Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lipca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 21 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 13 sierpnia 2025 r. (data wpływu 13 sierpnia 2025 r.) oraz pismem z 5 września 2025 r. (data wpływu 5 września 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest właścicielem niewielkiej działki budowlanej (<600m²) na której wraz z żoną rozpoczął budowę domu jednorodzinnego w 2024 rok, nieruchomość należała wówczas do majątku wspólnego małżonków. Działka została nabyta od osób fizycznych w 2022 roku. W 2025 roku rozpoczęło się postępowanie rozwodowe, w toku którego strony dokonują podziału majątku. Na podstawie porozumienia, Wnioskodawcy przypadnie opisana wyżej nieruchomość wraz z rozpoczętą budową. Dom, w którym dotychczas zamieszkiwał wnioskodawca, zostanie przekazany byłej żonie, w związku z czym wnioskodawca nie posiada obecnie własnego domu. Ze względu na brak środków finansowych pozwalających na zakończenie budowy, wykończenie i wyposażenie budynku, wnioskodawca planuje wyodrębnić w budowanym budynku dwa samodzielne lokale mieszkalne. Jeden z tych lokali zamierza sprzedać, a uzyskane środki przeznaczyć na dokończenie budowy, wykończenie oraz wyposażenie drugiego lokalu, w którym planuje zamieszkać. Nieruchomość ta znajduje się wyłącznie w majątku prywatnym wnioskodawcy. Źródłem dochodu Wnioskodawcy jest umowa o pracę oraz wynagrodzenie za pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania w spółce prawa handlowego. Wnioskodawca nie prowadzi działalności z zakresu budowy i sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Uzupełnienie z 13 sierpnia 2025 r.

AD I.1 - Działkę Wnioskodawca zakupił wspólnie z żoną na zasadzie wspólnoty majątkowej od osób prywatnych w formie umowy notarialnej zakupu nieruchomości.

AD I.2 - Od momentu zakupu działka była wykorzystywana wyłącznie do budowy domu jednorodzinnego, pozwolenie na budowę było wydane na Wnioskodawcę.

AD I.3 - Żona Wnioskodawcy nie wykorzystywała działki, nie była stroną pozwolenia na budowę.

AD I.4 - Wydatki/nakłady na wybudowanie nieruchomości nie były/nie będą ponoszone w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy lub żony Wnioskodawcy.

AD I.5 - Budowa nie została zakończona, lokale nie zostały wyodrębnione, w związku z tym nie została dokonana żadna sprzedaż lokalu.

AD I.6 - Wnioskodawca nie udzielił i nie zamierza udzielać pełnomocnictw żadnym osobom, w tym również potencjalnym Kupującym.

AD I.7 - Wnioskodawca nie poszukuje nabywców na planowany do wyodrębnienia lokal, nie podejmuje i nie podejmował żadnym działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, a zwłaszcza wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia czy mające na celu dokonanie sprzedaży działek.

AD I.8 - Wnioskodawca nie zawrze z potencjalnym nabywcą umowy na dokończenie budowy lokalu i po realizacji nie przeniesie prawa własności.

AD I.9 - Proces zakończenia budowy i pozostałe wymienione w pytaniu Wnioskodawca będzie przeprowadzał sam, jako osoba prywatna.

AD I.10 - W okresie 5 lat poprzedzających planowaną sprzedaż nieruchomości Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży żadnych nieruchomości.

AD I.11 - Wnioskodawca nie planuje dokonywać kolejnych tego typu transakcji.

AD I.12 - Wnioskodawca nie posiada jeszcze innych nieruchomości, przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

Uzupełnienie z 5 września 2025 r.

Ad 1

Od początku inwestycja dotyczyła budynku mieszkalnego jednorodzinnego z wydzielonymi dwoma lokalami mieszkalnymi (tj. dwulokalowego). Wynika to zarówno z wydanej decyzji o pozwoleniu na budowę, jak i z zatwierdzonego projektu budowlanego. Prawo budowlane przewiduje możliwość wydzielenia jednego lub dwóch lokali w ramach budynku mieszkalnego jednorodzinnego, i z takiej opcji skorzystano w tym przypadku.

Ad 2

Budowa domu dwulokalowego miała na celu wyłącznie zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Od początku zamierzano przeznaczyć cały budynek na cele prywatne - jako dom dla rodziny, z możliwością wykorzystania drugiego lokalu jako niezależnego lokum dla gości bądź czasowo przebywających rodziców, którzy mieli pomagać w opiece nad dziećmi. Na etapie podejmowania decyzji o budowie ani w trakcie prowadzenia prac budowlanych nie planowano sprzedaży żadnego z lokali.

Ad 3

Pozwolenie na budowę oraz projekt od początku dotyczyły budynku z dwoma lokalami mieszkalnymi. Nie następowały żadne zmiany decyzji o pozwoleniu na budowę ani zmiany projektu budowlanego.

Zmiana planów dotyczących przeznaczenia nieruchomości wynika wyłącznie z przyczyn osobistych - tj. rozwodu i braku możliwości wspólnego zamieszkiwania. W konsekwencji dotychczasowe założenia rodzinne i mieszkaniowe nie zostaną zrealizowane. Docelowe plany co do dalszego przeznaczenia nieruchomości wynikają z nowej sytuacji życiowej.

Pytanie

1)Czy przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu w warunkach opisanych we wniosku będzie przyporządkowany do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. czy do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.?

2)Czy opisana wyżej sprzedaż lokalu mieszkalnego mieści się w pojęciu zarządu majątkiem prywatnym, w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż jednego lokalu w budynku jednorodzinnym będzie stanowić źródło przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.). W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlega przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli to odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości. Zaliczenie do tego źródła przychodu następuje pod warunkiem, że transakcja nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej. Definicja działalności gospodarczej znajduje się w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Jest to działalność zarobkowa, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy. Z przywołanych przepisów wynika, że każda transakcja powinna być oceniana indywidualnie, z uwzględnieniem towarzyszących jej wszystkich okoliczności faktycznych. Jeżeli sprzedaż konkretnej nieruchomości jest dokonana w celu zarobkowym, a działania jej towarzyszące mają charakter zorganizowany i ciągły to taka sprzedaż stanowi przychód z działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast jakiejś transakcji nie można przypisać ww. znamion działalności gospodarczej - to jest rozporządzenie własną nieruchomością dokonane w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Tak więc o tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), czy też jest odpłatnym zbyciem majątku prywatnego (art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.), decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości oraz cel danej transakcji. Okolicznościami tymi są: z góry założony cel zarobkowy oraz ustalenie, czy do zbycia dochodzi w warunkach zorganizowania, o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Taki pogląd został utrwalony w orzecznictwie sądowo administracyjnym; wyrażono go m.in. w wyrokach NSA: z 3.10.2017 r., II FSK 2346/15; z 10.4.2013 r., II FSK 1686/11; z 30.5.2012 r., II FSK 2230/10 i II FSK 2243/10; z 1.4.2010 r., II FSK 1933/08; z 2.4.2009 r., II FSK 1937/07, z 16.4.2009 r., II FSK 28/08. Cechą działalności gospodarczej jest „działanie zarobkowe”, co oznacza, że osiągnięcie zysku jest podstawowym celem podejmowanych czynności, a nie ubocznym efektem decyzji o zbyciu prywatnego majątku. Na pojęcie "zorganizowanie" w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych zarówno w fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji (tak uznał DKIS w interpretacji z 21.9.2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.475.2021.4.MP). Do działalności gospodarczej zalicza się więc transakcje, które łącznie charakteryzują się następującymi cechami: 1) mają charakter działalności handlowej (tj. zakupu w celu sprzedaży); 2) są wykonywane w celach zarobkowych; 3) mają stały, powtarzalny charakter. Natomiast wyprzedaż prywatnego majątku nie mieści się w definicji działalności gospodarczej. Są to transakcje dokonywane w ramach zwykłego zarządu prywatnym majątkiem, których jedynym celem i powodem jest racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb własnych i swojej rodziny. W orzecznictwie od dawna sygnalizowane są problemy związane ze stosowaniem przywołanych wyżej przepisów, tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Podkreśla się, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi zarząd majątkiem prywatnym, a tym co należy rozpoznawać jako czynności profesjonalne związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (por. np. wyroki NSA z: 3.7.2013 r., II FSK 2110/11; 9.4.2015 r., II FSK 773/13; 4.3.2015 r., II FSK 855/14; 9.3.2016 r., II FSK 1423/14; 5.4.2016 r., II FSK 379/14; 30.5.2018 r., II FSK 3760/17). Problem prawny powstały na tle relacji tych przepisów wynika z konieczności rozróżnienia skutków podatkowych działania osoby fizycznej jako przedsiębiorcy oraz jego działania w zakresie tzw. spraw osobistych (czyli niegospodarczych) - szczególnie wtedy, gdy są to działania tożsame rodzajowo. Sytuacja taka wiąże się z podwójną identyfikacją mienia należącego do osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Z jednej bowiem strony dysponuje ona majątkiem, który jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, z drugiej zaś strony - majątkiem prywatnym, który służy zaspokajaniu różnych "niegospodarczych" potrzeb dotyczących potrzeb prywatnych, rodzinnych i osobistych. W związku z powyższą trudnością w klasyfikacji przychodów przyjęto w orzecznictwie, że jeżeli dana transakcja nie mieści się w zakresie pojęciowym działalności gospodarczej to należy ją zaliczyć do przychodów ze zbycia prywatnego majątku. Tak więc, w przypadku osób fizycznych każdą dokonaną transakcję należy oceniać odrębnie, a nie en bloc; jedna transakcja może bowiem zostać wykonana w warunkach charakterystycznych dla działalności, inna zaś - w ramach zarządu majątkiem prywatnym, mimo iż ich przedmiotem może być taka sama rzecz (w tym wypadku lokal w wybudowanym przez Wnioskodawców budynku). Nie jest więc istotny przedmiot danej transakcji, ale jej cel oraz warunki, w jakich zostanie ona przeprowadzona. Jak to podkreślono w wielu orzeczeniach NSA, że: „Brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą.” (tak w tezowanym wyroku NSA z 4.3.2015 r., II FSK 855/14 i w innych orzeczeniach, np. z 12.7.2023 r., II FSK; 177/21; z 30.5.2018 r., II FSK 3760/17; z 9.3.2016 r., II FSK 1423/14). Jak to zauważył NSA w wyroku z 12.7.2023 r., II FSK 177/21: „Każda transakcja związana ze sprzedażą nieruchomości (a także innych praw na nieruchomościach wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.), powinna być rozpatrywana indywidualnie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności z nią związanych, w tym czynności podjętych przez sprzedającego przed dokonaną sprzedażą, a którą to transakcję cechują przymioty charakterystyczne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć również indywidualne cechy przedmiotu transakcji, bądź okoliczności życiowe, w jakich znajdował się podatnik dokonujący transakcji, a które miały wpływ na jego decyzje. Należy bowiem każdorazowo rozstrzygać, czy dana transakcja była wynikiem zorganizowania i ciągłości podporządkowanych celom prowadzenia działalności gospodarczej, czy też w aspekcie sytuacji życiowej, ekonomicznej, rodzinnej, bądź zdrowotnej nie wykazywała tych cech.” W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż lokalu w budynku znajdującym się w jego majątku prywatnym - nie mieści się w źródle przychodów wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Jedynym powodem planowanej sprzedaży jednego z lokali mieszkalnych jest sytuacja życiowa i rodzinna Wnioskodawcy, wynikająca z postępowania rozwodowego i przeprowadzonego w jego ramach podziału majątku. W jego wyniku Wnioskodawca został pozbawiony dotychczasowego miejsca zamieszkania (dom przypadł byłej małżonce), co zmusiło go do pilnego zorganizowania nowego miejsca do życia. Planowane wydzielenie i sprzedaż jednego z lokali w budowanym przez Wnioskodawcę budynku stanowi wyłącznie formę finansowania wykończenia i wyposażenia drugiego lokalu, w którym Wnioskodawca planuje zamieszkać. Działanie to nie ma charakteru zarobkowego ani nie jest przejawem działalności gospodarczej - jest jedynie konsekwencją konieczności zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy:

Jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Tak więc, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

„Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przekracza zwykły zarząd majątkiem prywatnym czego przejawem jest np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, uzbrojenie terenu, itp.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działek o których mowa we wniosku.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan właściciel niewielkiej działki budowlanej (<600m²) na której wraz z żoną rozpoczął budowę domu jednorodzinnego w 2024 rok, nieruchomość należała wówczas do majątku wspólnego małżonków. Działka została nabyta od osób fizycznych w 2022 roku. W 2025 roku rozpoczęło się postępowanie rozwodowe, w toku którego strony dokonują podziału majątku. Na podstawie porozumienia, przypadnie Panu opisana wyżej nieruchomość wraz z rozpoczętą budową. Dom, w którym dotychczas Pan zamieszkiwał, zostanie przekazany byłej żonie, w związku z czym nie posiada Pan obecnie własnego domu. Ze względu na brak środków finansowych pozwalających na zakończenie budowy, wykończenie i wyposażenie budynku, planuje Pan wyodrębnić w budowanym budynku dwa samodzielne lokale mieszkalne. Jeden z tych lokali zamierza sprzedać, a uzyskane środki przeznaczyć na dokończenie budowy, wykończenie oraz wyposażenie drugiego lokalu, w którym planuje zamieszkać. Nieruchomość ta znajduje się wyłącznie w majątku prywatnym wnioskodawcy. Nie prowadzi Pan działalności z zakresu budowy i sprzedaży nieruchomości. Od momentu zakupu działka była wykorzystywana wyłącznie do budowy domu jednorodzinnego, pozwolenie na budowę było wydane na Pana. Budowa nie została zakończona, lokale nie zostały wyodrębnione, w związku z tym nie została dokonana żadna sprzedaż lokalu. Nie udzielił i nie zamierza Pan udzielać pełnomocnictw żadnym osobom, w tym również potencjalnym Kupującym. Nie poszukuje Pan nabywców na planowany do wyodrębnienia lokal, nie podejmuje i nie podejmował żadnym działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, a zwłaszcza wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia czy mające na celu dokonanie sprzedaży działek. Nie zawrze Pan z potencjalnym nabywcą umowy na dokończenie budowy lokalu i po realizacji nie przeniesie prawa własności. W okresie 5 lat poprzedzających planowaną sprzedaż nieruchomości nie dokonywał Pan sprzedaży żadnych nieruchomości. Nie planuje Pan dokonywać kolejnych tego typu transakcji. Budowa domu dwulokalowego miała na celu wyłącznie zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Od początku zamierzano przeznaczyć cały budynek na cele prywatne - jako dom dla rodziny, z możliwością wykorzystania drugiego lokalu jako niezależnego lokum dla gości bądź czasowo przebywających rodziców, którzy mieli pomagać w opiece nad dziećmi. Na etapie podejmowania decyzji o budowie ani w trakcie prowadzenia prac budowlanych nie planowano sprzedaży żadnego z lokali. Pozwolenie na budowę oraz projekt od początku dotyczyły budynku z dwoma lokalami mieszkalnymi. Nie następowały żadne zmiany decyzji o pozwoleniu na budowę ani zmiany projektu budowlanego. Zmiana planów dotyczących przeznaczenia nieruchomości wynika wyłącznie z przyczyn osobistych - tj. rozwodu i braku możliwości wspólnego zamieszkiwania. W konsekwencji dotychczasowe założenia rodzinne i mieszkaniowe nie zostaną zrealizowane. Docelowe plany co do dalszego przeznaczenia nieruchomości wynikają z nowej sytuacji życiowej.

Wątpliwości Pana budzi kwestia, czy sprzedaż wyodrębnionego lokalu mieszkalnego będzie wiązała się z obowiązkiem zapłaty podatku.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych z planowanej sprzedaży należy rozważyć, czy czynność sprzedaży powyższej nieruchomości zawiera znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionych we wniosku zdarzeń nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż wyodrębnionego lokalu mieszkalnego wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Całokształt czynności, a w szczególności fakt, że sprzedaż wyodrębnionego lokalu mieszkalnego nastąpi po upływie dłuższego okresu czasu od nabycia gruntu pod budowę tego lokalu oraz fakt, że budowa domu dwulokalowego miała na celu wyłącznie zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych sugeruje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Pana wskazują, że mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. W konsekwencji, istotą Pana działań nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem. Zatem kwota przychodu uzyskana ze sprzedaży nie będzie stanowiła przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że skutki podatkowe planowanej sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W tym miejscu wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Przepis art. 31 § 1 Kodeksu stanowi, że:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ustawodawca ukształtował jako wspólność łączną, bezudziałową.

Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Z chwilą ustania wspólności ustawowej, wspólność dotychczas bezudziałowa zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych. Od tej chwili małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, niezależnie od tego, w jakim stopniu każdy z nich przyczynił się do jego powstania.

Stosownie natomiast do art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z reguły jest to stan przejściowy, który prowadzi do podziału majątku, choć - jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy Kodeks cywilny - podział ten nie jest obowiązkowy.

Zgodnie bowiem z tym przepisem:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, żeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności - tzw. „współwłasność łączna”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela.

Ponadto zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do treści art. 47 § 1-3 powołanej ustawy:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak natomiast wynika z art. 48 tej ustawy:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości, zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

W przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Oznacza to, że skoro budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia, tzn. zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i np. znajdującego się na nim budynku trwale z nim związanego.

Przepisy nie rozdzielają sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku lub jego części stanowiących część składową nieruchomości. Nie wymieniają również sprzedaży budynku lub jego części jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym.

Tym samym z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową.

W związku z powyższym za datę nabycia wyodrębnionego lokalu mieszkalnego, należy w Pana sytuacji przyjąć datę nabycia działki budowlanej na podstawie umowy sprzedaży do majątku wspólnego małżonków, tj. 2022 rok.

Na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, przychód ze sprzedaży wyodrębnionego lokalu mieszkalnego nie będzie przychodem z działalności gospodarczej i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

W konsekwencji przychód ze sprzedaży wyodrębnionego lokalu mieszkalnego będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jeśli nastąpi przed upływem pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. 31 grudnia 2027 roku. Natomiast jeśli przychód z przedmiotowej transakcji sprzedaży osiągnie Pan po 31 grudnia 2027 roku to nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.