l)koszty telekomunikacyjne – niezbędny do kontaktu ze Zleceniodawcą.

Żaden z opisanych wydatków, których dotyczy pytanie nie były i nie są ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia przez Wnioskodawcę konkretnych prac w rozumieniu ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym. Wszystkie wydatki są ponoszone na wszystkie prace.

Z kolei, w uzupełnieniu wniosku z 2 czerwca 2023 r. poinformował Pan, że wskazany w uzupełnieniu wniosku z 1 czerwca 2023 r. katalog kosztów jest ostateczny.

W punkcie 3 uzupełnienia z 1 czerwca 2023 r. podpunkt c) podał Pan koszty utrzymania serwera. W uzupełnieniu wniosku z 2 czerwca 2023 r. wskazał Pan, że serwer jest wykorzystywany w celu sprawdzenia poprawności działania aplikacji, nie jest wykorzystywany w celach reklamowych lub marketingowych.

-rata leasingowa,

-przegląd techniczny,

-koszty holowania po wypadku,

-paliwo,

-wycieraczki,

-akumulator,

-olej silnikowy,

-olej do skrzyni biegów,

-płyn chłodniczy,

-płyn do spryskiwaczy,

-serwis klimatyzacji,

-filtry płynów i filtr kabinowy,

-opony i felgi.

Pytania (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do oprogramowania wskazane we wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozliczanych na podstawie prowadzonej księgi przychodów i rozchodów wykazując informacje, o których mowa art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odrębnej ewidencji, zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan też – w odpowiedzi na pytanie jak należy rozumieć Pana stwierdzenie, że 5% stawką objąć chce Pan dochody z Pana „dóbr i prac innowacyjnych” – że intencją Pana pytania jest wyłącznie możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, sumy kwalifikowanych dochodów, a więc sumy dochodów z praw autorskich do wytworzonych – w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej – programów komputerowych (kwalifikowanych IP), skorygowanych o współczynnik nexus.

Poprzez sformułowanie „kwalifikowane prawa własności intelektualnej” zawarte w sformułowanym pytaniu rozumieć należy wyłącznie prawa autorskie do stworzonych bezpośrednio przez Pana programów komputerowych.

3.Czy opisane koszty ponoszone przez Wnioskodawcę mogą być zaliczane w działalności badawczo-rozwojowej jako koszty bezpośrednie zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że przedmiotem tego pytania jest możliwość zaliczenia wszystkich wskazanych we wniosku wydatków do kosztów, o których mowa w lit. a wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT.

Pana stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniach wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do oprogramowania, wskazane we wniosku rozszerzonym o jego uzupełnienie, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej ustawą PIT).

W art. 30ca ust. 1 ustawy PIT, ustawodawca traktuje za takie prawa m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest ich ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, oraz to, że przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku działania prowadzone w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o PIT. Spełniają one definicję prac rozwojowych zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wskazać należy, że w ramach działalności m.in. Wnioskodawca „tworzy” i „rozwija” oprogramowanie, czego ustawodawca wymaga, żeby uznać jego prace za prace rozwojowe. Utwory realizowane przez Wnioskodawcę są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie prawnej, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów dotyczącymi IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdza się także, że pojęcie to należy traktować szeroko. Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że wytwarzany jest program komputerowy w rozumieniu przedstawionym powyżej, który podlega ochronie prawnej.

Efektem prac Wnioskodawcy jest niewątpliwie oprogramowanie komputerowe – utwór podlegający ochronie prawnej w rozumieniu art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Przedmiotem umowy jest sprzedaż usług wytwarzania oraz rozwoju oprogramowania, których efektem jest program komputerowy, w których cenie uwzględniona jest opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej. Sprzedaż praw następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uważa, że świadczone przez niego usługi badawczo-rozwojowe w zakresie wytwarzania oprogramowania spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca prowadzi wyodrębnioną ewidencję dotyczącą prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie powyższego Wnioskodawca uważa, że może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych do przychodów kwalifikowanych dochodów z opisanych wyżej prac badawczo-rozwojowych na podstawie art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozliczanych na podstawie prowadzonej księgi przychodów i rozchodów wykazując informację, o których mowa w ust. 1 art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy).

Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponoszone są w celu wytworzenia oprogramowania komputerowego – utworu podlegającego ochronie prawnej w rozumieniu art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r. Nr 24, poz. 83 z późn. zm.), zaprojektowanego i wytworzonego przez Wnioskodawcę na zlecenie Zamawiającego. Koszty są więc ponoszone w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz uzyskanym dochodem z tego prawa.

Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, iż nie potrafi jednoznacznie ocenić, czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej mogą być opodatkowane stawką 5%. W związku z tym kieruje pytanie, które we wniosku zostało oznaczone numerem 1.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskazuje, że podatnik, który zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednakże wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Głównymi kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności lub kosztami, jakie zamierza ponieść, są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szczegółowo we wniosku i jego uzupełnieniu, a mianowicie kosztów:

a)    koszty usług księgowych – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową. Księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury;

b)    składki na ubezpieczenie społeczne – element obligatoryjny przy prowadzeniu działalności gospodarczej;

c)    opłata za serwer – w celu wykonania zlecenia, służy do testowania wykonanych aplikacji;

d)    artykuły biurowe oraz wyposażenie biura – drukarka, papier oraz tusz do wydruku dokumentacji;

l)       koszty telekomunikacyjne – niezbędne do kontaktu ze Zleceniodawcą.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, iż technologia sprzętu telekomunikacyjnego, komputerowego, jak i wspieranego przez nie oprogramowania zmienia się bardzo dynamicznie. Z tego powodu Wnioskodawca ponosi koszty modernizacji swojego środowiska pracy, by spełniać wymagania oraz standardy Zleceniodawcy.

Ww. koszty są kosztami bezpośrednimi, a więc takimi, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika nexus i zdaniem Wnioskodawcy jest możliwość zaliczenia ich do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Według art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ww. ustawy. W myśl tego przepisu:

Przy czym, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy:

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww ustawy stanowi:

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2) oraz uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Natomiast uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy:

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.):

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionych informacji wynika, że oprogramowanie projektowane, tworzone lub rozwijane przez Zamawiającego, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jest ono tworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest elementem procesu B+R.

Dodatkowo wyjaśnił Pan, że twórcą oprogramowania jest Pan, oprogramowanie powstaje w wyniku prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej. Na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą, prawa autorskie do wytworzonych przez Pana programów komputerowych przechodzą bezwarunkowo na Zleceniodawcę.

Utwory tworzone i rozwijane przez Pana są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz stanowią one odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie tych przepisów.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego następuje też zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę, że w zakresie opisanego oprogramowania prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach której powstają odrębne programy komputerowe, to autorskie prawa do tego oprogramowania, które jak Pan wyjaśnił podlegają ochronie prawnej, o której mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tworzonego oraz rozwijanego przez Pana w ramach działalności gospodarczej – w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania, które są bezpośrednim efektem Pana prac badawczo-rozwojowych – są więc kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (kwalifikowanymi IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W opisie okoliczności rozpatrywanej sprawy wskazano, że zamierza Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za lata 2019-2021 oraz rok 2023.

Jak wskazał Pan w uzupełnieniu wniosku (wpływ 24 maja 2023 r.) prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw. Ewidencja prowadzona jest w formie arkusza kalkulacyjnego.

Ewidencja dla roku 2023 prowadzona jest od momentu poniesienia pierwszych kosztów kwalifikowanych, a więc od 1 stycznia 2023 r. Ewidencja za lata 2019-2021 została odtworzona, jest kompletna i zgodna z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia Pan:

-każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

-przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz

-koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Dodatkowo w uzupełnieniu z 1 czerwca 2023 r. wyjaśnił Pan, że stworzył ewidencję na podstawie rejestrów prowadzonych podczas pracy nad projektami – prowadził Pan ewidencję przepracowanych godzin w każdym projekcie przez co mógł jednoznacznie określić jaki procent przychodu ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi. Nie prowadził Pan ewidencji od początku 2019 r. Ewidencja za lata 2019-2021 powstała na podstawie rejestru czasu przepracowanego w konkretnych projektach i nad konkretnymi rozwiązaniami, powstała przed złożeniem korekty na potrzeby skorzystania z ulgi IP BOX, powstała po zakończeniu lat podatkowych 2019-2021.

Podkreślić należy, że fakt sporządzenia (przedstawienia, czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box – jak Pan wskazał: „nie prowadził Pan ewidencji od początku 2019 r. Ewidencja za lata 2019-2021 powstała na podstawie rejestru czasu przepracowanego w konkretnych projektach i nad konkretnymi rozwiązaniami, powstała przed złożeniem korekty na potrzeby skorzystania z ulgi IP BOX, powstała po zakończeniu lat podatkowych 2019-2021” – nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Wobec niewykazywania przez Pana na bieżąco w latach 2019-2021 informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy), zawierającej informacje pozwalające na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, to ewidencja, która została odtworzona (powstała przed złożeniem korekty na potrzeby skorzystania z ulgi IP BOX, po zakończeniu lat podatkowych 2019-2021), nie spełnia wymogów określonych w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy podkreślić, że rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego bądź dopiero przed złożeniem korekty.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepis art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów do prowadzenia odrębnej ewidencji jak w przypadku ksiąg rachunkowych (art. 30ca ust. 1 tej ustawy). Należy przez to rozumieć, że dokonywanie zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych powinno zapewniać ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanego IP.

Natomiast z przepisów art. 24 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.) wynika, że księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i na bieżąco. Przez bieżące prowadzenie ksiąg uznaje się m.in. zdarzenia, gdy pochodzące z nich informacje umożliwiają sporządzenie w terminie obowiązujących jednostkę sprawozdań finansowych i innych sprawozdań, w tym deklaracji podatkowych oraz dokonanie rozliczeń finansowych.

Wobec tego, stworzenie odrębnej ewidencji w terminie późniejszym, tj. przed złożeniem korekty, tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5% – nie daje możliwości zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów w latach 2019-2021. Konsekwencją braku odpowiedniej ewidencji jest zatem niemożność skorzystania z ulgi IP Box i konieczność opodatkowania dochodów z kwalifikowanego IP według standardowych stawek podatkowych, nawet w przypadku zakwalifikowania wytworzonego przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Zatem, z uwagi na to, że nie prowadził Pan od 2019 r. na bieżąco w stosunku do już osiągniętych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej ewidencji, zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co stanowi niezbędną przesłankę do skorzystania z ulgi IP Box, nie ma Pan możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w latach 2019-2021.

W sytuacji, gdy dla roku 2023 odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja prowadzona jest od momentu poniesienia pierwszych kosztów kwalifikowanych, a więc od 1 stycznia 2023 r., to w przedstawionym powyżej zdarzeniu możliwe jest zastosowanie opodatkowania stawką 5% dla kwalifikowanych dochodów osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonych zgodnie z art. 30ca ww. ustawy. Z ulgi tej będzie mógł Pan skorzystać w rocznym zeznaniu podatkowym za 2023 r.

Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do rozliczenia dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata 2019-2021 jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałej części jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

·wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

·kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

·dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo‑rozwojową związaną z danym prawem.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Przyjąć więc trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Głównymi kosztami poniesionymi przez Pana w ramach prowadzonej działalności są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szczegółowo w uzupełnieniach wniosku z 1 i 2 czerwca 2023 r., a mianowicie koszty poniesione na:

a)    usługi księgowe – związane z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową. Księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury;

b)    składki na ubezpieczenie społeczne – element obligatoryjny przy prowadzeniu działalności gospodarczej;

c)    opłatę za serwer – w celu wykonania zlecenia, służy do testowania wykonanych aplikacji;

d)    artykuły biurowe oraz wyposażenie biura – drukarka, papier oraz tusz do wydruku dokumentacji;

e)    rower – niezbędny do szybkiego przemieszczania się w celu spotkania ze Zleceniodawcą i omówienia postępów zlecenia w trakcie wyjazdów służbowych;

f)     bilety lotnicze, bilety autobusowe i PKP, noclegi w hotelach – niezbędne podczas wyjazdów do Klienta w celu bezpośredniego zweryfikowania postępu w projekcie;

g)    kurs (…) – kurs pozwolił na zgłębienie wiedzy mającej związek z realizowanym projektem;

h)    router i kable sieciowe, switch – służące do zbudowania środowiska testowego dla wytwarzanego oprogramowania;

i)      koszty samochodowe – rata leasingowa, przegląd techniczny, koszty holowania po wypadku, paliwo, wycieraczki, akumulator, olej silnikowy, olej do skrzyni biegów, płyn chłodniczy, płyn do spryskiwaczy, serwis klimatyzacji, filtry płynów i filtr kabinowy, opony i felgi – zobligowany jest Pan do stawiania się w siedzibie Zleceniodawcy lub jego Klienta, w celu wzięcia udziału w spotkaniach projektowych, statusowych oraz warsztatach. W celu wzięcia udziału w ww. spotkaniach korzystał Pan najczęściej z samochodu osobowego, użytkowanego na podstawie umowy leasingu operacyjnego, zawartej na potrzeby prowadzonej działalności. Samochód jest również używany do przewozu zakupionego sprzętu komputerowego, dojazdów na szkolenia podnoszące Pana kwalifikacje zawodowe;

j)      peryferia komputerowe – klawiatura, mysz komputerowa, monitor – niezbędne do fizycznego pisania kodu źródłowego, mają na celu zwiększenie wydajności i ergonomii pracy, a także umożliwić zdalną komunikację z Klientem;

k)    moduł (…) – wykorzystywany do programowania urządzeń;

l)      koszty telekomunikacyjne – niezbędne do kontaktu ze Zleceniodawcą.

Informacje wskazane w opisie sprawy potwierdzają istnienie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ww. wydatków z działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wobec tego, powyższe ponoszone przez Pana wydatki (wymienione i opisane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku) wobec których wskazał Pan przesłanki przemawiające za bezpośrednim ich powiązaniem z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może Pan uwzględnić przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy) w odpowiedniej części.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

W odniesieniu do powołanego przez Pana orzeczenia sądu administracyjnego wskazuję, że orzeczenie to nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego stwierdzam, że teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).