew na wskazane przez Panią konto dewizowe w polskim banku.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r.   (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. Umowy:

Natomiast w myśl art. 18 ust. 2 ww. Umowy:

Jak stanowi art. 22 ust. 1 ww. Umowy:

Oceniając czy świadczenie emerytalno-rentowe, które otrzyma Pani z pracowniczego programu emerytalnego z Niemiec, będzie podlegało opodatkowaniu stosownie do art. 18 ust. 1 ww. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, należy odnieść się do wskazówek zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD. Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są bowiem wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

Ww. Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku nie definiuje co należy rozumieć przez określenie „emerytury i podobne świadczenia”. Zgodnie z Komentarzem do art. 18 Konwencji Modelowej OECD rodzaje wypłat objętych tym artykułem obejmują nie tylko emerytury wypłacane bezpośrednio byłym pracownikom najemnym, lecz również innym beneficjentom (…) oraz inne podobne świadczenia, np. renty starcze z tytułu dawnego zatrudnienia. Różne wypłaty mogą być dokonywane na rzecz pracownika po ustaniu jego zatrudnienia. Kwestię, czy takie wypłaty są objęte art. 18 można ocenić w zależności od ich istoty, z uwzględnieniem faktów i okoliczności, w których są dokonywane.

O ile określenie „emerytura” w ramach zwykłego znaczenia tego słowa obejmuje tylko okresowe wypłaty, o tyle sformułowanie „inne podobne świadczenia” jest dość szerokie, aby objąć wypłaty nieokresowe. Na przykład wypłata ryczałtowa w miejsce wypłat okresowych dokonana w momencie ustania zatrudnienia może wchodzić   w zakres stosowania tego artykułu. Czy konkretną wypłatę należy uważać za inne świadczenie podobne do emerytury lub końcowe wynagrodzenie za wykonywaną pracę objętą artykułem 15 Konwencji Modelowej zależy od faktów. Na przykład, jeżeli wykaże się, że powodem wypłaty ryczałtowej jest przeliczenie emerytury lub rekompensata za zmniejszoną emeryturę, wówczas daną wypłatę można określić jako „inne podobne świadczenie” objęte artykułem 18 Konwencji Modelowej. Mogłoby to mieć miejsce na przykład wówczas, gdyby osoba miała możliwość wyboru w momencie przejścia na emeryturę między wypłacaniem emerytury a kwotą ryczałtową obliczoną w powiązaniu z ogólną kwotą składek lub kwotą emerytury, do której osoba byłaby uprawniona według obowiązujących zasad w zakresie systemu emerytalnego. Ważnym czynnikiem jest źródło wypłat. Inne czynniki, które mogą pomóc w ustaleniu, czy wypłata lub seria wypłat jest objęta artykułem 18, są zwłaszcza następujące: czy wypłata jest dokonana w czasie, czy po ustaniu zatrudnienia uprawniającego do wypłaty, czy odbiorca w dalszym ciągu pracuje, czy odbiorca osiągnął normalny wiek emerytalny właściwy dla danego zawodu; jaka jest sytuacja innych osób mających prawo do takiego samego rodzaju wypłaty ryczałtowej i czy odbiorca może korzystać jednocześnie z innych świadczeń emerytalnych. Zwrot składek emerytalnych (na przykład po czasowym zatrudnieniu) nie stanowi „innego podobnego świadczenia” w rozumieniu artykułu 18 Konwencji Modelowej.

Termin „emerytury i podobne świadczenia” oznacza wynagrodzenie, które jest wypłacane po przejściu na emeryturę i które w pierwszej kolejności, aczkolwiek nie wyłącznie, ma na celu zabezpieczenie źródła utrzymania osobie je otrzymującej (Klaus Vogel on Double Taxation Convention A commentary to the OECD-, UN-, US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice, Third Edition, Kluwer Law International, str. 1006, Nb 11 oraz str. 1008, Nb 14).

Biorąc pod uwagę powyższe, uznać należy, że wskazane przepisy Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, jednoznacznie regulują, że w przypadku emerytur i podobnych świadczeń lub rent z Niemiec, otrzymywanych przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają one co do zasady opodatkowaniu tylko w Polsce chyba, że wypłacane są one z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Niemiec – wtedy podlegają opodatkowaniu w Niemczech.

Oznacza to, że świadczenie emerytalno-rentowe, które otrzyma Pani z Niemiec   i które stanowić będzie wypłatę z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy obowiązujące w Niemczech dotyczące   pracowniczych programów emerytalnych, będzie podlegało opodatkowaniu tylko   w Polsce.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: