Interpretacja indywidualna z dnia 08.09.2009, sygn. ILPB2/436-105/09-2/AJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat interpretacji
W jaki sposób należało opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych transakcję zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa? Czy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należało, obok nabytych środków trwałych i należności, opodatkować wartość firmy (rozumianą jako reputacja), klasyfikując ją do kategorii innych praw majątkowych?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko SPÓŁKI Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ,
przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2009 r. (data wpływu 15 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 15 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca dokonał zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Transakcja nabycia przybrała postać umowy kupna-sprzedaży (Umowa o sprzedaży firmy).
Zgodnie z postanowieniami umowy dokonano nabycia części aktywów, części pasywów, wybranych umów oraz organizacji.
W cenie zakupu wg umowy uwzględniono wartość majątku netto oraz reputację, gdzie wartość majątku netto ustalono jako wartość aktywów minus przejmowane pasywa.
Aktywa wyceniono wg aktualnej wartości rynkowej.
W wyniku powyższej transakcji stwierdzono dodatnią wartość firmy, co zostało ujęte w księgach rachunkowych spółki w pozycji wartości niematerialne i prawne.
W konsekwencji zawartej transakcji Zainteresowany dokonał opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, uznając za podstawę opodatkowania wartość rynkową rzeczy (dla środków trwałych) oraz praw majątkowych (dla należności oraz wartości niematerialnych i prawnych oprogramowanie).
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
W jaki sposób należało opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych transakcję zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa... Czy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należało, obok nabytych środków trwałych i należności, opodatkować wartość firmy (rozumianą jako reputacja), klasyfikując ją do kategorii innych praw majątkowych...
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, iż transakcja zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przybrała postać umowy sprzedaży, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należało dokonać opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży w myśl powołanej ustawy stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1c).
Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wartość rynkową przedmiotu czynności określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.
W ramach nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpiło nabycie rzeczy oraz praw majątkowych.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 2% dla rzeczy ruchomych oraz 1% dla innych praw majątkowych.
Zgodnie z powyższym nabyte środki trwałe należało zakwalifikować jako rzeczy ruchome i dokonać opodatkowania stawką 2%, nabyte oprogramowanie należało zaklasyfikować jako inne prawa majątkowe i opodatkować 1%, należności należało zaklasyfikować jako inne prawa majątkowe i dokonać opodatkowania 1%, wartość firmy, rozumianą jako reputacja w związku z tym, iż została ona wyodrębniona w umowie sprzedaży, należało opodatkować stawką 1%, jako inne prawa majątkowe.
Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 października 2004 r., sygn. Akt III SA 2251/03.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:
- umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
- umowy pożyczki,
- umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
- umowy dożywocia,
- umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności w części dotyczącej spłat i dopłat,
- ustanowienie hipoteki,
- ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
- umowy depozytu nieprawidłowego,
- umowy spółki (akty założycielskie);
Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, a także ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).
W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję przedsiębiorstwa zawiera przepis art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności:
- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
- koncesje licencje i zezwolenia;
- patenty i inne prawa własności przemysłowej;
- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
- tajemnice przedsiębiorstwa;
- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu
cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Ponieważ transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przybrała postać umowy sprzedaży, to podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.
Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową określa się na podstawie przeciętnych cen przedmiotu czynności cywilnoprawnych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami
majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.
Jeżeli jednak podatnik nie określi wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.
Natomiast w przypadku, gdy podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż
33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 ww. ustawy).
Zatem, w świetle powyższych przepisów wartość przedmiotu czynności cywilnoprawnej jest ustalana przez strony umowy sprzedaży i jest ona wyrażona w cenie. Jednakże, w przypadku, gdy cena odbiega od wartości rynkowej, organ wezwie podatnika do jej zmiany.
Nadmienia się, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych uznaje uprawnienie stron umowy sprzedaży do kreowania jej warunków, w tym ustalenia ceny. Jednakże w przypadku oszacowania jej wartości w sposób odbiegający od wartości rynkowej zbywanego przedmiotu czynności cywilnoprawnych, ustawa dopuszcza ingerencję organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, przy czym organy te mogą się posiłkować wskazanymi w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych: opinią biegłego lub przedłożoną przez podatnika wyceną rzeczoznawcy.
Przepisy
podatkowe regulując, co jest podstawą opodatkowania z tytułu sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie nakazują za jaką konkretnie cenę należy nabyć bądź zbyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Niezależnie od faktu na jak długo ważna jest jego wycena i niezależnie od zasad urynkowienia jego wartości (organy podatkowe nie mają kompetencji w tym zakresie), podstawą opodatkowania będzie wartość wyrażona w cenie, ale jeśli będzie ona odbiegała od wartości rynkowej - w rozumieniu przepisów podatkowych - wartość ustalona w postępowaniu podatkowym. Należy przy tym uwzględnić zasadę autonomii prawa podatkowego przejawiającą się w tym przypadku odrębną definicją wartości rynkowej.
Przepis art. 7 ust. 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:
- nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - 2%
- innych praw majątkowych - 1%.
W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym. Umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna wymieniać składniki, których własność w wyniku umowy zostanie przeniesiona. Jest to uzasadnione z jednej strony brzmieniem zawartego w Kodeksie cywilnym przepisu dotyczącego zasad wykonywania zobowiązań, tj. art. 459 Kodeksu cywilnego, przewidującego obowiązek przedstawienia spisu rzeczy wchodzących w skład zbioru przez zobowiązanego do jego wydania. Z drugiej natomiast strony będzie to determinowane możliwymi konsekwencjami podatkowymi, jakie nastąpią w razie niedopełnienia tego obowiązku. Strony czynności cywilnoprawnej dotyczącej przedsiębiorstwa powinny zatem wymienić wchodzące w jego skład rzeczy i
prawa majątkowe, jednocześnie podając ich wartość rynkową, co pozwoli z kolei ustalić przy zastosowaniu odpowiednich stawek wysokość podatku.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, iż podstawą opodatkowania przy umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie wartość rynkowa rzeczy ruchomych lub praw majątkowych składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Ustalona na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku od wyżej wymienionej transakcji sprzedaży wynosi 2% dla nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania oraz rzeczy ruchomych i 1% dla innych praw majątkowych (w tym wartości firmy) składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia Wojewódzkiego Sądu
administracyjnego w Warszawie należy stwierdzić, że wyrok ten zapadł w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu