Temat interpretacji
Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:
· nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania za wydatki mieszkaniowe, wydatków na wykonanie ogrodzenia działki, na której znajduje się budynek mieszkalny;
· prawidłowe – w pozostałej części.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
13 sierpnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 29 września 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Na podstawie aktu notarialnego z (...) 2020 r. nabyła Pani w drodze darowizny między innymi dwie niezabudowane działki oznaczone nr 1/1 oraz 2/1, położone w miejscowości X.
Działki te zostały sprzedane przez Panią na podstawie aktu notarialnego z 13 września 2023 r., za łączną kwotę 120 000,00 zł.
Nabywcy ww. działek zapłacili należność za działki, przed zawarciem aktu notarialnego z 13 września 2023 r., przenoszącego własność działek na nabywców.
Tytułem zaliczki na poczet zakupu działki nr 1/1 oraz 2/1, nabywcy dokonali na Pani rzecz trzech przelewów bankowych:
·20 stycznia 2023 r. przelew na kwotę 50 000,00 zł,
·20 stycznia 2023 r. przelew na kwotę 20 000,00 zł,
·1 marca 2023 r. przelew na kwotę 50 000,00 zł.
W związku z tym, że sprzedaż ww. działek nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Pani je nabyła, to osiągnęła Pani podlegający opodatkowaniu przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991 roku.
Zamierza Pani skorzystać ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 tego przepisu ustawy o pdof, bowiem ponosiła wydatki na budowę oraz remont własnego budynku mieszkalnego, jak również wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętego przez Panią przed dniem uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia działek nr 1/1 oraz 2/1, a przeznaczonego na budowę własnego domu jednorodzinnego.
Wydatki te Pani finansowała ze środków pieniężnych otrzymanych od nabywców działek, na podstawie wyżej wskazanych przelewów, otrzymanych przed zawarciem aktu notarialnego z (...) 2023r, przenoszącego własność działek nr 1/1 oraz 2/1.
Wydatki na budowę oraz spłatę kredytu, o którym mowa w opisie zdarzenia, ponoszone były również po otrzymaniu tych środków, przed zawarciem aktu notarialnego, tj. w okresie od 20 stycznia 2023 r. do 12 września 2023 r.
Wśród wydatków, poniesionych po zawarciu aktu notarialnego z (...) 2023 r., znajdowały się również następujące wydatki:
·wydatki na ogrodzenie działki, na której znajduje się Pani budynek mieszkalny,
·wydatki na zakup (...), wykorzystanego na wejście do domu, taras oraz wjazd do garażu złączonego z budynkiem.
Zarówno wejście do domu, taras jak i wjazd do garażu są połączone z Pani budynkiem mieszkalnym.
Uzupełnienie wniosku
W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że:
·Nie prowadzi oraz nie prowadziła działalności gospodarczej.
·Sprzedaż otrzymanych w darowiźnie niezabudowanych działek gruntu nr 1/1 oraz 2/1 nie nastąpiła w wykonaniu zarejestrowanej pozarolniczej działalności gospodarczej.
·Budowę domu, o którym mowa we wniosku, rozpoczęła na przełomie lutego i marca 2022 roku.
·Budowa domu została zakończona 15 marca 2023 r.
·Umowa o kredyt, o którym mowa we wniosku została zawarta (...) 2022 r.
·Z umowy kredytowej wynika, że kredyt został zaciągnięty na budowę domu.
·Kredyt, o którym mowa we wniosku jest kredytem hipotecznym.
·Kredyt, o którym mowa we wniosku, został udzielony przez Bank (...) z siedzibą w (...).
·Z umowy kredytowej wynika, że kredytobiorcą jest Pani oraz jej mąż – A.A. W małżeństwie Pani obowiązuje ustrój wspólności majątkowej.
·W domu, o którym jest mowa w opisie zdarzenia realizuje Pani własne cele mieszkaniowe i obecnie w nim mieszka.
Pytanie
Czy w świetle opisanego stanu faktycznego, może Pani skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz w ust. 25 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z poniesieniem wydatków na:
a)budowę własnego budynku mieszkalnego oraz wydatków poniesionych na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętego przez Panią przed dniem uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia działek nr 1/1 oraz 2/1, a przeznaczonego na budowę własnego domu jednorodzinnego – jeżeli wydatki te poniesione zostały w okresie od 20 stycznia 2023 r. do 12 września 2023 r. (tj. przed zawarciem aktu notarialnego z 13 września 2023 r., przenoszącego własność działek);
b)zakup (...), wykorzystanego na wejście do domu, taras oraz wjazd do garażu złączonego z budynkiem (zarówno wejście do domu, taras jak i wjazd do garażu są połączone z Pani budynkiem mieszkalnym);
c)wykonanie ogrodzenia działki, na której znajduje się Pani budynek mieszkalny?
Pani stanowisko w sprawie
W Pani ocenie, opisane w zdarzeniu wydatki uprawniają Panią do zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof oraz ust. 25 tego przepisu.
Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Na podstawie natomiast art. 21 ust. 25, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się między innymi:
·wydatki poniesione na budowę lub remont własnego budynku mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1d ustawy o pdof),
·wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c. na cele określone w pkt 1 ust 25 art 21 (tj. między innymi na budowę lub remont własnego budynku mieszkalnego).
Wydatki na budowę własnego budynku mieszkalnego oraz wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętego przez Panią przed dniem uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia działek nr 1/1 oraz 2/1: poniesione w okresie od 20 stycznia 2023 r. do 12 września 2023 r. (tj. przed zawarciem aktu notarialnego z 13 września 2023r., przenoszącego własność działek) będą uprawniały Panią do zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz w ust. 25 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r.
Otrzymane przez Panią zaliczki 20 stycznia 2023 r. oraz 1 marca 2023 r. zostały zaliczone na poczet ceny sprzedaży ustalonej w akcie notarialnym z 13 września 2023 r. i stanowią przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości. W związku z tym, środki wydatkowane z otrzymanych zaliczek są środkami wydatkowanymi z przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia działek nr 1/1 oraz 2/1.
Wykładnia celowościowa art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o pdof, uzależnia prawo do ulgi, od przeznaczenia środków z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, niezależnie od kolejności czynności w transakcji sprzedaży nieruchomości, z której przychód ma być opodatkowany. Wydatkowanie uzyskanych środków ze sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy o pdof przed zbyciem nieruchomości, ale po otrzymaniu zaliczki/zadatku na poczet tej transakcji, nie niweczy prawa do zwolnienia podatkowego. Biorąc pod uwagę cel wprowadzonego zwolnienia podatkowego, jakim jest zachęcanie osób, uzyskujących przychód ze sprzedaży nieruchomości, do przeznaczenia środków uzyskanych z tego tytułu na dalsze zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych należy uznać, iż warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego dochodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jest ich przeznaczenie w całości lub części na własne cele mieszkaniowe przed upływem terminu określonego w ustawie.
Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 27 lutego 2020 r. o sygn. akt II FPS 4/19.
Zgodnie z tezą tej uchwały „Kwota zadatku (zaliczki) otrzymana przy zawarciu przedwstępnej umowy odpłatnego zbycia nieruchomości wydatkowana na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.), korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. ust. 1 pkt 131 tej ustawy, jeżeli następnie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej przenoszącej własność nieruchomości, a kwota zadatku (zaliczki) została zaliczona na poczet ceny jej odpłatnego zbycia.".
W przypadku opisanego stanu faktycznego, 13 września 2023 r. doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej przenoszącej własność działek nr 1/1 oraz 2/1, a kwota wpłaconych 20 stycznia 2023 r. oraz 1 marca 2023 r. zaliczek, została zaliczona na poczet ceny odpłatnego zbycia tych nieruchomości.
Za wydatki uprawniające do zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy, uważa Pani również wydatki na zakup (...), wykorzystanego na wejście do domu, taras oraz wjazd do garażu złączonego z budynkiem (zarówno wejście do domu, taras jak i wjazd do garażu są połączone z Pani budynkiem mieszkalnym), jak również wydatki na wykonanie ogrodzenia działki, na której znajduje się Pani budynek mieszkalny.
Aby uzyskać pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego, musiała Pani przedstawić projekt budowlany budynku oraz projekt zagospodarowania terenu, który obejmuje takie elementy jak usytuowanie budynku mieszkalnego na działce, ciągi komunikacyjne, ogrodzenie oraz inne urządzenia trwale związane z gruntem. Aby otrzymać pozwolenie na użytkowanie domu i tym samym zgodnie z przepisami móc w nim mieszkać, inwestycja budowalna musi być realizowana zgodnie z projektem budowlanym oraz projektem zagospodarowania terenu działki. Zgodnie „z przepisami”, nie można zamieszkać w budynku mieszkalnym, który nie ma pozwolenia na użytkowanie. Ponadto ogrodzenie działki, na której znajduje się budynek mieszkalny pełni rolę ochronną a ciągi komunikacyjne umożliwiają bezpieczny i niezakłócony dostęp do budynku mieszkalnego.
Taras jest natomiast integralną częścią budynku, łączy dom z ogrodem, jest miejscem relaksu oraz wypoczynku. Niniejsze urządzenia (ogrodzenie, wejście do domu, taras oraz wjazd do garażu) realizują Pani cele mieszkaniowe. Ponadto należy zauważyć, że wszystkie te urządzenia (poza ogrodzeniem) są połączone z budynkiem mieszkalnym.
Powyższe stanowisko Pani, poparte jest m.in. orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 sierpnia 2024 r., sygn. akt II FSK 354/24.
Zgodnie z tezą tego orzeczenia „Wydatki na wykonanie urządzeń budowlanych, związanych z budynkiem mieszkalnym jak ogrodzenie i podjazdy, zapewniające bezpieczeństwo i poprawiające estetykę działki budowlanej, a przede wszystkim zapewniające możliwość jej użytkowania zgodnie z jej przeznaczeniem, uznać należy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 13 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „za poniesione na własne cele mieszkaniowe".
Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzeczeniu stwierdził, że nie ma przeszkód, aby wydatki na zagospodarowanie terenu okalającego budynek przeznaczony do zamieszkania uznać za wydatki realizujące własny cel mieszkaniowy. Jeżeli urządzenie budowlane usytuowane na działce gruntu służą celom mieszkaniowym, to nie ma podstaw do sztucznego wyodrębniania ich wartości z kosztów budowy własnego budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o pdof. Pogląd, że ogrodzenia i podjazdy wybudowane na działkach budowlanych nie służą zaspokojeniu potrzeb związanych z zamieszkiwaniem, zdaniem sądu, jest stanowiskiem anachronicznym, które nie uwzględnia aktualnego poziomu rozwoju społeczno-gospodarczego i standardu wykończenia nie tylko budynków jednorodzinnych oraz właściwego rozumienia sposobu zaspokajania przez obywateli potrzeb mieszkaniowych.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest:
·nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania za wydatki mieszkaniowe, wydatków na wykonanie ogrodzenia działki, na której znajduje się budynek mieszkalny;
·prawidłowe – w pozostałej części.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy:
Źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
Wobec tego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.
Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w 2020 r. otrzymała Pani w darowiźnie dwie działki niezabudowane, oznaczone nr 1/1 oraz 2/1, które sprzedała Pani (...) 2023 r., tj. przed upływem pięciu lat.
Skoro sprzedaż działek gruntu nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, to będzie stanowiła dla Pani źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
W myśl art. 30e ust. 2 tej ustawy:
Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) (nie należy mylić z kosztem uzyskania przychodów) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.
Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy:
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
1)dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2)dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Zwolnienie to obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
Natomiast w sytuacji, gdy przychód (jego równowartość) z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód (jego równowartość) ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Stosownie natomiast do treści at. 21 ust. 25 pkt 2 tej ustawy:
Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
a)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
b)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
c)spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b
- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:
Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części
- przeznaczonych na cele rekreacyjne.
Stosownie do art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).
Zgodnie z art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:
Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.
Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem przy ocenie ciążących na podatniku obowiązków wynikających z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy wziąć pod uwagę ścisłą, literalną wykładnię przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
Podkreślenia wymaga również, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.
Z opisu zdarzenia wynika, że (...) 2023 r. zawarła Pani umowę sprzedaży działek gruntu nr 1/1 i 2/1. Nabywcy ww. działek tytułem zaliczki na poczet ich zakupu przelali na Pani rzecz w styczniu 2023 r. kwotę 70 000 zł oraz w marcu 2023 r. kwotę 50 000 zł. Otrzymane – tytułem zaliczki – środki pieniężne przeznaczyła Pani na budowę domu jednorodzinnego, jak również na spłatę kredytu hipotecznego i odsetek od tego kredytu zaciągniętego (...) 2022 r. (tj. przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży działek). Ponadto po zawarciu aktu notarialnego, ponosiła Pani wydatki na ogrodzenie działki, na której znajduje się Pani budynek mieszkalny oraz na zakup (...), na wyłożenie wejście do domu, tarasu oraz wjazdu do garażu. Zarówno wejście do domu, taras jak i wjazd do garażu są połączone z budynkiem mieszkalnym.
Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch warunków, a mianowicie:
·wydatkowanie przychodu (jego równowartości) na cele mieszkaniowe i
·dokonanie tej czynności przed upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 wskazuje, że chodzi w nim o wydatkowanie równowartości przychodu, który został uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem jego treść odnosi się jedynie do źródła przychodu, a nie do preferowanej kolejności dokonywanych transakcji.
Wydatkowanie kwoty otrzymanych zaliczek na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy przed zbyciem nieruchomości, nie niweczy prawa do zwolnienia podatkowego.
Należy również zauważyć, że z punktu widzenia powołanych uprzednio przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu a także wydatków przeznaczonych na budowę domu jednorodzinnego jest data faktycznego wydatkowania przychodu, tj. data spłaty całości lub części kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego oraz data poniesienia wydatków przeznaczonych na budowę tego domu. Powołane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia z podatku dochodu z terminem wydatkowania środków pieniężnych.
W określonych przypadkach uwzględnione w rozliczeniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka czy wpłata części lub całości ceny, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe.
Istotne jest więc, czy w momencie poniesienia wydatków (z otrzymanej zaliczki na poczet sprzedaży działek) uzyskała Pani przychód z ich sprzedaży.
Odnosząc się zatem do kwestii spłaty kredytu i odsetek od kredytu zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego oraz wydatków poniesionych na budowę tego domu – z zaliczki otrzymanej na poczet sprzedaży działek gruntu – wskazać należy, że kwota tej zaliczki może być podstawą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z at. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, gdy przyrzeczona (ostateczna) umowa sprzedaży nieruchomości, została zawarta już po poniesieniu wydatków na spłatę kredytu, odsetek od kredytu oraz budowę domu jednorodzinnego.
Zatem, na podstawie opisanego przez Panią zdarzenia stwierdzam, że wydatkowanie środków z zaliczki otrzymanej na poczet sprzedaży działek gruntu nr 1/1 i 2/1 – przed ich sprzedażą na spłatę kredytu i odsetek od tego kredytu zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego oraz wydatków na budowę tego domu – można uznać za wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które uprawniają Panią do skorzystania z tego zwolnienia.
Stanowisko w tym zakresie jest zatem prawidłowe.
Odnosząc się natomiast do kwestii uznania za wydatki mieszkaniowe, wydatków na zakup (...), wykorzystanego do wyłożenia wejścia do domu, tarasu i wjazdu do garażu, wskazać należy, że:
Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 418):
Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Wobec tego elementem budynku może być np. garaż, kotłownia, balkon czy też taras. Wszelkie elementy przynależne do budynku mieszkalnego, muszą stanowić część budynku, muszą być konstrukcyjnie związane z budynkiem i wyłącznie pod takim warunkiem można wydatek na wykończenie czy remont tych elementów zaliczyć do wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z opisu zdarzenia wynika, że po zawarciu aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży działek gruntu nr 1/1 i 2/1 ponosiła Pani wydatki na zakup (...), z którego wykonano wejście do domu, taras oraz wjazd do garażu. Zarówno wejście do domu, taras jak i wjazd do garażu – jak wskazała Pani w opisie zdarzenia – są połączone z budynkiem mieszkalnym.
Wobec tego, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia stwierdzam, że wydatki poniesione na zakup (...) – z którego wykonane zostało wejście do domu, taras oraz wjazd do garażu, które są połączone z Pani budynkiem mieszkalnym – mieszczą się w kategorii wydatków wymienionego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wydatki te uprawniają Panią do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.
Wobec tego Pani stanowisko w tym zakresie jest także prawidłowe.
Natomiast wydatkami niemieszczącymi się w kategorii wydatków wymienionego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wydatki poniesione przez Panią na ogrodzenie działki, na której znajduje się budynek, ponieważ nie są związane z budową, rozbudową, nadbudową, przebudową czy remontem budynku mieszkalnego, lecz zagospodarowaniem terenu wokół budynku.
Ustawodawca nie przewidział zwolnienia dla całej inwestycji, ale dla budowy, wykończenia czy remontu budynku mieszkalnego, co oznacza, że wydatki na wykonanie ogrodzenia posesji, nie są wydatkami korzystającymi ze zwolnienia.
Jak już uprzednio wskazałem, zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.
Wobec tego, wydatki poniesione na ogrodzenie, nie mieszczą się w katalogu wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie uprawniają do zastosowania zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W związku z tym Pani stanowisko w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Zaznaczam również, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Wydając interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym we wniosku – nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu tej interpretacji dokonałem więc wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.
Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.
To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
Podkreślam, że przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy zainteresowany prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe.
W odniesieniu do powołanych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego zaznaczam, że jakkolwiek orzeczenia sądów administracyjnych kształtują linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.
Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.