Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
19 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 26 września 2025 r. oraz 7 października 2025 r. – w odpowiedzi na wezwania.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca (dalej również jako: Sprzedający) jest właścicielem następujących niezabudowanych nieruchomości gruntowych:
1)nieruchomości składającej się z działki o numerze ewidencyjnym 1/1, 1/2, 1/3, o łącznej powierzchni 0,1420 ha, objętej aktualnie księgą wieczystą o numerze (...), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w A, (...) (Nieruchomość 1),
2)nieruchomości składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 1/4 i 1/5, o łącznej powierzchni 0,2339 ha, objętej aktualnie księgą wieczystą o numerze (...), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w A, (...) (Nieruchomość 2),
3)nieruchomości stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym nr 1/6, o powierzchni 0,3236 ha, objętej aktualnie księgą wieczystą o numerze (...), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w A, (...) (Nieruchomość 3).
Sprzedający nabył Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 na podstawie umowy o podział majątku dorobkowego, sporządzonej w dniu (…) 2002 r., zaś Nieruchomość 3 nabył na podstawie umowy o podziału majątku wspólnego (bez spłat i dopłat) w dniu (…) 2010 r.
Sprzedający planuje sprzedać (dalej: Planowana Transakcja) część ww. Nieruchomości, po wcześniejszym wydzieleniu z ww. Nieruchomości 1 – 3, działek 1/3, 1/5 oraz 1/6, o łącznej powierzchni 0,6740 ha i założeniu dla tych działek odrębnej księgi wieczystej – Sprzedający zobowiązał się do założenia księgi wieczystej prowadzonej wyłącznie dla działek 1/3, 1/5 oraz 1/6 (dalej: Zbywana Nieruchomość).
Sprzedający w dniu (…) 2025 r. złożył (w drodze aktu notarialnego) spółce prawa handlowego (dalej: Kupujący łącznie zwani dalej: Strony) ofertę zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży Zbywanej Nieruchomości (dalej: Oferta), w ramach której strony poczyniły określone ustalenia oraz warunki zawarcia przedmiotowej umowy (a docelowo umowy przyrzeczonej), mając na uwadze również cel nabycia Zbywanej Nieruchomości przez Kupującego, tj. realizację przez Kupującego na Zbywanej Nieruchomości inwestycji (dalej: Inwestycja) w postaci obiektu handlowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej: Obiekt). Ustalenia poczynione przez Strony w Ofercie stanowią jedyne jakie zostały poczynione pomiędzy stronami i zostaną przedstawione w dalszej części niniejszego wniosku.
Przedmiotowa Nieruchomość jest w części dotyczącej działki ewidencyjnej numer 1/6 zabudowana obiektem budowlanym w postaci namiotu, przy czym Sprzedający rozbierze wyżej wymieniony namiot i na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej cała Nieruchomość Zbywana będzie gruntem niezabudowanym, tzn. nie będą na niej posadowione żadne budynki oraz budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418). Na Zbywanej Nieruchomości znajduje się sieć energetyczna oraz światłowodowa, jednakże nie należą one do Sprzedającego lecz do tzw. gestorów tych sieci.
Przedmiotowa Nieruchomość położona jest na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w brzmieniu ustalonym Uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w A z dnia (...) 2003 r. (dalej: MPZP), zgodnie z którym Przedmiotowa Nieruchomość (oraz Zbywana Nieruchomość) położona jest (będzie) na obszarze oznaczonym symbolami (...) - teren administracji i usług, w związku z tym Kupujący oświadczył w Ofercie, że doprowadzi do zmiany MPZP, w taki sposób, aby w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej istniała możliwość zrealizowania Inwestycji. Innymi słowy Strony wskazują, że w dniu Planowanej Transakcji, Zbywana Nieruchomość będzie przeznaczona pod zabudowę (tj. będzie terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).
Sprzedający jest również właścicielem kilkunastu innych nieruchomości, jakie nabył (w drodze zakupu) do majątku prywatnego (w okresie od 1996 r. do 2021 r.) i które nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej. Co do zasady są to nieruchomości gruntowe o różnej powierzchni (od około 1 tys. m2 do kilku tys. m2) oraz przeznaczeniu, przy czym kilka z nich Sprzedający planuje w bliżej nieokreślonej przyszłości sprzedać i przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży na inne, własne cele (Sprzedający nie planuje reinwestycji uzyskanych środków na zakup innych nieruchomości).
Sprzedający prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą (w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej) pod nazwą X (NIP: (...), REGON: (...)), jednak obecnie działki gruntu będące przedmiotem Planowanej Transakcji (jak i w przyszłości Zbywana Nieruchomość) stanowią jego majątek osobisty i nie stanowią ani nigdy nie stanowiły środków trwałych lub towarów handlowych w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, aczkolwiek adres położenia Zbywanej Nieruchomości jest wykorzystywany jako adres pod którym zarejestrowana jest działalność Sprzedającego.
Wyłącznie niewielka część działki nr 1/5 (pow. 18 m2) została przez Sprzedającego wydzierżawiona innemu podmiotowi prowadzącemu w tym miejscu (...), w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.
Sprzedający ponadto jest również udziałowcem spółek kapitałowych (deweloperskich), które w przyszłości dokonywały zakupów nieruchomości, a następnie po realizacji inwestycji na tych nieruchomościach, sprzedawały te nieruchomości.
Celem nabycia Zbywanej Nieruchomości przez Kupującego jest – jak zresztą zostało to przedstawione powyżej – realizacja na Zbywanej Nieruchomości Inwestycji, w ramach której Kupujący prowadził będzie na Zbywanej Nieruchomości obiekt handlowy (....), w którym będzie prowadzona sprzedaż (...) (...).
Postanowienia oferty:
(...)
Uzupełnienie I
Wnioskodawca nabył Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 na podstawie umowy o podział majątku dorobkowego, sporządzonej w dniu (…) 2002 r., zaś Nieruchomość 3 nabył na podstawie umowy o podziału majątku wspólnego (bez spłat i dopłat) w dniu (…) 2010 r. W obu przypadkach więc transakcje wynikały z podziału majątku małżeńskiego (Wnioskodawca był w trzech związkach małżeńskich).
Pierwotne nabycie poszczególnych Nieruchomości do majątku wspólnego na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej następowało w ramach umowy kupna – sprzedaży zawieranej w formie aktu notarialnego i każdorazowo było realizowane w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (było opodatkowane PCC).
Nieruchomości zostały nabyte odpłatnie – ze środków własnych małżonków.
Sprzedający wykorzystywał działki nr 1/3, 1/5 i 1/6 od momentu ich nabycia do około 2015 r. sporadycznie dla celów rekreacyjnych (nie były one wykorzystywane ani do celów gospodarczych ani innych, w tym mieszkaniowych).
Począwszy od około 2015 r., Sprzedający prowadzi na Nieruchomości (de facto na wszystkich działkach gruntu) sklep (...) (hala namiotowa posadowiona jest na działce 1/6), lecz Sprzedający będzie zobligowany do zaprzestania przed dniem Planowanej Transakcji prowadzenia tej działalności (i likwidacji/demontażu hali namiotowej).
Ponadto, od kwietnia 2024 r. Sprzedający wydzierżawił (za wynagrodzeniem w wysokości 2 500 zł) niewielki obszar około 18 m2 części działki nr 1/5 innemu podmiotowi prowadzącemu w tym miejscu (...), w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Najem ten jest de facto najmem prywatnym (opodatkowanym VAT), bowiem Sprzedający nie wprowadził żadnej z działek gruntu do prowadzonej działalności. Umowa najmu tej powierzchni gruntu również będzie rozwiązana przed dniem Planowanej Transakcji (de facto w dniu transakcji, umowa najmu nie będzie już obowiązywała).
Innymi słowy wszystkie działki były i są wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast części działki nr 1/5 była i jest wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Żadna z nich nie była wykorzystywana na cele rolnicze.
Obecnie Sprzedający posiada następujące trzy główne nieruchomości:
1)Nieruchomość siedliskowa nabyta w dniu 10 czerwca 2000 r. w formie umowy kupna - sprzedaży o pow. (…) ha, niezabudowana i nabyta oraz użytkowana w celach rolniczych,
2)Gospodarstwo rolne nabyte w dniu 4 czerwca 2019 r. w formie umowy kupna - sprzedaży, o powierzchni około (…) ha, niezabudowana i nabyta oraz użytkowana w celu wykorzystywania na cele rolnicze – gospodarstwo nie jest przeznaczone do sprzedaży,
3)Gospodarstwo rolne nabyte w dniu 7 kwietnia 2021 r., o pow. (…) ha, zabudowane budynkami mieszkalnymi i gospodarczymi, stanowiące dla Sprzedającego miejsce zamieszkania; gospodarstwo nie jest przeznaczone do sprzedaży.
Ponadto Sprzedający posiada obecnie kilka innych, mniejszych nieruchomości nabytych w drodze umowy kupna – sprzedaży:
1)Nieruchomość o pow. około (…) m2 nabyta w dniu 10 grudnia 1996 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
2)Nieruchomość o pow. około (…) m2 nabyta w dniu 17 czerwca 1997 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
3)Nieruchomość o pow. około (…) m2 nabyta w dniu 4 sierpnia 1999 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
4)Nieruchomość o pow. około (…) m2 nabyta w dniu 8 września 2000 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
5)Nieruchomość o pow. około (…) m2 nabyta w dniu 23 września 2004 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
6)Nieruchomość o pow. około (…) m2 nabyta w dniu 1 grudnia 2006 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
7)Nieruchomość o pow. około (…) m2 nabyta w dniu 5 lutego 2014 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
Wnioskodawca planuje sprzedać w bliżej jednak nieokreślonej przyszłości:
1)Nieruchomość o pow. około (...) m2 nabytą w dniu 4 sierpnia 1999 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
2)Nieruchomość o pow. około (...) m2 nabytą w dniu 8 września 2000 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
3)Nieruchomość o pow. około (...) m2 nabytą w dniu 23 września 2004 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
4)Nieruchomość o pow. około (...) m2 nabytą w dniu 5 lutego 2014 r. na potrzeby własne (niezabudowana).
Sformułowanie użyte we wniosku o wydanie interpretacji wskazujące, iż co do zasady Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowych odnosiło się do faktu, iż w zdecydowanej większości są to nieruchomości niezabudowane.
W związku z faktem, że Wnioskodawca nie jest w stanie bliżej określić kiedy dokona sprzedaży ww. nieruchomości, nie wie jakie starania podejmie, ale zakłada, że nie wykroczą one standardowych starań przeciętnego sprzedającego (ewentualnie wystawi ogłoszenie o sprzedaży) natomiast nie planuje podejmować działań marketingowych lub uatrakcyjniających nieruchomości dla celów sprzedaży lub podniesienia ich wartości.
Wnioskodawca zakłada, że głównym docelowym nabywcą będą osoby fizyczne, być może prowadzące działalność gospodarczą (ale tego Wnioskodawca nie jest w stanie określić).
Wnioskodawca nie korzystał i nie planuje korzystać z usług pełnomocnika w celu znalezienia nabywcy/nabywców.
W przeszłości Sprzedający nabył a następnie zbył następujące nieruchomości:
1)Nieruchomość o pow. około 5212 m2 nabyta w dniu 13 października 2005 r. na potrzeby własne (zabudowana), a następnie sprzedana w dniu 12 sierpnia 2021 r. (w tym zakresie Sprzedający korzystał ze zwolnienia dochodu przeznaczonego na cele mieszkaniowe na gruncie PIT); nieruchomość została sprzedana wraz z domem, dotąd wykorzystywanym na cele mieszkaniowe (Sprzedający postanowił się przeprowadzić);
2)Nieruchomość niezabudowana o pow. około 1581 m2 nabyta w dniu 31 sierpnia 2021 r. na potrzeby własne a następnie sprzedana w dniu 31 marca 2023 r. (Sprzedający zaprzestał użytkować nieruchomość, była użytkowana na własne cele prywatne);
3)Nieruchomość nabyta w drodze darowizny od rodziców (Sprzedający nie jest w stanie określić daty nabycia, lecz było to najprawdopodobniej w ubiegłym stuleciu) a następnie sprzedana w dniu 27 listopada 2017 r. (Sprzedający zaprzestał użytkować nieruchomość, była to nieruchomość niezabudowana, użytkowana dla własnych celów prywatnych).
Sprzedający wskazuje, że przedmiotowe transakcje miały charakter zbycia majątku prywatnego i z tytułu sprzedaży nie był zobowiązany do zarejestrowania się i odprowadzenia podatku VAT.
Na tę chwilę, Sprzedający nie ma planów nabycia innych nieruchomości, w tym w szczególności ze środków pochodzących ze sprzedaży działek nr 1/3, 1/5 i 1/6.
Kupujący jest dużym podmiotem, realizującym inwestycje w postaci budowy (...) w całej Polsce i na bieżąco monitoruje możliwości (...). Sprzedający nie ogłaszał sprzedaży działek w środkach masowego przekazu, lecz kontakt z nim nawiązał Kupujący, dla którego teren jest z perspektywy działalności handlowej bardzo atrakcyjny. Ze Sprzedającym w przeszłości kontaktowali się również inni potencjalni nabywcy działek (również (...)), lecz Sprzedający sukcesywnie odmawiał wówczas sprzedaży nieruchomości.
Na pytanie: Czy poczynił Pan/zamierza poczynić w stosunku do działek będących przedmiotem zapytania – oprócz czynności wynikających z Postanowień Oferty – jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości nieruchomości, uatrakcyjnienia nieruchomości (np. wydzielenie, podział, budowa terenu, ogrodzenie terenu, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci kanalizacji sanitarnej)?
Wnioskodawca odpowiedział: Nie, nie planuje i nie zamierza w stosunku do działek będących przedmiotem zapytania podejmować takich działań.
Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek aktywnych działań marketingowych w celu sprzedaży ww. Nieruchomości, tj. reklama, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia.
Sprzedający wykorzystywał działki wchodzące w skład Nieruchomości od momentu ich nabycia do około 2015 r. sporadycznie dla celów rekreacyjnych (nie były one wykorzystywane ani do celów gospodarczych ani innych, w tym mieszkaniowych).
Począwszy od około 2015 r., Sprzedający prowadzi na działkach wchodzących w skład Nieruchomości (de facto na wszystkich działkach gruntu) sklep (...) (hala namiotowa posadowiona jest na działce 1/6), lecz Sprzedający będzie zobligowany do zaprzestania przed dniem Planowanej Transakcji prowadzenia tej działalności (i likwidacji/demontażu hali namiotowej).
Ponadto, od kwietnia 2024 r. Sprzedający wydzierżawił (za wynagrodzeniem w wysokości 2 500 zł) niewielki obszar około 18 m2 części działki nr 1/5 innemu podmiotowi prowadzącemu w tym miejscu (...), w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Najem ten jest de facto najmem prywatnym (opodatkowanym VAT), bowiem Sprzedający nie wprowadził żadnej z działek gruntu do prowadzonej działalności. Umowa najmu tej powierzchni gruntu również będzie rozwiązana przed dniem Planowanej Transakcji (de facto w dniu transakcji, umowa najmu nie będzie już obowiązywała).
Innymi słowy wszystkie działki wchodzące w skład Nieruchomości były i są wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast części działki nr 1/5 była i jest wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
Dodatkowo Wnioskodawca wnosi o skorygowanie informacji dotyczących zabudowań posadowionych na Nieruchomości Zbywanej, bowiem na każdej z działek gruntu wchodzących w skład Zbywanej Nieruchomości znajduje się ogrodzenie, stanowiące budowlę w rozumieniu Prawa Budowlanego.
Ogrodzenie istniało już w momencie zakupu tych działek gruntu i nie było przez Sprzedającego w żaden sposób modernizowane oraz pełni swoją rolę od wielu lat.
Uzupełnienie II
Doprecyzowując zawarte w pierwszym uzupełnieniu sformułowanie „de facto na wszystkich działkach gruntu”, odnoszące się do zbywanych działek: Sprzedający prowadził działalność w zakresie obrotu towarami (...) zarówno na działce 1/6 (gdzie posadowiony jest namiot) jak również na działkach 1/3 i 1/5 (innymi słowy wszystkie te trzy działki były i są wykorzystywane do prowadzenia działalności w zakresie sprzedaż towarów), gdzie towary ogrodnicze były składowane i prezentowane do sprzedaży.
Przez działkę 1/3 przebiega wyłącznie sieć energetyczna stanowiąca budowlę, lecz należąca do gestora tej sieci (nie należy ona do Sprzedającego i nie będzie przedmiotem transakcji, zgodnie z regulacjami Kodeksu cywilnego), a poza tym jest to teren służący składowaniu towarów i innych rzeczy wykorzystywanych w działalności handlowej. Jak wskazał Wnioskodawca, w odpowiedzi na wezwanie pierwotne, na działce znajduje się również ogrodzenie stanowiące budowlę.
Ogrodzenie istniało już w momencie zakupu tych działek gruntu i nie było przez Sprzedającego w żaden sposób modernizowane oraz pełni swoją rolę od wielu lat. Wnioskodawca już wskazywał w odpowiedzi na pierwotne wezwanie, że działka ta (włącznie z działką 1/5 i 1/6) była przez Wnioskodawcę wykorzystywana od momentu ich nabycia do około 2015 r. sporadycznie dla celów rekreacyjnych (nie była ona wykorzystywana ani do celów gospodarczych ani innych, w tym mieszkaniowych).
Począwszy od około 2015 r., Sprzedający prowadzi na Nieruchomości sklep (...) (do tego celu wykorzystywana jest działka 1/3, 1/5 oraz 1/6), lecz Sprzedający będzie zobligowany do zaprzestania przed dniem Planowanej Transakcji prowadzenia tej działalności (i likwidacji/demontażu hali namiotowej na działce 1/6).
Przez działkę 1/5 przebiega sieć światłowodowa stanowiąca budowlę, lecz należąca do gestora tej sieci (nie należy ona do Sprzedającego i nie będzie przedmiotem transakcji, zgodnie z regulacjami Kodeksu cywilnego), a poza tym jest to teren służący składowaniu towarów i innych rzeczy wykorzystywanych w działalności handlowej.
Jak wskazał Wnioskodawca, w odpowiedzi na wezwanie pierwotne, na działce znajduje się również ogrodzenie stanowiące budowlę. Ogrodzenie istniało już w momencie zakupu tych działek gruntu i nie było przez Sprzedającego w żaden sposób modernizowane oraz pełni swoją rolę od wielu lat.
Wnioskodawca już wskazywał w odpowiedzi na pierwotne wezwanie, że działka ta (włącznie z działką 1/5 i 1/6) była przez Wnioskodawcę wykorzystywana od momentu ich nabycia do około 2015 r. sporadycznie dla celów rekreacyjnych (nie była ona wykorzystywana ani do celów gospodarczych ani innych, w tym mieszkaniowych).
Począwszy od około 2015 r., Sprzedający prowadzi na Nieruchomości sklep (...) (do tego celu wykorzystywana jest działka 1/3, 1/5 oraz 1/6), lecz Sprzedający będzie zobligowany do zaprzestania przed dniem Planowanej Transakcji prowadzenia tej działalności (i likwidacji/demontażu hali namiotowej na działce 1/6).
Począwszy od około 2015 r., Sprzedający prowadzi na Nieruchomości (de facto na wszystkich działkach gruntu) sklep (...) (hala namiotowa posadowiona jest na działce 1/6), lecz Sprzedający będzie zobligowany do zaprzestania przed dniem Planowanej Transakcji prowadzenia tej działalności (i likwidacji/demontażu hali namiotowej).
Pytanie
Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż Zbywanej Nieruchomości nie będzie podlegać po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem PIT?
Pana stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Zbywanej Nieruchomości nie będzie podlegać po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem PIT.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:
a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c)prawa wieczystego użytkowania gruntów
· jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Zatem należy uznać, że aby odpłatne zbycie nieruchomości nie stanowiło źródła przychodu, w rozumieniu ww. przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, konieczne jest spełnienie łącznie następujących warunków:
a)zbycie nie może następować w wykonaniu działalności gospodarczej;
b)zbycie musi nastąpić po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
Na podstawie natomiast art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
· prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Zasadniczo, ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy o PIT, z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 tej ustawy, nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań, umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia osobistego mienia (wyrok WSA w Bydgoszczy z 5 lutego 2018 r., sygn. I SA/Bd 985/17).
Z zestawienia tych dwóch norm wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości w pierwszej kolejności należy zbadać, czy transakcja "następuje w wykonaniu działalności gospodarczej", co oznacza, że należy zbadać, czy można jej przypisać znamiona działalności gospodarczej wymienione art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.
Przy czym o tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach działalności gospodarczej, czy też jest tylko odpłatnym zbyciem nieruchomości, decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości.
Definicja działalności gospodarczej dotyczy stanu faktycznego a nie prawnego, stanowi ona bowiem zjawisko obiektywnie istniejące w danym czasie. Zamiar jej prowadzenia podmiot uzewnętrznia poprzez faktyczne podejmowanie czynności o określonym charakterze. Działalność podatnika, niezależnie od jego zamiaru, woli lub przekonania, ma charakter gospodarczy jeśli odpowiada przesłankom przewidzianym w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.
Z tych względów, o tym, czy określone działania podatnika mieszczą się w ramach działalności gospodarczej, czy też nie (wyprzedaż majątku prywatnego w ramach zarządzania jego aktywami) nie decyduje ani fakt rejestracji działalności gospodarczej (czy jej brak), ani nawet wewnętrzne przekonanie podatnika, że podejmowane przez niego działania nie są przejawem takiej działalności (tak w wyroku WSA w Łodzi z 11 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/Łd 348/18).
W orzecznictwie NSA (wyrok z 18 grudnia 2018 r., sygn. II FSK 2577/17), Sąd zarysował pewną granicę wykonywania działalności gospodarczej, wskazując, iż „nie ma podstaw aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, która oznacza działalność prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy. Jednocześnie jednak prowadzenie działalności gospodarczej, jako uporządkowany ciąg czynności i zdarzeń faktycznych, ma charakter obiektywny.”
Zważywszy, iż ustawodawca nie zdecydował się na określenie w ustawie o PIT choćby przykładowych okoliczności wskazujących na fakt wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, należy odnieść się szerzej do praktyki orzeczniczej sądów administracyjnych, w której utrwalony został pogląd, iż okolicznościami tymi są przede wszystkim z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie, czy do zbycia dochodzi w warunkach zorganizowania, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT (taki pogląd utrwalony został w orzecznictwie sądowo-administracyjnym; m.in. w wyrokach NSA z dnia 3 października 2017 r., II FSK 2346/15; z dnia 10 kwietnia 2013 r., II FSK 1686/11; z dnia 30 maja 2012 r., II FSK 2230/10 i II FSK 2243/10; z dnia 1 kwietnia 2010 r., II FSK 1933/08; z dnia 2 kwietnia 2009 r., II FSK 1937/07, z dnia 16 kwietnia 2009 r., II FSK 28/08).
Co istotne, zauważyć również należy, iż zastosowaniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT (a więc wyłączenie przychodów z działalności gospodarczej) nie przeszkadza dążenie jednostki do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji. Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania (tak NSA w wyrokach z dnia 3 października 2017 r., II FSK 2346/15; z dnia 9 marca 2016 r., II FSK 1423/14; z dnia 5 kwietnia 2016 r., II FSK 379/14; z dnia 25 września 2015 r., II FSK 2043/13; z dnia 9 kwietnia 2015 r., II FSK 773/13; z dnia 4 marca 2015 r., II FSK 855/14; z dnia 15 stycznia 2015 r., II FSK 70/13; z dnia 3 lipca 2013 r., II FSK 2110/11).
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdza się, iż nie funkcjonuje uniwersalny wzorzec, który w sposób jednolity rozstrzygałby, jak w sposób jednoznaczny oddzielić sprzedaż zaliczaną do związanej z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia. Jednakże, nie można przyjąć, aby działania takie jak podział nieruchomości na mniejsze działki, wydzielenie drogi, jak również uzyskanie służebności przejazdu (drogi koniecznej), a dalej wystawienie tablicy informacyjnej o sprzedaży działek na jednej ze sprzedawanych nieruchomości, a nawet wystąpienie do operatorów poszczególnych mediów o wskazanie warunków przyłączenia działek do poszczególnych sieci, istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto że dokonując sprzedaży rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru (jednej działki gruntu), podatnik z operacji tych uczynił sobie stałe (nieokazjonalne) źródło zarobkowania. Zwłaszcza gdy nieruchomość znajduje się w posiadaniu podatnika od kilkudziesięciu lat (wyrok NSA z 29 czerwca 2023 r., sygn. II FSK 180/23). Sam podział przez właściciela jednej nieruchomości na kilka, a nawet kilkanaście działek, w tym także koniecznych do prawidłowego korzystania z działek dróg, a następnie ich sprzedaż nie może jednoznacznie świadczyć o zorganizowanej i ciągłej działalności gospodarczej, a raczej wskazuje na elementy związane z prawidłowym gospodarowaniem własnym, osobistym mieniem (wyrok NSA z 16 maja 2023 r., sygn. II FSK 21/3 oraz wyrok NSA z 28 marca 2023 r., sygn. II FSK 2302/20 oraz wyrok NSA z 19 października 2021 r., sygn. II FSK 174/19).
Z tego powodu w pierwszej kolejności należy odnieść definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT do działań podjętych w przeszłości przez Wnioskodawców.
Zarobkowy charakter działalności gospodarczej.
W pierwszej kolejności, odnosząc się do definicji działalności gospodarczej, aktywność podatnika aby mogła zostać uznana za działalność gospodarczą powinna posiadać charakter zarobkowy. Jak słusznie zauważa się w doktrynie, o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia.
Zysk z kolei powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z możliwością nieuzyskania dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej, czyli z poniesieniem straty.
Z drugiej jednak strony, sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi przez niego transakcjami (czynnościami), nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 tej ustawy.
Wola uzyskania zysku w przytoczonym wyżej rozumieniu, stanowić bowiem może również imperatyw, którym kierować się będzie podatnik zamierzający osiągnąć przychód zaliczany do innych źródeł niż pozarolnicza działalność gospodarcza, w tym np. z najmu lub dzierżawy (art. 10 ust. 1 pkt 6), czy też wreszcie z odpłatnego zbycia składników majątkowych (tak w orzeczeniu NSA z 6 września 2018 r., sygn. II FSK 2352/16; z 2 lutego 2018 r. sygn. II FSK 236/16 oraz orzeczeniu WSA w Łodzi z 5 października 2018 r.).
Dana działalność może być rozpatrywana jako typowo zarobkowa, jeżeli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu rozumianego jako nadwyżka przychodów nad nakładami (kosztami). Istotne znaczenie ma zatem, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego (ciągłego) źródła zarobkowania (tak w orzeczeniu WSA w Bydgoszczy, z dnia 27 lutego 2018 r.; sygn. I SA/Bd 30/18).
Z drugiej zaś strony, zarobkowy charakter aktywności należy odróżnić od typowego zarządu majątkiem osobistym. Jak wskazuje się w orzecznictwie (wyrok WSA w Gdańsku z 17 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Gd 170/19), można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku.
Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaż, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika. Podkreślić przy tym należy konieczność badania rzeczywistego wykorzystania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży, a nie jedynie sam zamiar podatnika co do sposobu ich wykorzystania.
Z kolei w wyroku WSA w Łodzi z dnia 18 października 2018 r. (sygn. I SA/Łd 540/18), sąd stwierdził, iż samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy - w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi.
Podkreśla się również, że, o kwalifikacji uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z działalności gospodarczej nie mogą w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie tylko okoliczności, jak:
1) ilość transakcji sprzedaży,
2) uzyskanie zysku (rozumianego jako nadwyżka między kosztami zakupu, a przychodem ze sprzedaży),
3) występowanie o uzyskanie pozwolenia na budowę czy też poszukiwanie nabywców przez wywieszenie banerów ogłoszeniowych.
Należy podkreślić, że wszystkie te formy aktywności mogą mieścić się w zwykłych czynnościach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nie przekraczają granic takiego zarządu czynności stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem". Sąd podkreślił także, że „z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta (np. zakupiona nieruchomość może stać się zbędna dla realizacji pierwotnie założonych zamiarów, czy z uwagi na zmianę zewnętrznych warunków ekonomicznych lub konieczność zapewnia odpowiednich potrzeb bytowych rodziny)”.
Reasumując, sprzedaż nieruchomości znajdujących się w majątku prywatnym może zostać zaliczona do przychodów działalności gospodarczej wyłącznie wtedy, gdy sprzedawca uczyni z tych transakcji stałe, zorganizowane źródło zarobkowania. Istotne znaczenie ma bowiem: fachowość, podporządkowanie regułom opłacalności i zysku oraz powtarzalność działań. Jeżeli natomiast transakcje są dokonywane w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika lub w innych celach niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także nie są wykonywane w sposób ciągły i zorganizowany, to przychodów z takiej sprzedaży nie można kwalifikować do przychodów ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT (tak w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 30 października 2017 r., I SA/Gd 1125/17 (podobnie NSA w wyroku z dnia 13 czerwca 2013 r., II FSK 1987/11).
Jak to podkreślił NSA w wyroku z dnia 5 marca 2019 r., II FSK 829/17: „brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą (por. wyroki NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379/14).”
Zorganizowany charakter działalności gospodarczej.
Odnosząc się do drugiej z przesłanek, tj. przesłanki zorganizowania, w pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, iż na pojęcie "zorganizowania" w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej.
Innymi słowy podatnik powinien wykazywać na tyle aktywne działania aby można było stwierdzić, iż angażują one środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, mające cechy typowego działania handlowca (tak np. w wyroku WSA w Gliwicach z 25 kwietnia 2019 r. sygn. III SA/Gl 41/19).
Jak wskazał NSA w ostatnich orzeczeniach:
1)ponoszenie kosztów na usługi biura geodezyjno-projektowego, ogłoszeń, założenia ksiąg wieczystych, wskazują na działanie małżonków w warunkach ryzyka gospodarczego i angażowanie w związku z planowanymi transakcjami sprzedaży znacznych środków finansowych, w ocenie sądu podobnych do tych wykorzystywanych przez handlowców, a nie osoby wykonujące tylko prawo własności (wyrok NSA z 8 maja 2019 r., sygn. I FSK 988/17);
2)podjęte przez skarżącą i jej męża czynności administracyjnoprawne, cywilnoprawne i faktyczne, należy uznać za dokonane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie obrotu nieruchomościami, nawet przy uwzględnieniu, że budynki na działkach będących własnością skarżącej i jej męża zostały wzniesione przez inne podmioty (w rozpoznanej sprawie - spółkę cywilną) i na ich koszt, ponieważ niewątpliwie spowodowało to wzrost wartości przedmiotowych nieruchomości i miało wpływ na ostateczną cenę ich zbycia; w tej sytuacji bez znaczenia jest argumentacja skarżącej, że nieruchomość gruntowa, z której wydzielono działki, będące przedmiotem transakcji, została nabyta przez małżonków wyłącznie w celu prowadzenia działalności rolnej, a także twierdzenia o planach przeznaczenia środków pieniężnych ze sprzedaży na potrzeby własne skarżącej i jej męża.
O tym, że nie były to czynności mieszczące się w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym świadczy zasięg podejmowanych przez skarżącą i jej męża działań, na co wskazuje chociażby uzyskana na wniosek męża jako inwestora, decyzja ustalająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na wybudowaniu 15 domów jednorodzinnych. Podobnie też okoliczność, że skarżąca i jej mąż zawarli z P.B. umowę spółki cywilnej, która powołana została w celu realizacji ww. inwestycji (wyrok NSA z 21 marca 2019 r., sygn. II FSK 979/17).
Podobnie WSA w Łodzi, w wyroku z dnia 8 stycznia 2019 r. (sygn. I SA/Łd 535/18) wskazał, iż na fakt prowadzenia działalności gospodarczej wskazują takie m.in. okoliczności jak „zaangażowanie w przygotowanie dokumentacji dla gminy, podział nieruchomości na działki oraz dbałość o właściwy dojazd do każdej z nich”.
Oczywistym jest, iż w sytuacji gdy podatnik nabywa i sprzedaje wiele nieruchomości, niejako narzuca się zakwalifikowanie ich wszystkich do działalności gospodarczej. Nie można jednak wykluczyć, że w tym samym czasie podatnik dokonuje również nabyć do majątku prywatnego w celu zaspokojenia swoich własnych potrzeb (wyrok NSA z 15 maja 2019 r., sygn. I SA/Łd 59/19). Z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być jednak identyfikowane transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta (wyrok WSA w Gdańsku z 24 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Gd 28/19).
Zaznaczyć przy tym należy, iż dla kwalifikacji transakcji obrotu danymi rzeczami, jako podejmowanej w ramach działalności gospodarczej (dokonywanej w sposób „zorganizowany”), nie jest konieczne posiadanie siedziby, czy tez zaplecza technicznego, tym bardziej w sytuacji kiedy rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności nie wymaga dysponowania jakąś szczególną infrastrukturą (wyrok NSA z 30 maja 2019 r. sygn. II FSK 2083/17).
Wreszcie jak stwierdził NSA w wyroku z 11 marca 2025 r., sygn. II FSK 800/22, „na pojęcie "zorganizowanie", w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i przede wszystkim w fazie realizacyjnej. Z kolei przez "ciągłość" działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność.
Nadto powtarzalność i regularność czynności w działalności gospodarczej o charakterze handlowym powinna występować zarówno w odniesieniu do sprzedaży jak i w odniesieniu do zakupów dokonywanych przez podatnika. Dokonywanie przez podatnika powtarzalnych transakcji zakupu i sprzedaży towarów pozwala na uznanie podatnika za handlowca.”
Wykładni przepisów art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT w relacji do art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy należy dokonywać w taki sposób, który będzie stanowił realizację konstytucyjnych gwarancji udzielanych przez ustawodawcę obywatelowi (podatnikowi) w zakresie możliwości swobodnego rozporządzania swoim majątkiem, bez konieczności przewidywania ryzyka (i przeciwdziałaniu temu), że w bliżej nieokreślonej przyszłości jego wola działania w określonym trybie podatkowym (np. art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.) zostanie pominięta przez organ podatkowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy organ podatkowy wykaże spełnienie wszystkich przesłanek (łącznie) przewidzianych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.
Ciągłość działalności gospodarczej.
Z kolei przez "ciągłość" działań należy rozumieć:
a)stałość (trwałość) ich wykonywania,
b)powtarzalność,
c)regularność
d)stabilność
·co eliminuje z zakresu działalności gospodarczej przedsięwzięcia jednorazowe lub podejmowane sporadycznie.
Istotne znaczenie ma więc przede wszystkim ustalenie, czy zamiarem podatnika jest uczynienie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego i powtarzalnego źródła zarobkowania. W doktrynie podkreśla się, że działania incydentalne, jednorazowe nie mogą zostać zaliczone do działalności gospodarczej.
Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.
Ciągłość działania wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. O ciągłości działania świadczy chociażby aktywne uczestnictwo w wielu aukcjach komorniczych; ujawnianie zamiaru zakupu innych mieszkań, także na licytacjach komorniczych, następnie sprzedaż nabytych mieszkań z zyskiem, w krótkich okresach czasu (tak np. w wyroku WSA w Łodzi z 11 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Łd 633/18).
Przy czym ciągłość działalności gospodarczej nie oznacza jednak, że jej czynności wykonywane muszą być bez przerwy, istotna jest realizowana powtarzalność określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, w tym także czynności przygotowawczych, które nie przynoszą jeszcze dochodu, czy nawet przychodu, ale z uwagi na zamierzony cel są niezbędne do jego uzyskania lub maksymalizacji. Ze względu na powyższe, jedynie analiza działań podejmowanych przez podatnika na przestrzeni pewnego okresu pozwala na ocenę charakteru dokonywanych czynności (wyrok z 16 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Bd 977/17).
Tylko takie transakcje wolno zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej, które cechuje ciągłość, stałość i powtarzalność (tak np. w wyrokach: z dnia 30 stycznia 2014 r., II FSK 867/12; z dnia 13 czerwca 2013 r., II FSK 1987/11; z dnia 2 października 2013 r., II FSK 2729/11). W tym ostatnim orzeczeniu NSA wprost stwierdził, że: „w pojęciu działalności gospodarczej nie mieszczą się przedsięwzięcia o charakterze incydentalnym, sporadycznym (...); zasadnicze cechy działalności gospodarczej to: częstotliwość określonych czynności, ciągłość i prowadzenie działalności w celu zarobkowym.”
Przyjęcie zatem, że dana osoba fizyczna, która uzyskuje przychód ze sprzedaży działki budowlanej działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest odpowiednie zorganizowanie (wykonywanie szeregu czynności składających na pewną zorganizowana całość - np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności (wyrok WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2018 r.; sygn. I SA/Wr 733/17; por. wyroki NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13).
Jak słusznie podkreślił NSA w wyroku z dnia 30 maja 2018 r. (II FSK 3760/17), działań z zachowaniem normalnych reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Jedynie wówczas, gdy podejmowane przez podatnika czynności, związane z zagospodarowaniem mienia i jego rozporządzaniem, istotnie odbiegają od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania można uznać, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami (podobnie NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379/14).
W licznych orzeczeniach podkreśla się także, że z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta, czy też rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru, jak np. działki gruntu lub lokalu po podziale (tak NSA z dnia 25 stycznia 2018 r., II FSK 3525/15, z dnia 30 maja 2018 r., II FSK 3760/17, z dnia 14 grudnia 2016 r., II FSK 3436/14; WSA w Łodzi z dnia 18 października 2018 r., I SA/Łd 540/18 i z dnia 5 października 2018 r., I SA/Łd 537/18; WSA w Gdańsku z dnia 30 października 2017 r., I SA/Gd 1125/17).
Z pojęcia działalności gospodarczej należy także wyłączyć taką sprzedaż nieruchomości, która nastąpiła w związku ze zmianą sytuacji życiowej podatnika. Czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb własnych i swojej rodziny, nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.
Ocena Wnioskodawcy jako działającego w charakterze przedsiębiorcy.
Biorąc pod uwagę powyższą analizę regulacji ustawy o PIT oraz orzecznictwa sądowo – administracyjnego uznać należy, iż sprzedaż Zbywanej Nieruchomości nie będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu PIT, ze względu na fakt, iż do sprzedaży Zbywanej Nieruchomości dojdzie po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jej nabycia.
W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca nabył działki gruntu (Zbywaną Nieruchomość) do majątku prywatnego i nie wykorzystywał ich w celach prowadzenia działalności gospodarczej, jak również nie wprowadzał tych działek gruntu (Zbywanej Nieruchomości) do prowadzonej działalności gospodarczej (Zbywana Nieruchomość nigdy nie była i nie będzie do dnia sprzedaży wprowadzona do ewidencji środków trwałych).
Fakt, iż Sprzedający związany jest z Kupującym Ofertą, szerzej przedstawioną w treści wniosku interpretacyjnego, celem uzyskania jak najkorzystniejszej ceny i warunków sprzedaży Zbywanej Nieruchomości, udzielając dodatkowo Kupującemu pełnomocnictw do uzyskania odpowiednich zaświadczeń i dokumentów, również w ocenie Wnioskodawcy nie świadczy, że przedmiotowe działania wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.
Ponadto ustalenie przez Strony w Ofercie wzajemnych praw i obowiązków służy wyłączenie skutecznej realizacji Planowanej Transakcji – Kupujący jako podmiot będący właścicielem wielu obiektów handlowych w Polsce, zabezpiecza się w ten sposób przed niekorzystnymi okolicznościami, które mogłyby uniemożliwić mu nabycie przedmiotem nieruchomości na warunkach go satysfakcjonujących. Innymi słowy działania Wnioskodawcy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego są zrealizowane wyłącznie po to, aby móc sprzedać przedmiotową nieruchomość Kupującemu.
W ocenie Wnioskodawcy, okoliczności oraz zakres jego aktywności w kontekście Zbywanej Nieruchomości nie wskazuje jednak aby uczynił on ze zbycia tej nieruchomości aktywność o charakterze zarobkowym, czy też angażował środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.
Istotnym w kontekście planowanej sprzedaży Zbywanej Nieruchomości jest fakt, że Wnioskodawca nie planuje reinwestować środków ze sprzedaży w nabycie kolejnych nieruchomości przeznaczonych do dalszej sprzedaży, lecz zamierza przeznaczyć te środki na własne cele osobiste.
W powyższych okolicznościach, trudno mówić więc o zorganizowaniu i ciągłości aktywności jako warunku identyfikacji działalności gospodarczej, zaś tylko takie transakcje należy zaliczać do przychodów z działalności gospodarczej, które cechuje ciągłość, stałość i powtarzalność.
Wnioskodawca podkreśla również, iż jego rolą nie może być i nie jest dążenie do minimalizacji zysków ze zbycia majątku prywatnego. Nie można zresztą pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku.
Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa, ma pełne prawo do podejmowania działań zmierzających do przyśpieszenia zbycia nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej.
Jak wskazuje się w wyżej przedstawionym orzecznictwie, jedynie wówczas gdy podejmowane przez właściciela czynności, związane z zagospodarowaniem mienia i jego rozporządzaniem, istotnie odbiegają od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto właściciel z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania, można uznać, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż Zbywanej Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
Źródłem przychodów jest m.in.:
· pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3);
· odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c).
Jednakże z art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy wynika, że:
Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.
W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Zgodnie z regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy:
Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
Stosownie natomiast do art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.
Wskazany przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2)maszyny, urządzenia i środki transportu,
3)inne przedmioty
̶ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
W myśl art. 22c pkt 1 tej ustawy:
Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Stosownie do treści art. 22d ust. 2 omawianej ustawy:
Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.
W świetle cytowanych wyżej przepisów działka gruntu stanowi środek trwały podlegający ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Grunty nie podlegają jednak amortyzacji, w myśl przywołanego art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej grunt w całości podlega wpisowi do ewidencji środków trwałych.
Regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.
Zatem, z treści przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku, do których odnosi się art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Dotyczy to również sytuacji, w której składniki te przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.
Podkreślam, że wskazany przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Z przedstawionych przez Pana informacji wynika, że:
· 2002 r. na podstawie umowy o podział majątku dorobkowego stał się Pan właścicielem Nieruchomości 1, stanowiącej działki o nr 1/1, 1/2, 1/3 o łącznej powierzchni 0,1420 ha i Nieruchomości 2, stanowiącej działki o nr 1/4 i 1/5 o łącznej powierzchni 0,2339 ha;
· 2010 r. na podstawie umowy o podział majątku wspólnego (bez spłat i dopłat) nabył Pan Nieruchomość 3, stanowiącą działkę o nr 1/6 o powierzchni 0,3236 ha;
· Planuje Pan sprzedać część Nieruchomości 1-3, po wcześniejszym wydzieleniu z niej działek 1/3, 1/5, 1/6 i założeniu dla nich odrębnej księgi wieczystej;
· Do około 2015 r. ww. działki były wykorzystywane sporadycznie dla celów rekreacyjnych;
· Począwszy od około 2015 r. działki były wykorzystywane do prowadzonej działalności w zakresie obrotu towarami (...) oraz składowania towarów i innych rzeczy wykorzystywanych w działalności handlowej, przy czym na działce nr 1/6 jest posadowiona jest hala namiotowa a część powierzchni działki nr 1/5 była i jest wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej – wydzierżawiona innemu podmiotowi prowadzącemu w tym miejscu (...), w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT;
· 2025 r. złożył Pan ofertę zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży, przy czym kupujący oświadczył w niej, że doprowadzi do zmiany w MPZP w taki sposób, aby w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej istniała możliwość zrealizowania inwestycji – sklep (przeznaczona pod zabudowę);
· Prowadzi Pan zarejestrowaną działalność gospodarczą a działki gruntu niezabudowanego, będące przedmiotem planowanej transakcji stanowią Pana majątek osobisty, nie stanowią ani nigdy nie stanowiły środków trwałych lub towarów handlowych w prowadzonej działalności gospodarczej;
· Jest Pan zobligowany, przed dniem planowanej transakcji, do zaprzestania prowadzenia działalności, demontażu hali namiotowej i rozwiązania umowy najmu.
Zatem, wynikający z opisu zdarzenia, Pana sposób wykorzystania ww. działek świadczy o tym, że sprzedaż działek nie będzie stanowiła jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Prowadzenie sklepu ogrodniczego wraz z zapleczem na składowanie towaru spowodowało, że działki utraciły charakter majątku prywatnego, zatem nie cele osobiste, a cele gospodarcze leżały u podstaw Pana działania.
Dodatkowo, odnosząc powyższe do przedstawionych we wniosku okoliczności, stwierdzić należy, że skoro opisane we wniosku działki od 2015 r. są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a okres pozostawania działek w tym charakterze wynosił ponad rok – nie budzi wątpliwości, że nieruchomości te powinny stanowić środek trwały Pana działalności gospodarczej. Fakt ten wynika z samej definicji środka trwałego.
Mając zatem na względzie powołane przepisy prawne oraz kierując się treścią wniosku należy uznać, że przychód ze sprzedaży opisanych we wniosku składników majątku nie będzie stanowił dla Pana przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W konsekwencji sprzedaż po upływie pięciu lat od zawarcia umów o podział majątku dorobkowego, które miały miejsce odpowiednio w 2002 r. oraz 2010 r. działek opisanych we wniosku, wykorzystywanych uprzednio w działalności gospodarczej, będzie skutkować powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Jedynie w sytuacji wycofania działek z działalność gospodarczej do majątku prywatnego i upływu okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy (6 lat między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności i dniem jego odpłatnego zbycia), osiągnięty przychód nie podlegałby opodatkowania ze źródła przychodów jakim jest działalności gospodarcza.
W związku z powyższym stanowisko Pana należy uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.