Natomiast art. 3 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy:

Stosownie do art. 5a pkt 21 ww. ustawy:

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu, bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu.

Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. oświadczenie w formie mailowej czy papierowej, oświadczenie podatnika, odpis z właściwego rejestru, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, czy też decyzja podatkowa). Certyfikat stanowi środek dowodowy (wyłączny) posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Uzależnienie stosowania opodatkowania przewidzianego w odpowiedniej umowie w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (we wskazanym zakresie), od przedstawienia certyfikatu rezydencji oznacza, że fakt posiadania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium określonego państwa, nie może być dowodzony w inny sposób, aniżeli za pomocą tegoż certyfikatu.

W świetle powołanych przepisów prawa, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie Pani miejsca zamieszkania. Kryterium decydującym o rodzaju obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania, zdefiniowane w art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Natomiast „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zastosowanie znajdą odpowiednie uregulowania Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, z dnia 18 listopada 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 120 poz. 534).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. Umowy:

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. Umowy:

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego:

-Jest Pani obywatelką Republiki Białorusi, w Polsce nie posiada Pani obecnie ani obywatelstwa, ani karty pobytu.

- W 2022 r. przebywała Pani na terenie Polski w różnych celach:

·10 stycznia 2022 r.-19 stycznia 2022 r. – leczenie w uzdrowisku,

·4 lutego 2022 r. – delegacja służbowa do Białegostoku od białoruskiej firmy,

·26 lutego 2022 r.-23 kwietnia 2022 r. – delegacja służbowa od białoruskiej firmy, następnie wakacje,

·5 lipca 2022 r.-31 grudnia 2022 r. – przyjechała do Polski na podstawie wizy pracowniczej, została zatrudniona na 3/4 etatu.

-Opuszczała Pani teren Polski w celach wyjazdu do Unii Europejskiej na wakacje i wyjazdy służbowe (była Pani w delegacji służbowej w Niemczech (11 lipca-15 lipca), a potem na wakacjach we Francji (18 lipca-29 lipca)) – łącznie na 23 dni. Na terenie Polski przebywała Pani fizycznie 225 dni.

-Zgodnie z prawem Republiki Białoruś przebywała Pani na terytorium Republiki Białoruś 186 dni i jest Pani uznawana za rezydenta podatkowego Republiki Białoruś.

-W lipcu 2022 r. razem z Panią do Polski przyjechał Pani mąż oraz niepełnoletnie dzieci. Dokładna data przyjazdu do Polski Pani męża i dzieci to 5 lipca 2022 r. Dzieci poszły do szkoły od dnia 1 września. Pełnoletni syn studiuje na ..., pierwszy rok (2022/2023). Innych krewnych w Polsce Pani nie ma.

-W 2022 r., zarówno jak i przed nim, wszyscy krewni i bliscy mieszkali na Białorusi, teraz na Białorusi nadal mieszkają Pani rodzice, brat, rodzice męża.

-W 2022 r. wynajęliście Państwo mieszkanie na rok – umowa była podpisana w marcu, mieszkać w nim zaczęliście Państwo od lipca. Umowa została zawarta na okres: marzec 2022 r. - marzec 2023 r. Umowa została przedłużona na kolejny okres.

-Na Białorusi we współwłasności z mężem ma Pani mieszkanie i dom na działce.

-Na Białorusi była Pani zatrudniona na umowę o pracę na 5 lat. Dla białoruskiego pracodawcy pracowała Pani do dnia 1 sierpnia 2022 r. Nadal jest Pani udziałowcem spółek na Białorusi, które przyniosły Pani główny dochód w 2022 r.

-W Polsce jest Pani zatrudniona na umowę o pracę na 2 lata (zawarta na okres wydanego oświadczenia o powierzeniu wykonywania pracy). Dokładna data zatrudnienia Pani przez polskiego pracodawcę to 1 czerwca 2022 r. W czerwcu wykonywała Pani pracę zdalnie z terytorium Białorusi, bo czekała Pani na wizę. Jest Pani udziałowcem polskiej spółki, w której pracuje Pani na umowę pracę.

-Pani powiązania gospodarcze w 2022 r. z Białorusią: główne źródło przychodów – dywidendy ze spółki i wynagrodzenie, posiadane inwestycje – udział w spółkach przynoszących zysk, majątek nieruchomy i ruchomy – mieszkanie, domek (działka), polisy ubezpieczeniowe – polisa ubezpieczenia na dożycie dla dzieci, zaciągnięte kredyty – karta kredytowa, konta bankowe, lokata bankowa.

-Pani powiązania gospodarcze w 2022 r. z Polską: ma Pani bieżący rachunek bankowy oraz udział w spółkach od 2019 r., ale bez przychodów w formie dywidendy, wynagrodzenie w 2022 r.

W świetle powyższych okoliczności stwierdzić należy, że w 2022 r. spełniała Pani przesłanki pozwalające uznać Panią za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce jak i na Białorusi. Powyższe oznacza, że Pani państwo rezydencji należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w Umowie między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisów, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, której głównym celem jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Białorusią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Biorąc pod uwagę wskazane we wniosku okoliczności można stwierdzić, że w Pani przypadku, mamy do czynienia z podwójną rezydencją podatkową.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują specjalne reguły kolizyjne w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej, pozwalające ustalić, w którym państwie dana osoba posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Reguły te zawarte są w powołanym wyżej art. 4 ust. 2 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. W konsekwencji, Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w powyższym przepisie.

Ponieważ posiada Pani miejsce zamieszkania (ośrodek interesów życiowych) zarówno w Polsce, jak i na Białorusi, jak również Pani powiązania osobiste i majątkowe są równie ścisłe w obu tych państwach – nie jest możliwe ustalenie państwa rezydencji podatkowej w oparciu o kryterium wynikające z art. 4 ust. 2 lit. a) ww. Umowy. Wobec tego należy zastosować kolejne kryterium – zawarte w art. 4 ust. 2 pkt b) tej Umowy – odnoszące się do długości przebywania podatnika w danym państwie.

Zważywszy na okoliczność, że przebywała Pani w 2022 r. fizycznie na terenie Polski 225 dni, tj. powyżej 183 dni w roku kalendarzowym, należy uznać, że Pani miejscem zamieszkania dla celów podatkowych w 2022 r. ustalonym w oparciu o normy kolizyjne zawarte w art. 4 ust. 2 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku jest Polska.

Oznacza to, że w 2022 r. podlegała Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlegała Pani obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób:

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Według art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Reasumując, biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy uznać, że spełnia Pani przesłanki pozwalające uznać ją za osobę mającą w 2022 r. miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce, jak i na Białorusi, z uwagi na fakt, że w tym okresie posiadała Pani ośrodek interesów życiowych zarówno w Polsce, jak i na Białorusi. Również Pani powiązania osobiste i majątkowe w 2022 r. były równie ścisłe w obu tych państwach. W związku z tym zastosowanie znajdzie przepis art. 4 ust. 2 lit. b) Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, który pierwszeństwo opodatkowania przyznaje państwu, w którym osoba fizyczna zazwyczaj przebywa. Ponieważ, jak wskazała Pani w opisie sprawy, przebywała Pani w 2022 r. fizycznie na terenie Polski 225 dni (tj. powyżej 183 dni w roku kalendarzowym), zatem, należy uznać, że w 2022 r. posiadała Pani miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. W konsekwencji, podlegała Pani w tym okresie w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że podlegała Pani w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, z uwzględnieniem Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Końcowo nadmienić należy, że w sytuacji wystąpienia kolizji w zakresie opodatkowania tego samego przychodu, a w konsekwencji ewentualnego braku wyeliminowania podwójnego opodatkowania, istnieje możliwość zastosowania procedury wzajemnego porozumiewania się, co jednak nie mieści się w obszarze właściwości rzeczowej Organu interpretacyjnego.

Zgodnie z art. 25 ww. Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś. Zgodnie z ww. artykułem:

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w tym nie analizuje załączonych dokumentów. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Pani jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla Pani męża.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).