Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 23 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 31 stycznia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2221/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2025 r., sygn. akt II FSK 878/23 i

2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) z siedzibą w (...) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest leasing i najem pojazdów.

Spółka zawiera umowy leasingu lub najmu z kontrahentami, w ramach których wynagrodzenie Spółki wyrażone jest w walucie euro (EUR). Spółka finansuje swoją działalność pożyczką udzieloną przez podmiot zagraniczny również w EUR. W związku z tym, że większość transakcji dokonywanych przez Spółkę wyrażonych jest w EUR, dla ułatwienia rozliczeń, Spółka od początku działalności do końca 2019 r. rozliczała różnice kursowe metodą rachunkową, tj. na podstawie przepisów o rachunkowości, zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Metoda ta stosowana była przez Spółkę ponad trzy lata.

W związku z istotnymi wahaniami kursów walut w 2019 r. i specyfiką metody rachunkowej, która przewiduje ujęcie w wyniku podatkowym m.in. różnic kursowych z wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych, Spółka oceniła, iż w celu zapewnienia większej niezależności wyniku podatkowego od wahań kursów w poszczególnych okresach, zasadna jest zmiana metody rozliczenia różnic kursowych na metodę, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, co pozwoli ujmować w wyniku podatkowym jedynie zrealizowane różnice kursowe. Spółka w zeznaniu rocznym za rok 2019 zadeklarowała więc zakończenie stosowania metody rachunkowej zgodnie z art. 9b ust. 4 ustawy o CIT (w polu 30 deklaracji CIT-8 za rok 2019 spółka zaznaczyła odpowiedź „Tak”).

Niemniej jednak, w praktyce okazało się, że z uwagi na skalę działalności Spółki, ilość kontraktów wyrażonych w EUR (kilka tysięcy kontraktów) oraz ograniczone funkcjonalności systemu księgowego stosowanego przez Spółkę (brak modułu do zautomatyzowanego rozliczania różnic kursowych zgodnie z metodą, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), stosowanie metody, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wiąże się z istotnym wzrostem nakładu pracy ze strony służb finansowo-księgowych Spółki związanym z koniecznością selekcjonowania wśród różnic kursowych ujętych dla celów rachunkowych zrealizowanych różnic kursowych (zgodnie z art. 15a ustawy o CIT).

Jednocześnie, stosowanie metody rachunkowej nie wymaga dodatkowych czynności z uwagi na to, że w wyniku podatkowym ujmuje się różnice kursowe zgodnie z zasadami rachunkowości – nie są więc konieczne dodatkowe kalkulacje dla celów podatkowych. Dodatkowo, system informatyczny stosowany przez Spółkę posiada funkcjonalności pozwalające na automatyczne rozliczanie różnic kursowych, zgodnie z metodą, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, co w ocenie Spółki, nie tylko istotnie upraszcza rozliczenia i ogranicza konieczny nakład pracy, a co za tym idzie koszty po stronie Spółki, ale także ogranicza ryzyko błędu ludzkiego.

W związku z powyższym, Spółka planuje złożenie korekty zeznania rocznego za rok 2019 w zakresie deklaracji co do rezygnacji ze stosowania metody, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Pytanie

Czy zgodnie z przepisem art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z przepisem art. 9b ust. 4 ustawy o CIT, Spółka jest uprawniona do dokonania korekty zeznania CIT-8 za rok 2019 w zakresie oświadczenia dotyczącego rezygnacji ze stosowania metody różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. poprzez odznaczenie odpowiedzi „Tak” w polu „Podatnik rezygnuje ze stosowania metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy”, w konsekwencji czego Spółka będzie uprawniona do kontynuowania stosowania metody rozliczania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w roku 2020 oraz w latach kolejnych?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki, zgodnie z przepisem art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z przepisem art. 9b ust. 4 ustawy o CIT, Spółka jest uprawniona do dokonania korekty zeznania CIT-8 za rok 2019 w zakresie oświadczenia dotyczącego rezygnacji ze stosowania metody różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. poprzez odznaczenie odpowiedzi „Tak” w polu „Podatnik rezygnuje ze stosowania metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy”, w konsekwencji czego Spółka będzie uprawniona do kontynuowania stosowania metody rozliczania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w roku 2020 oraz w latach kolejnych.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zasadą jest więc, że podatnik ma prawo do skorygowania deklaracji podatkowej. Uprawnienie to nie jest limitowane lub ograniczane w sposób wskazujący na to, że korekcie mogą podlegać jedynie wybrane elementy deklaracji podatkowej, np. wskazane kwoty przychodów czy podatku do zapłaty. W konsekwencji, zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej korekcie może podlegać każdy element danej deklaracji podatkowej.

W świetle art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, wyłączenie prawa do skorygowania deklaracji w jakimkolwiek zakresie musiałoby wynikać z odrębnych przepisów. W ocenie Spółki nie ma jakichkolwiek odrębnych przepisów wyłączających prawo do skorygowania zeznania CIT-8 w polu dotyczącym rezygnacji ze stosowania metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy.

W doktrynie prawa podatkowego nie ma wątpliwości również co do tego, że korygowanie deklaracji dotyczy całej treści deklaracji, a więc nie tylko oświadczeń wiedzy, ale również oświadczeń woli (por. S. Babiarz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, WKP 2019). W efekcie, nie ma żadnych przeszkód, aby Spółka dokonała korekty deklaracji w zakresie oświadczenia o rezygnacji z rachunkowej metody ustalania różnic kursowych.

Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 9b ust. 4 ustawy o CIT podatnik deklaruje rezygnację z wyboru metody rachunkowej w zeznaniu rocznym składanym za ostatni rok podatkowy, w którym ta metoda jest stosowana. Deklaracja co do wyboru określonej metody jest więc elementem zeznania rocznego i jako taka może podlegać korekcie na zasadach właściwych dla korekty deklaracji podatkowych wskazanych w Rozdziale 10 Ordynacji podatkowej, w szczególności w art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej.

Na marginesie Spółka pragnie zwrócić uwagę, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., przepisy nie przewidują żadnego zawitego terminu na deklarację podatnika co do wyboru metody rachunkowej lub rezygnacji z niej, jak miało to miejsce w stanie prawnym obowiązującym do końca 2018 r. gdy podatnik musiał zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji ze stosowania metody rachunkowej do końca ostatniego roku podatkowego, w którym tę metodę stosował. Aktualnie przepisy determinują jedynie sposób informowania naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji ze stosowania metody rachunkowej, ze wszystkimi tego konsekwencjami, tzn. również z możliwością korekty złożonego zeznania.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 9b ust. 4 ustawy o CIT Spółka jest uprawniona do dokonania korekty zeznania CIT-8 za rok 2019 w zakresie oświadczenia dotyczącego rezygnacji ze stosowania metody różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, tj. poprzez odznaczenie odpowiedzi „Tak” w polu „Podatnik rezygnuje ze stosowania metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy”, w konsekwencji czego Spółka będzie uprawniona do kontynuowania stosowania metody rozliczania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w roku 2020 oraz w latach kolejnych.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 8 sierpnia 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0111-KDWB.4010.48.2022.1.HK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 9 sierpnia 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

8 września 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 31 stycznia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2221/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 18 lutego 2025 r., sygn. akt II FSK 878/23 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od 18 lutego 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej jako: „PPSA”):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraziły Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”):

Na podstawie art. 9b ust. 2 updop:

Stosownie do treści art. 9b ust. 3 updop:

W myśl art. 9b ust. 4 updop:

Na podstawie art. 9b ust. 5 updop:

Natomiast w myśl art. 9b ust. 6 updop:

Konsekwencją przyjęcia rachunkowej metody ustalania różnic kursowych jest uwzględnienie w kosztach i przychodach podatkowych różnic kursowych powstałych na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm., dalej: „ustawa o rachunkowości”), determinowane ich kwalifikacją rachunkową oraz późniejszym ujęciem w księgach rachunkowych.

Z dniem 1 stycznia 2019 r. zlikwidowany został obowiązek odrębnego zawiadamiania urzędu skarbowego o wyborze ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości oraz o rezygnacji z tego sposobu, które to zawiadomienia warunkowały odpowiednio możliwość stosowania tego sposobu oraz zaprzestanie jego stosowania. Podatnicy, którzy wybrali ustalanie różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, informują o dokonanym wyborze w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym rozpoczęli stosowanie tej metody. Natomiast informację o rezygnacji ze stosowania ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości podatnicy zamieszczają w zeznaniu składanym za ostatni rok podatkowy, w którym stosowali tę metodę.

Powyższe zmiany zostały wprowadzone ustawą z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. z 2018 r. poz. 2244). Jak wynika z uzasadnienia do ww. ustawy:

Ponadto w uzasadnieniu wskazano, że zmiany wprowadzone ww. ustawą mają na celu uproszczenie i ułatwienie prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, a także odciążenie podatników w wypełnianiu obowiązków biurokratycznych.

Zmiany w podatkach dochodowych przewidywały m.in. likwidację obowiązków, które bezpośrednio nie wpływają na rozliczenia podatkowe i dotyczą okoliczności, których ustalenie możliwe jest w oparciu o inne dokumenty posiadane przez podatnika, w tym obowiązków odrębnego powiadomienia o wyborze przez podatnika rozliczania różnic kursowych ustalanych w oparciu o przepisy o rachunkowości.

Z kolei, przepisy regulujące zasady uprawniające do skorygowania deklaracji oraz jej wymogi formalne zawarto w art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Z treści art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że:

Na podstawie art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:

Stosownie do treści art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej:

Jednocześnie, w myśl art. 81b § 1 Ordynacji podatkowej:

Zatem korekta deklaracji jest możliwa tylko w sytuacji, gdy za ten rok wysokość należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych wynika z zeznania podatkowego, tzn. nie była określona decyzją organu podatkowego.

Na gruncie prawa podatkowego dokonanie korekty deklaracji podatkowej wywołuje takie skutki, jak pierwotne złożenie deklaracji.

Przedmiotem wątpliwości w niniejszej sprawie jest kwestia ustalenia, czy są Państwo uprawnieni do dokonania korekty zeznania CIT-8 za rok 2019 w zakresie oświadczenia dotyczącego rezygnacji ze stosowania metody różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości (poprzez odznaczenie odpowiedzi „Tak” w polu „Podatnik rezygnuje ze stosowania metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy”), a w konsekwencji do kontynuowania stosowania metody rozliczania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 updop w roku 2020 oraz w latach kolejnych.

Podkreślić należy, że z treści art. 9b updop wynikają warunki, które podatnik musi spełnić, by korzystać z rachunkowej metody rozliczania różnic kursowych. Ustawodawca nakazuje, by w okresie, o którym mowa w ust. 3, tj. nie krótszym niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe były badane przez firmy audytorskie. Ustawodawca nakazuje także, by metoda ta była stosowana nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 3 lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta. Warunkiem stosowania wskazanej metody jest więc spełnienie wymogów przewidzianych przez ustawodawcę, przy czym warunki te muszą być spełnione od początku roku podatkowego, w którym metoda została przyjęta.

W art. 9b updop nie uregulowano wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej, ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian wyboru za lata wcześniejsze. Ustawodawca w obecnym brzmieniu przepisu nie przewiduje żadnego terminu na złożenie oświadczenia o rezygnacji z metody ustalania różnic kursowych, przewiduje jedynie obowiązki w odniesieniu do tych lat podatkowych, za które metoda wynikająca z art. 9b ust. 1 pkt 2 updop jest stosowana. Podatnik, decydujący się na korzystanie z opisanej metody, jest więc zobowiązany do weryfikacji, czy warunki wynikające z art. 9b updop zostały spełnione.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, że skoro deklaracja co do wyboru określonej metody ustalania różnic kursowych stanowi element zeznania rocznego i brak jest przepisów szczególnych, które ograniczają lub wyłączają możliwość skorygowania deklaracji w tym zakresie, to deklaracja taka może podlegać korekcie na zasadach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie są Państwo uprawnieni do korekty zeznania za 2019 r. w zakresie oświadczenia dotyczącego rezygnacji ze stosowania metody różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości (poprzez odznaczenie odpowiedzi „Tak” w polu „Podatnik rezygnuje ze stosowania metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy”) oraz, przy spełnieniu warunków, wynikających z art. 9b updop, do kontynuowania tej metody w 2020 r. oraz w latach kolejnych.

Zatem stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje 

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje PPSA.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.