Temat interpretacji

Podatek od czynnosci cywilnoprawnych w zakresie skutkow podatkowych przeksztalcenia spolki kapitalowej w spolke osobowa.

Na podstawie art. 14b ? 1 i ? 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz ? 6 rozporzadzenia Ministra Finansow z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upowaznienia do wydawania interpretacji przepisow prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z pozn. zm.) w zw. z ? 9 rozporzadzenia Ministra Finansow z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowaznienia do wydawania interpretacji przepisow prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu dzialajacy w imieniu Ministra Finansow stwierdza, ze stanowisko Spolki, przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wplywu 22 czerwca 2015 r.), uzupelnionym pismami z dni: 29 lipca 2015 r. (data wplywu 29 lipca 2015 r.), 3 sierpnia 2015 r. (data wplywu 7 sierpnia 2015 r.) oraz 9 wrzesnia 2015 r. (data wplywu 14 wrzesnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisow prawa podatkowego dotyczacej podatku od czynnosci cywilnoprawnych w zakresie skutkow podatkowych przeksztalcenia spolki kapitalowej w spolke osobowa (pytanie nr 2) ? jest prawidlowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2015 r. zostal zlozony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczacej podatku od czynnosci cywilnoprawnych w zakresie skutkow podatkowych przeksztalcenia spolki kapitalowej w spolke osobowa ? pytanie nr 2 oraz zmiany umowy spolki kapitalowej (wymiana udzialow) ? pytanie nr 1 i skutkow podatkowych przeksztalcenia spolki kapitalowej w spolke osobowa ? pytanie nr 3.

We wniosku przedstawiono nastepujace zdarzenia przyszle.

Wnioskodawca rozwaza utworzenie spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia, ktora prowadzic bedzie dzialalnosc pod ?A? Spolka z ograniczona odpowiedzialnoscia (dalej jako ?Spolka?). Adresem do doreczen dla Spolki w momencie jej zawiazania bedzie (?).

Planowane jest podwyzszenie kapitalu zakladowego Spolki. Nowoutworzone udzialy Spolki pokryte zostana wkladem niepienieznym w postaci udzialow polskiej spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia / akcji polskiej spolki akcyjnej (dalej jako ?Spolka polska?) i/lub udzialow/akcji zagranicznej spolki kapitalowej z siedziba w panstwie czlonkowskim Unii Europejskiej wymienionej w zalaczniku I do Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczacej podatkow posrednich od gromadzenia kapitalu (dalej jako ?Spolka zagraniczna?). Na skutek podwyzszenia kapitalu zakladowego, Spolka albo bedzie nabywac wiekszosc praw glosow w Spolce polskiej / Spolce zagranicznej albo bedzie juz posiadac wiekszosc praw glosu. Cala wartosc wszystkich wnoszonych wkladow niepienieznych zostanie alokowana na kapital zakladowy Spolki.

W ramach dalszych dzialan restrukturyzacyjnych planowane jest, ze Spolka zmieni forme prawna poprzez przeksztalcenie w spolke jawna lub spolke komandytowa (dalej jako ?Spolka osobowa?).

Spolka osobowa bedzie kontynuowac dzialalnosc gospodarcza Spolki w oparciu o jej dotychczasowy majatek. W wyniku przeksztalcenia, do Spolki osobowej nie przystapia nowi wspolnicy, ktorzy na moment przeksztalcenia wniesliby nowe wklady. Rowniez dotychczasowy wspolnik nie bedzie na moment przeksztalcenia wnosic do Spolki osobowej dodatkowych wkladow lub skladnikow majatkowych.

Z chwila przeksztalcenia, caly majatek Spolki z mocy prawa stanie sie majatkiem Spolki przeksztalconej, a wszystkie prawa i obowiazki Spolki, przyslugiwac beda Spolce przeksztalconej.

Wnioskodawca niniejszy wniosek sklada na podstawie art. 14n ? pkt 1) Ordynacji podatkowej, jako podmiot planujacy zalozenie Spolki.

W zwiazku z powyzszym opisem zadano nastepujace pytania.

1. Czy podwyzszenie kapitalu zakladowego Spolki w zwiazku z wniesieniem wkladu niepienieznego w postaci udzialow/akcji Spolki polskiej/ Spolki zagranicznej bedzie skutkowalo koniecznoscia opodatkowania transakcji podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych...
2. Czy jezeli na moment przeksztalcenia Spolki w Spolke osobowa wartosc kapitalow wlasnych (aktywow netto) Spolki bedzie nizsza od wartosci kapitalu zakladowego Spolki lub rowna wartosci kapitalu zakladowego Spolki, nie dojdzie do zmiany umowy spolki, o ktorej mowa w art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych, a tym samym planowane przeksztalcenie nie bedzie podlegac opodatkowaniu podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych...
3. Czy jezeli na moment przeksztalcenia Spolki w Spolke osobowa wartosc kapitalow wlasnych (aktywow netto) Spolki bedzie wyzsza od wartosci kapitalu zakladowego Spolki, Spolka powinna przyjac za podstawe opodatkowania wartosc wynikajacych z bilansu kapitalow wlasnych (sume aktywow netto) Spolki pomniejszona o wartosc kapitalu zakladowego Spolki...

Na tle powyzszego informuje sie, ze przedmiotem niniejszej interpretacji jest kwestia przedstawiona w pytaniu nr 2. W przedmiocie wynikajacym z pytania nr 1 w dniu 8 wrzesnia 2015 r. wydano interpretacje indywidualna nr ILPB2/4514-1-107/15-6/MK, natomiast w kwestii pytania nr 3 wniosek zostanie zalatwiony odrebnym rozstrzygnieciem.

Zdaniem Wnioskodawcy ? w odniesieniu do pytania nr 2 − zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o PCC przedmiotem opodatkowania jest umowa spolki oraz zmiana umowy spolki, jezeli powoduje podwyzszenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych (art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC).

Przy spolce osobowej, w swietle art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC, za zmiane umowy uwaza sie m.in. wniesienie lub podwyzszenie wkladu, ktorego wartosc powoduje zwiekszenie majatku spolki albo podwyzszenie kapitalu zakladowego, pozyczke udzielona spolce przez wspolnika, doplaty oraz oddanie przez wspolnika spolce rzeczy lub praw majatkowych do nieodplatnego uzywania.

Ponadto za zmiane umowy spolki uwaza sie rowniez przeksztalcenie lub laczenie spolek, jezeli ich wynikiem jest zwiekszenie majatku spolki osobowej lub podwyzszenie kapitalu zakladowego (art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC).

W przypadku przeksztalcenia lub laczenia spolek, przy umowie spolki zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o PCC podstawe opodatkowania stanowi wartosc wkladow do spolki osobowej powstalej w wyniku przeksztalcenia albo wartosc kapitalu zakladowego spolki kapitalowej powstalej w wyniku przeksztalcenia lub polaczenia.

Zgodnie natomiast z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o PCC, zwalnia sie od podatku umowy spolki i ich zmiany zwiazane z przeksztalceniem lub laczeniem spolek w czesci wkladow do spolki albo kapitalu zakladowego, ktorych wartosc byla uprzednio opodatkowana podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych lub podatkiem od wkladow kapitalowych do spolek kapitalowych na terytorium panstwa czlonkowskiego innego niz Rzeczpospolita Polska albo od ktorych zgodnie z prawem panstwa czlonkowskiego podatek nie byl naliczany.

Z przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC wynika, ze zmiana umowy spolki jest takie przeksztalcenie spolki, z ktorym zwiazane jest w rezultacie tego przeksztalcenia zwiekszenie majatku spolki osobowej.

Tak wiec obowiazek podlegania opodatkowaniu tym podatkiem, jak rowniez podstawe opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych ustawodawca ? w przypadku spolki osobowej ? wiaze z wkladami do spolki. Przy przeksztalceniu w spolke osobowa podstawa opodatkowania bedzie zatem suma wszystkich wkladow w spolce osobowej o jaka ulega zwiekszeniu majatek spolki. Taki wniosek wynika z interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC w powiazaniu z trescia punktu 1 i 2 tego samego ustepu. Art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC odnosi sie wylacznie do spolek osobowych a pkt 2 wylacznie do spolek kapitalowych. Natomiast pkt 3, dotyczacy przeksztalcenia lub laczenia spolek dotyczy zarowno wkladu jak i kapitalu zakladowego. Uregulowania te upowazniaja przyjecie, ze jezeli wielkosc wkladow do spolki osobowej przewyzsza wartosc kapitalu zakladowego w przeksztalcanej spolce, powstaje obowiazek podatkowy w podatku od czynnosci cywilnoprawnych.

Porownujac bowiem majatki spolek przeksztalcanej i przeksztalconej nalezy brac pod uwage w przypadku spolki osobowej ? jej majatek rozumiany jako sume wkladow, natomiast w przypadku spolki kapitalowej ? wysokosc jej kapitalu zakladowego.

Zatem dla ustalenia, czy zmiana umowy spolki, polegajaca na przeksztalceniu spolki kapitalowej w spolke osobowa, podlega podatkowi od czynnosci cywilnoprawnych niezbedna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszlo do zwiekszenia majatku spolki osobowej pochodzacego z wkladow wspolnikow.

Nalezy bowiem podkreslic, iz obowiazek podatkowy w podatku od czynnosci cywilnoprawnych rodzi kazde powiekszenie ogolnie pojmowanego majatku spolki, jesli jest zwiazane z czescia majatku stanowiaca podstawe opodatkowania tym podatkiem ? w przypadku spolki osobowej bedzie nim suma wkladow do spolki. Warunek opodatkowania, jakim jest zwiekszenie majatku spolki ? w przypadku przeksztalcenia spolek, nalezy rozpatrywac w kontekscie ogolnego warunku opodatkowania umow spolki, ktorym jest zwiekszenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszlo do koniecznego zwiekszenia majatku spolki, kaze uwzglednic takie elementy, ktore maja wplyw na wysokosc podstawy opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych. Nie mozna bowiem przyjac, ze w razie przeksztalcenia spolki o opodatkowaniu moglby decydowac taki przyrost szeroko rozumianego majatku spolki, ktory w swietle przepisow ustawy o PCC nie powodowalby zwiekszenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 ustawy o PCC kaze rowniez przyjac, ze kazde powiekszenie ogolnie pojmowanego majatku spolki, zwiazane z ta czescia majatku, ktora stanowi podstawe opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych, rodzi obowiazek podatkowy.

W przypadku zatem Spolki, ktora planuje przeksztalcenie w Spolke osobowa, dla oceny czy przeksztalcenie to bedzie podlegac opodatkowaniu nalezy dokonac porownania kapitalu zakladowego Spolki oraz sumy wkladow do Spolki osobowej. Jezeli suma wkladow do Spolki osobowej bedzie nizsza od wartosci kapitalu zakladowego Spolki albo rowna wartosci kapitalu zakladowego Spolki, w oparciu o art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC przeksztalcenie Spolki nie bedzie podlegac opodatkowaniu podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych. Przeksztalcenie to nie bedzie bowiem skutkowac zwiekszeniem majatku Spolki osobowej w rozumieniu ustawy o PCC.

Zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowosci majatek Spolki znajduje odzwierciedlenie w bilansie spolki. W bilansie wykazywana jest bowiem zarowno wartosc aktywow Spolki, jak i wartosc zobowiazan Spolki, ktore obciazaja te aktywa. Roznica pomiedzy tymi wartosciami, okreslana jako wartosc aktywow netto, odpowiada wartosci majatku Spolki. Stanowi ona bowiem, w ujeciu ekonomicznym, wartosc aktywow Spolki po zaspokojeniu obciazajacych Spolke zobowiazan.

Zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowosci, wartosc aktywow netto odpowiada wartosci wykazywanej w pasywach bilansu wartosci kapitalow wlasnych Spolki. Na kapitaly wlasne skladaja sie przy tym zarowno kapital zakladowy, jak i inne kapitaly (zapasowe, rezerwowe), w tym kapitaly utworzone z zysku. Kapitaly wlasne Spolki odpowiadaja zatem wartosci majatku Spolki. Majatek Spolki odpowiadajacy kapitalom wlasnym (aktywom netto) Spolki w rozumieniu przepisow ustawy o rachunkowosci, stanowic bedzie wklad do Spolki osobowej.

Majac na uwadze powyzsze, jezeli na moment przeksztalcenia Spolki w Spolke osobowa wartosc kapitalow wlasnych (aktywow netto) Spolki stanowiacych wklad do Spolki osobowej bedzie nizsza od wartosci kapitalu zakladowego Spolki lub rowna wartosci kapitalu zakladowego Spolki, nie dojdzie do zmiany umowy spolki, o ktorej mowa w art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC, a tym samym planowane przeksztalcenie nie bedzie podlegac opodatkowaniu podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych.

Prawidlowosc stanowiska Wnioskodawcy potwierdzaja interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, wydane w dniu 23 maja 2014 r. oraz 10 lipca 2014 r.

W swietle obowiazujacego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszlego w odniesieniu do pytania nr 2 jest prawidlowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z pkt 2 ustawy z dnia 9 wrzesnia 2000 r. o podatku od czynnosci cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 626 ze zm.), zakresem przedmiotowym ustawy objeto umowy spolki oraz ich zmiany, jezeli powoduja one podwyzszenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych, z zastrzezeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy, w przypadku umowy spolki kapitalowej, za zmiane umowy tej spolki uwaza sie podwyzszenie kapitalu zakladowego z wkladow lub ze srodkow spolki oraz doplaty. Za zmiane umowy spolki ? na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy ? uwaza sie rowniez przeksztalcenie lub laczenie spolek, jezeli ich wynikiem jest zwiekszenie majatku spolki osobowej lub podwyzszenie kapitalu zakladowego.

Umowa spolki kapitalowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jezeli w chwili dokonania czynnosci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje sie:

1. rzeczywisty osrodek zarzadzania albo
2. siedziba tej spolki − jezeli jej rzeczywisty osrodek zarzadzania nie znajduje sie na terytorium innego panstwa czlonkowskiego (art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy).

Z kolei wedlug art. 1a ww. ustawy, uzyte w ustawie okreslenie:

1. spolka osobowa oznacza spolke: cywilna, jawna, partnerska, komandytowa lub komandytowo-akcyjna,
2. spolka kapitalowa - spolke: z ograniczona odpowiedzialnoscia, akcyjna lub europejska.

W ustawie o podatku od czynnosci cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w ktorych czynnosc mieszczaca sie zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa spolki/jej zmiana jest wylaczona z opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych. W mysl art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugie nie podlegaja podatkowi umowy spolki i ich zmiany zwiazane z wniesieniem do spolki kapitalowej w zamian za jej udzialy lub akcje udzialow lub akcji innej spolki kapitalowej dajacych w niej wiekszosc glosow albo kolejnych udzialow lub akcji, w przypadku gdy spolka, do ktorej sa wnoszone te udzialy lub akcje, posiada juz wiekszosc glosow.

Obowiazek podatkowy w sytuacji zmiany umowy spolki powstaje z chwila dokonania czynnosci cywilnoprawnej i ciazy na spolce (art. 4 pkt 9 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy). Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynnosci cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy, podstawe opodatkowania przy przeksztalceniu lub laczeniu spolek stanowi wartosc wkladow do spolki osobowej powstalej w wyniku przeksztalcenia albo wartosc kapitalu zakladowego spolki kapitalowej powstalej w wyniku przeksztalcenia lub polaczenia. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynnosci cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Jednakze, w mysl art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy, zwalnia sie od podatku umowy spolki i ich zmiany zwiazane z przeksztalceniem lub laczeniem spolek w czesci wkladow do spolki albo kapitalu zakladowego, ktorych wartosc byla uprzednio opodatkowana podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych lub podatkiem od wkladow kapitalowych do spolek kapitalowych na terytorium panstwa czlonkowskiego innego niz Rzeczpospolita Polska albo od ktorych zgodnie z prawem panstwa czlonkowskiego podatek nie byl naliczany.

Z przedstawionych we wniosku zdarzen przyszlych wynika, ze w pierwszej kolejnosci Wnioskodawca zamierza utworzyc spolke kapitalowa (sp. z o.o.). Nastepnie planowane jest podwyzszenie kapitalu zakladowego Spolki. Nowoutworzone udzialy Spolki pokryte zostana wkladem niepienieznym w postaci udzialow polskiej spolki z ograniczona odpowiedzialnoscia / akcji polskiej spolki akcyjnej (dalej jako ?Spolka polska?) i/lub udzialow/akcji zagranicznej spolki kapitalowej z siedziba w panstwie czlonkowskim Unii Europejskiej wymienionej w zalaczniku I do Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczacej podatkow posrednich od gromadzenia kapitalu (dalej jako ?Spolka zagraniczna?). Cala wartosc wszystkich wnoszonych wkladow niepienieznych zostanie alokowana na kapital zakladowy Spolki. W ramach dalszych dzialan restrukturyzacyjnych planowane jest, ze Spolka zmieni forme prawna poprzez przeksztalcenie w spolke jawna lub spolke komandytowa (dalej jako ?Spolka osobowa?). Spolka osobowa bedzie kontynuowac dzialalnosc gospodarcza Spolki w oparciu o jej dotychczasowy majatek. W wyniku przeksztalcenia, do Spolki osobowej nie przystapia nowi wspolnicy, ktorzy na moment przeksztalcenia wniesliby nowe wklady. Rowniez dotychczasowy wspolnik nie bedzie na moment przeksztalcenia wnosic do Spolki osobowej dodatkowych wkladow lub skladnikow majatkowych. Z chwila przeksztalcenia, caly majatek Spolki z mocy prawa stanie sie majatkiem Spolki przeksztalconej, a wszystkie prawa i obowiazki Spolki, przyslugiwac beda Spolce przeksztalconej.

Na tle powyzszego, wyjasnic nalezy co nastepuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych, za zmiane umowy spolki mogaca podlegac opodatkowaniu uwaza sie przeksztalcenie lub laczenie spolek, jezeli ich wynikiem jest zwiekszenie majatku spolki osobowej lub podwyzszenie kapitalu zakladowego. Z kolei, w mysl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zakresem przedmiotowym ustawy objete sa rowniez zmiany ww. umow, jezeli powoduja one podwyzszenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych.

Tym samym, dokonujac oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych zmian umowy spolki zwiazanych z przeksztalceniami spolek, nie mozna ograniczac sie jedynie do tresci przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych i jego wykladni literalnej, lecz nalezy uwzglednic wszystkie przepisy, ktore moga miec zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwlaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy, okreslajacy podstawe opodatkowania.

Nalezy tez miec na uwadze, ze dla ustalenia, czy zmiana umowy spolki, polegajaca na przeksztalceniu spolki kapitalowej w spolke osobowa, podlega podatkowi od czynnosci cywilnoprawnych, niezbedna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszlo do zwiekszenia majatku spolki osobowej, pochodzacego z wkladow wszystkich wspolnikow. Majatek spolki osobowej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wklad lub nabyte przez spolke w czasie jej istnienia ? art. 28 ustawy z dnia 15 wrzesnia 2000 r. Kodeks spolek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.). Podstawa opodatkowania bedzie zatem suma wszystkich wkladow do spolki osobowej. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych, podstawe opodatkowania przy zawarciu umowy spolki (w tym spolki kapitalowej) stanowi ? wartosc wkladow do spolki osobowej albo wartosc kapitalu zakladowego. Z kolei, przy wniesieniu lub podwyzszeniu wkladow do spolki osobowej albo podwyzszeniu kapitalu zakladowego ? wartosc wkladow powiekszajacych majatek spolki osobowej albo wartosc, o ktora podwyzszono kapital zakladowy (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych).

Powyzej zaprezentowany poglad znajduje odzwierciedlenie w przepisach Kodeksu spolek handlowych. Zgodnie z art. 551 ? 1 Kodeksu, spolka jawna, spolka partnerska, spolka komandytowa, spolka komandytowo-akcyjna, spolka z ograniczona odpowiedzialnoscia, spolka akcyjna (spolka przeksztalcana) moze byc przeksztalcona w inna spolke handlowa (spolke przeksztalcona). W mysl przepisu art. 555 Kodeksu, do przeksztalcenia spolki stosuje sie odpowiednio przepisy dotyczace powstania spolki przeksztalconej, jezeli przepisy niniejszego dzialu nie stanowia inaczej. To oznacza, zastosowanie w sprawie art. 50 ? 1 w zw. z art. 555 Kodeksu ? zgodnie z ktorym udzial kapitalowy wspolnika odpowiada wartosci rzeczywiscie wniesionego wkladu, a takze odpowiednie przepisy Kodeksu regulujace kwestie tresci konkretnej umowy spolki osobowej, w tym oznaczenie wkladow wnoszonych przez kazdego wspolnika i ich wartosc. Wreszcie art. 558 ? 2 pkt 1-2 w zw. z art. 582 Kodeksu, wedle ktorego do planu przeksztalcenia nalezy dolaczyc projekt uchwaly w sprawie przeksztalcenia spolki i projekt umowy albo statutu spolki przeksztalconej.

Zatem, porownujac majatki spolek przeksztalcanej i przeksztalconej nalezy brac pod uwage w przypadku spolki osobowej ? jej majatek rozumiany jako wartosc wszystkich wkladow wniesionych do tej spolki. Innymi slowy, w przypadku przeksztalcenia opisanego we wniosku nalezy wziac pod uwage okolicznosc, czy wartosc wkladow wniesionych do spolki przeksztalconej odpowiada wartosci wkladow wniesionych a tym samym opodatkowanych do spolki przeksztalcanej. Bowiem, jak wskazuje sie w orzecznictwie ? wyrok Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego w Gdansku z 20 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1381/12: Fakt wniesienia calego majatku spolki komandytowej do spolki komandytowo-akcyjnej nie oznacza, ze nie wzrosla podstawa opodatkowania w powolanej spolce komandytowo-akcyjnej.

Potwierdzenie prezentowanego stanowiska mozna odnalezc rowniez m.in. w orzeczeniu Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim (wyrok z 10 stycznia 2011 r., sygn. akt. I SA/Go 984/10), ktory stwierdzil: Jezeli w wyniku porownania wielkosci kapitalu zakladowego w spolce kapitalowej przeksztalcanej z wielkoscia wkladow rozumianych szeroko ? zarowno jako kapital zakladowy jak i wklady w powstalej w wyniku przeksztalcenia spolce komandytowo-akcyjnej ? przewyzszaja wartosc kapitalu zakladowego w przeksztalcanej spolce, powstaje obowiazek podatkowy w PCC.

Jak rowniez, w wyroku z dnia 14 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1744/07, dotyczacym opodatkowania PCC przeksztalcenia spolki akcyjnej w spolke jawna, w ktorym Wojewodzki Sad Administracyjny we Wroclawiu orzekl, ze obowiazek podatkowy w podatku od czynnosci cywilnoprawnych rodzi kazde powiekszenie ogolnie pojmowanego majatku spolki, jesli jest zwiazane z czescia majatku stanowiaca podstawe opodatkowania tym podatkiem. Zdaniem Sadu warunek opodatkowania, jakim jest zwiekszenie majatku spolki ? w przypadku przeksztalcenia spolek, nalezy rozpatrywac w kontekscie ogolnego warunku opodatkowania umow spolki, ktorym jest zwiekszenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszlo do koniecznego zwiekszenia majatku spolki, kaze uwzglednic takie elementy, ktore maja wplyw na wysokosc podstawy opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych. Nie mozna bowiem przyjac, ze w razie przeksztalcenia spolki o opodatkowaniu moglby decydowac taki przyrost szeroko rozumianego majatku spolki, ktory w swietle przepisow upcc nie powodowalby zwiekszenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 upcc kaze rowniez przyjac, ze kazde powiekszenie ogolnie pojmowanego majatku spolki, zwiazane z ta czescia majatku, ktora stanowi podstawe opodatkowania podatkiem od czynnosci cywilnoprawnych, rodzi obowiazek podatkowy.

W swietle powyzszego, nalezy stwierdzic, ze ustawodawca pojecie zwiekszenia majatku spolki osobowej postrzega przez pryzmat art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) analizowanej ustawy, tj. wylacznie przez pryzmat wniesionych wkladow.

Powyzsze tym samym nie daje podstawy do wniosku, ze o podleganiu podatkowi, w przypadku przeksztalcenia spolki kapitalowej w spolke osobowa decyduje de facto wylacznie brzmienie przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych. W rezultacie nie mozna przyjac, ze przepis art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynnosci cywilnoprawnych stanowi samodzielna (wylaczna) podstawe materialnoprawna warunkujaca powstanie obowiazku podatkowego, mogloby sie w istocie okazac, ze przepis w ogole nie mialby zastosowania, okazalby sie zbedny (martwy), co z kolei przeczy zasadzie racjonalnego ustawodawcy.

Zatem, porownujac majatki spolek przeksztalcanej i przeksztalconej, nalezy brac pod uwage w przypadku spolki osobowej ? jej majatek, natomiast w przypadku spolki kapitalowej ? jedynie wysokosc jej kapitalu zakladowego.

W konsekwencji, fakt, ze w powstalej w wyniku przeksztalcenia spolce osobowej nie dojdzie do wniesienia nowych wkladow, a majatek spolki przeksztalcanej stanie sie wkladem do spolki przeksztalconej, nie przesadzi o braku obowiazku podatkowego w podatku od czynnosci cywilnoprawnych. Rowniez relacja miedzy majatkami spolki przeksztalcanej i przeksztalconej − nawet jezeli maja miec identyczna wartosc ? gdyz z dniem przeksztalcenia caly majatek spolki kapitalowej stanie sie majatkiem spolki osobowej nie bedzie miala znaczenia dla powstania obowiazku podatkowego w analizowanym podatku.

Jezeli wiec w przedstawionym przez Wnioskodawce zdarzeniu przyszlym dojdzie do przeksztalcenia spolki, w efekcie ktorego nie nastapi zwiekszenie majatku spolki przeksztalconej, gdyz caly majatek spolki przeksztalcanej, ktory stanie sie majatkiem spolki przeksztalconej bedzie mniejszy badz rowny kapitalowi zakladowego ? w podatku od czynnosci cywilnoprawnych nie powstanie obowiazek podatkowy. Planowane przeksztalcenie ? bedace przedmiotem pytania nr 2 − nie spowoduje bowiem podwyzszenia podstawy opodatkowania, o ktorym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z ww. wzgledow stanowisko Wnioskodawcy odnosnie pytania nr 2 nalezalo uznac za prawidlowe.

Interpretacja dotyczy zdarzen przyszlych przedstawionych przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowiazujacego w dniu wydania interpretacji.

Koncowo, odnoszac sie do powolanych interpretacji indywidualnych, wskazac nalezy, ze nie sa one wiazace dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w okreslonym stanie faktycznym. Natomiast organy podatkowe mimo, ze w ocenie indywidualnych spraw podatnikow posilkuja sie wydanymi rozstrzygnieciami sadow i innych organow podatkowych, to nie maja mozliwosci zastosowania ich wprost, z tego powodu, ze nie stanowia materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysluguje prawo do wniesienia skargi na niniejsza interpretacje przepisow prawa podatkowego z powodu jej niezgodnosci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznan, po uprzednim wezwaniu na pismie organu, ktory wydal interpretacje ? w terminie 14 dni od dnia, w ktorym skarzacy dowiedzial sie lub mogl sie dowiedziec o jej wydaniu ? do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 ? 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z pozn. zm.). Skarge do WSA wnosi sie (w dwoch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a jezeli organ nie udzielil odpowiedzi na wezwanie, w terminie szescdziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 ? 2 ww. ustawy).

Skarge wnosi sie za posrednictwem organu, ktorego dzialanie lub bezczynnosc sa przedmiotem skargi (art. 54 ? 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 734 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu