Skutki podatkowe umowy sprzedaży niezabudowanej nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 11 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży niezabudowanej nieruchomości. Uzupełnili go Państwo  – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 15 września 2022 r. (wpływ 15 września 2022 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (…) Sp. z o.o. NIP: (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pani (…)

3) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowani niebędący stroną postępowania (dalej: „Sprzedający”) są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Żaden ze Sprzedających nie jest czynnym zarejestrowanym płatnikiem podatku od towarów i usług, nie jest ani nie był rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Sprzedający pozostają w związku małżeńskim.

Na podstawie umowy darowizny z (…) r., sporządzonej przed notariuszem, Sprzedający nabyli we wspólności ustawowej prawo własności nieruchomości objętych księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy.

Nieruchomość składa się z siedmiu działek gruntowych o łącznym obszarze 0,3097 ha, są to działki: (…). Nieruchomość jest niezabudowana – nie znajdują się na niej żadne budynki ani budowle. Nieruchomość nie posiada bezpośredniego dostępu do drogi publicznej, jest nieogrodzona i nieuzbrojona.

Teren obejmujący działki: (…) nie jest objęty obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, nie znajduje się na terenie parku narodowego ani specjalnej strefy ekonomicznej. Strony przewidują, że w dacie zawarcia umowy sprzedaży, teren Nieruchomości nie będzie nieruchomością rolną  w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, wskutek uzyskania stosownych decyzji administracyjnych. Do dnia zawarcia umowy wydane zostaną warunki zabudowy i zagospodarowania dla nieruchomości oraz pozwolenie na budowę.

Aktem notarialnym z (…) r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży,  w której Sprzedający zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której sprzedadzą spółce (…) Sp. z o. o. nieruchomość stanowiącą działki gruntu: (…) o łącznym obszarze 0,3097 ha objętą księgą wieczystą numer (…). Aneksem do umowy przedwstępnej z (…) r. sporządzonym przed notariuszem, strony dokonały zmiany umowy przedwstępnej poprzez określenie nowego terminu zawarcia umowy przyrzeczonej.

Wskazane wyżej nieruchomości zostały nabyte wyłącznie na własne potrzeby, tzn. działki nie były oddawane osobom trzecim do korzystania na podstawie odpłatnych umów najmu lub dzierżawy. Obecnie nieruchomości są wyłączone z użytkowania rolniczego (ugór), uprzednio nieruchomości były wykorzystywane w celu uprawy na własne potrzeby.

Sprzedający nigdy nie prowadzili działalności związanej z obrotem nieruchomościami, działkami, budynkami. Nie podejmowali żadnych działań polegających na aktywnym poszukiwaniu nabywcy nieruchomości – nie publikowali ogłoszeń, nie składali zlecenia pośrednikom nieruchomości. Sprzedający nie są właścicielami innych nieruchomości, których sprzedaż planują. Sprzedający nie dokonywali sprzedaży innych nieruchomości.

Sprzedaż nieruchomości została Sprzedającym zaproponowana przez (…) Sp. z o. o. (dalej: „Kupujący”) w ramach prowadzonej przez ten podmiot działalności deweloperskiej. Warunkiem dokonania zakupu nieruchomości do celów działalności prowadzonej przez Kupującego jest, aby w dacie sprzedaży działka spełniała wszystkie wymagania, jakie są konieczne dla Kupującego.

Zgodnie z treścią umów przedwstępnych wspominanych wyżej, umowa przyrzeczona zawarta zostanie po spełnieniu się m.in. następujących warunków (warunki zawarcia umowy sprzedaży):

 a) uzyskaniu zaświadczeń, wydanych przez Urząd Skarbowy w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa, Urząd Gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g lub 306e ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń, wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają  z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

 b) przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości  i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

 c) uzyskaniu przez Kupującego – na jego koszt i jego staraniem – ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe (w tym ewentualne zanieczyszczenia  i naniesienia) Nieruchomości umożliwiają realizacją zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

 d) potwierdzeniu przez Kupującego – na jego koszt i jego staraniem – że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości;

 e) potwierdzeniu, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej;

  f) uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji potwierdzającej, że Nieruchomość została wyłączona z produkcji rolniczej albo zaświadczenia, potwierdzającego, że może zostać wyłączona z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie;

 g) uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany  i udzielającej pozwolenia na budowę, dotyczącej Nieruchomości i zezwalającej na realizację między innymi na nich inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych z częścią biurową, najpóźniej do daty zawarcia umowy sprzedaży;

 h) przedłożeniu przez Sprzedających na wezwanie Kupującego poświadczonych notarialnie kopii dokumentów potwierdzających tożsamość Sprzedających, to jest dowodu osobistego lub paszportu;

  i) co najmniej dwukrotnym podpisaniu i przekazaniu Kupującemu przez Sprzedających – na wezwanie Kupującego – oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu, którego wzór stanowi załącznik  nr 2 do aktu notarialnego oraz uzyskaniu przez Sprzedających na wezwanie Kupującego wszelkich informacji oraz dokumentów, zgodnie z załącznikiem nr 3 oraz przeprowadzeniu na ich podstawie przez Kupującego bądź wskazany przez Kupującego podmiot weryfikacji Sprzedających w ramach procedury zwanej „Know your customer” lub „KYC”;

  j) uzyskaniu ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zjazdów z Nieruchomości na drogę publiczną w relacji prawo  i lewo skrętu, przed uzyskaniem decyzji zatwierdzającej projekt budowlany  i udzielającej pozwolenia na budowę w zakresie planowanej przez Kupującego inwestycji;

 k) objęcie Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zezwalającym m.in. na wybudowanie na niej zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych z częścią biurową lub uzyskanie przez Kupującego warunków zabudowy zezwalających m.in. na wybudowanie na niej zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych;

  l) uzyskaniu przez Kupującego zgody wspólników Kupującego na nabycie Nieruchomości.

Zgodnie z umową, Sprzedający udzielają Kupującemu (działającemu przez wskazane  w umowie przedwstępnej osoby) pełnomocnictwa do czynności podejmowanych  w imieniu Sprzedających lecz na koszt Kupującego, obejmujących:

 a) uzyskanie warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg;

 b) uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

 c) uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz decyzji o nasadzeniach zastępczych;

 d) uzyskanie decyzji na lokalizację zjazdu z Nieruchomości oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączenie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Kupującego inwestycję;

 e) uzyskanie zaświadczenia w przedmiocie objęcia lub nieobjęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu;

  f) uzyskanie decyzji dotyczącej inwentaryzacji stanu lasów, wydanej, stosownie do treści art. 19 ust. 3 ustawy o lasach;

 g) uzyskanie, wyłącznie w celu zawarcia umowy sprzedaży, we właściwym dla Sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: Urzędzie Gminy, Urzędach Skarbowych, Oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e ustawy Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają  z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi;

 h) zawarcie w imieniu Sprzedających umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

  i) uzyskanie decyzji – pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych;

  j) dokonanie wszelkich czynności związanych z procedurą dotyczącą uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub uzyskania decyzji  o warunkach zabudowy, w tym do występowania przed wszelkimi organami, składania i odbioru odpowiednich dokumentów, pism, wniosków oraz zaświadczeń, reprezentowania w postępowaniu administracyjnym, z prawem składania odwołań od decyzji i podejmowania pozostałych czynności prawnych i faktycznych;

 k) odbiór korespondencji oraz przesyłek pocztowych i kurierskich we wszelkich sprawach dotyczących Nieruchomości, a wszczętych na wniosek Kupującego lub na podstawie udzielonych Kupującemu przez Sprzedających pełnomocnictw, w tym z Sądów, Urzędów i od Komorników.

Przedmiotem pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedających Kupującemu nie jest uatrakcyjnienie działki w celu jej sprzedaży z zyskiem, lecz uzyskanie przez Kupującego pewności, że spełnia ona warunki do uznania ją za zdatną do przeprowadzenia zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą, które zostanie później wynajęte najemcom

Warunki przewidziane w umowie przedwstępnej są warunkami zastrzeżonymi na rzecz Kupującego, co oznacza, że nieruchomość może zostać nabyta, wedle uznania Kupującego, także wtedy, gdy nie ziści się część lub żaden z nich. Kupujący nie jest zobowiązany także do podjęcia wszystkich działań, do jakich został upoważniony na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, a wyłącznie tych, które uzna za stosowne w celu oceny przydatności nieruchomości dla realizacji zamierzeń inwestycyjnych.

W odniesieniu do nieruchomości będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji Sprzedający nie dokonywali jakichkolwiek czynności mających na celu ich podział, scalenie, uzbrojenie, doprowadzenie do zmiany planu zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości.

Zainteresowany będący stroną postępowania jest spółką celową (SPV) utworzoną w celu przeprowadzenia inwestycji polegającej na wybudowaniu obiektów przemysłowych na nieruchomościach położonych w (…), obejmujących, między innymi, działki będące przedmiotem wniosku. W wyniku zawarcia planowanej umowy cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej zawartej z (…) Sp. z o. o., spółka (…) Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania) wstąpi  w prawa i obowiązki Kupującego wynikające z umowy zawartej (…) r. (zmienionej aneksem z (…) r.) a następnie dokona zakupu nieruchomości w wykonaniu zobowiązania wynikającego z umowy przyrzeczonej; w konsekwencji, posiada interes prawny w uzyskaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zainteresowany będący stroną postępowania jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki nabyte przez Kupującego będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (działalność w zakresie wynajmu powierzchni magazynowych oraz zarządzanie nieruchomością).

W opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), wątpliwości Zainteresowanych budzi kwalifikacja planowanej sprzedaży działek: (…) jako dokonywanej w warunkach opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub dokonywanej poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że przedmiotem sprzedaży będzie 5 (pięć) działek gruntu.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy sprzedaż nieruchomości będzie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 – tj. uznania, że transakcja nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług – sprzedaż nieruchomości będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Jak wynika z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a)  w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b)  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

   - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

   - umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Zainteresowanych w zakresie niepodlegania transakcji podatkowi od towarów i usług, transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z uwagi na brak spełnienia warunków do zwolnienia, przewidzianego w art. 2 ust. 4 (winno być: pkt 4) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.):

Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

a)    nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b)    innych praw majątkowych – 1%.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

   - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego  w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

   - umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług  w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (2021 r. poz. 685 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących  w państwach członkowskich.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania na podstawie umowy cesji przejmie prawa i obowiązki wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości i w wyniku wykonania umowy przyrzeczonej, dokona zakupu niezabudowanej nieruchomości (działek) od Sprzedających.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Państwa dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0111-KDIB3-3.4012.375.2022.3.MW, wynika m.in., że: