Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania dywidendy likwidacyjnej.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

Wnioskodawca (…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

A. S.A.

Opis zdarzenia przyszłego

Będący spółką akcyjną Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest bankiem krajowym w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 1646 t. j.). Wnioskodawca funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej, tworzonej przez Wnioskodawcę i spółki zależne Wnioskodawcy. Grupa ta składa się z Wnioskodawcy (jednostki dominującej w rozumieniu przepisów o rachunkowości, tj. ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości) oraz jednostek zależnych. Wnioskodawca ma ponadto akcje i udziały w jednostkach stowarzyszonych, a także zaangażowania mniejszościowe w innych jednostkach. Wszystkie ww. jednostki (dalej określane jako „Spółki”, „Spółka”) funkcjonują w formie spółek kapitałowych (tj. jako spółka akcyjna albo jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) w rozumieniu ustawy z 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (KSH). Wnioskodawca ma 100% akcji spółki A. Spółka Akcyjna, numer KRS: (…) (dalej: A. SA), które nabył w przeszłości w następstwie połączenia z inną spółką kapitałową (poprzednik prawny), tj. na zasadzie sukcesji generalnej. Nabycie akcji A. SA przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy było dokonywane: 1/ drogą nabycia w ramach umów sprzedaży akcji A. SA zwartych w 2005 r., za cenę uiszczoną w pieniądzu; 2/ w następstwie objęcia akcji A. SA wyemitowanych w związku z podwyższeniami kapitału akcyjnego A. SA, w zamian za wniesiony wkład pieniężny – w latach 2005-2007; 3/ w następstwie objęcia akcji A. SA wyemitowanych w związku z podwyższeniem kapitału akcyjnego A. SA dokonanym w celu przeprowadzenia połączenia A. SA ze spółką B. Sp. z o.o. w likwidacji, numer KRS: (…) (dalej: B. Sp. z o.o.) – połączenie to dokonane zostało w l. 2014-2015 w drodze przeniesienia całego majątku B. Sp. z o.o. na spółkę A. SA oraz rozwiązanie B. Sp. z o.o. bez przeprowadzania procesu jej likwidacji; plan połączenia spółek został ogłoszony w Monitorze Sądowym i Gospodarczym (…). W dacie ww. połączenia spółek Wnioskodawca miał 100% udziałów w spółce B. Sp. z o.o., które Wnioskodawca w przeszłości nabył w ramach połączenia z inną spółką kapitałową (poprzednik prawny), tj. na zasadzie sukcesji generalnej. Udziały w spółce B. Sp. z o.o. były nabywane przez ww. poprzednika prawnego Wnioskodawcy: – w drodze objęcia za wniesiony wkład pieniężny, – w drodze nabycia drogą kupna za cenę uiszczoną w pieniądzu, tj. nabywanie tych udziałów nie wiązało się z wnoszeniem wkładów niepieniężnych. Wnioskodawca (lub jego poprzednik prawny) nie rozpoznał jako kosztów uzyskania przychodów: poniesionych kosztów nabycia (lub objęcia) udziałów w spółce B. Sp. z o.o., poniesionych kosztów nabycia (lub objęcia) akcji w spółce A. SA. Ponadto w 2013 r. przeprowadzone zostało połączenie spółki A. SA poprzez przejęcie jej spółek zależnych: C. Sp. z o.o. (numer KRS: (…), dalej: spółka C. Sp. z o.o.) oraz D. Sp. z o.o. (numer KRS: (…), dalej: spółka D. Sp. z o.o.). To połączenie przez przejęcie zostało przeprowadzone w trybie uproszczonym, bez podwyższania kapitału akcyjnego A. SA. Plan ww. połączenia został ogłoszony w Monitorze Sądowym i Gospodarczym (…). W 2019 r. rozpoczęty został proces likwidacji A. SA. Obecnie proces ów zbliża się już do końca i może nastąpić nawet jeszcze w 2025 r. (przy czym nie można wykluczyć, że termin ten ulegnie zmianie). W związku z zakończeniem likwidacji Wnioskodawca otrzyma dywidendę likwidacyjną w formie pieniężnej. Na moment likwidacji Wnioskodawca będzie miał (i ma obecnie) 100% akcji A. SA.

Pytanie

Czy Wnioskodawca (jako podatnik) i spółka A. SA (jako płatnik) postąpią słusznie przyjmując, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda likwidacyjna nie będzie przychodem podatkowym zarówno w części stanowiącej koszt objęcia lub nabycia udziałów spółki A. SA, jak i w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów w spółce B. Sp. z o.o. przypadający na posiadane przez Wnioskodawcę udziały na moment likwidacji?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy i spółki A. SA postąpią oni słusznie przyjmując, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda likwidacyjna nie będzie przychodem podatkowym zarówno w części stanowiącej koszt objęcia lub nabycia udziałów spółki A. SA, jak i w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów w spółce B. Sp. z o.o. przypadający na posiadane przez Wnioskodawcę udziały na moment likwidacji. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy o CIT za przychód z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym: wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3. Zatem otrzymana dywidenda likwidacyjna jest przychodem z zysków kapitałowych. Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki – w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej. Ten przepis wprowadzono od 1 stycznia 2015 r. do ustawy o CIT nowelizacją – ustawą z 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328; dalej: Nowelizacja). Poprzednio wyłączenie od przychodów regulowane było w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki – w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami – w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia. W uzasadnieniu do Nowelizacji stwierdza się, że jest to zmiana dostosowująca treść ust. 11 do rozszerzonego katalogu wyłączeń od przychodów wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 3, 3d i 22 ustawy o CIT. Zatem celem ustawodawcy nie było ograniczenie wyłączenia od przychodów, a rozszerzenie obowiązującego w tamtym czasie wyłączenia od przychodów. Oznacza to, użyte przez ustawodawcę w art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT określenie „koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce należy” rozumieć zgodnie z intencją ustawodawcy. W konsekwencji należy przyjąć, że także wydatki na nabycie udziałów lub objęcie udziałów spółki B. Sp. z o.o. powinny być uwzględniane przy ustalaniu wartość przychodu nie podlegającego opodatkowaniu. Opisane powyżej rozumienie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT jest spójne z innymi przepisami ustawy o CIT. Wskazać tu należy na przepis art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, zgodnie z którym: „nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej (...)”. W tym kontekście trzeba podkreślić, że poniesione wydatki na nabycie (lub objęcie) udziałów w spółce B. Sp. z o.o. nigdy nie zostały rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów. Jednak ww. przepis przewiduje, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej za koszty uzyskania przychodów uznaje się wydatki na nabycie lub objęcie tych udziałów. Zatem ustawodawca nie wprowadza generalnej zasady wykluczającej rozpoznanie w wyniku podatkowym wydatków na nabycie lub objecie udziałów w spółce łączonej, wprowadzając jedynie warunek ich odpłatnego zbycia i odraczając ich rozpoznanie do momentu odpłatnego zbycia (a zatem wiążącego się z powstaniem przychodu) udziałów spółki przejmującej. Otrzymanie dywidendy likwidacyjnej również prowadzi do uzyskania przychodu podlegającego opodatkowaniu, przy czym intencją ustawodawcy przy wprowadzeniu odrębnej regulacji w tym zakresie było uniemożliwienie rozpoznania straty na likwidacji spółki (co zasadniczo jest możliwe przy odpłatnym zbyciu udziałów). Niemniej jednak, nie można w żaden sposób dopatrzeć się w przepisach ustawy o CIT intencji ustawodawcy do pozbawienia udziałowca spółki łączonej możliwości rozpoznania w wyniku podatkowym kosztów nabycia lub objęcia tych udziałów. Co istotne, podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem bezpośrednim, którego podstawą opodatkowania jest przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodów. W przypadku faktycznego poniesienia wydatku, podatnik uprawniony jest do uwzględnienia go w wyniku podatkowym. W związku z powyższym Wnioskodawca powinien mieć prawo do odliczenia wydatków na nabycie oraz objęcie udziałów spółki przejmowanej w przypadku likwidacji spółki przejmującej. W związku z tym przyjąć należy, że przychodem podlegającym opodatkowaniu w związku z likwidacją spółki A. SA jest nadwyżka wartości majątku otrzymanego w związku z jej likwidacją nad wartością wydatków na nabycie lub objęcie udziałów w spółce A. SA oraz na nabycie lub objęcie udziałów w spółce B. Sp. z o.o. Wskazać należy, że podobne stanowisko w analogicznym stanie faktycznym przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.555.2022.2.AW.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „Ksh”):

W myśl art. 272 Ksh:

W świetle art. 282 § 1 Ksh:

W oparciu o art. 286 Ksh:

Z przytoczonego przepisu wynika, że co do zasady kwota, jaka pozostała do podziału, jest dzielona przez liczbę udziałów i określona jej część przypada na udział, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „updop”):

Przepis art. 7 ust. 2 updop stanowi, że:

Jeżeli wspólnik jest osobą prawną, to dochód z podziału majątku likwidowanej spółki należy zaliczyć do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b updop.

Według art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e updop:

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 1 updop:

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca ma 100% akcji spółki A. S.A. oraz miał 100% udziałów w spółce B. Sp. z o.o., która została przejęta przez A. S.A. Wnioskodawca nie rozpoznawał jako kosztów uzyskania przychodów poniesionych kosztów nabycia (lub objęcia) udziałów w spółce B. Sp. z o.o. oraz poniesionych kosztów nabycia (lub objęcia) akcji w spółce A. S.A. W 2019 r. rozpoczęty został proces likwidacji A. S.A. W związku z zakończeniem likwidacji Wnioskodawca otrzyma dywidendę likwidacyjną w formie pieniężnej.

Państwa wątpliwości wiążą się z ustaleniem, czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda likwidacyjna nie będzie przychodem podatkowym zarówno w części stanowiącej koszt objęcia lub nabycia udziałów spółki A. S.A., jak i w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów w spółce B. Sp. z o.o. przypadający na posiadane przez Wnioskodawcę udziały na moment likwidacji.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Art. 12 updop precyzuje, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w ust. 1, rodzaje przychodów. I tak zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że – co do zasady – przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

W art. 12 ust. 4 updop wskazano przysporzenia niestanowiące przychodu podlegającego podatkiem dochodowym od osób prawnych. W myśl art. 12 ust. 4 pkt 22 updop:

Z brzmienia tego przepisu wynika, że przychód w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego powstaje wtedy, gdy wartość majątku likwidacyjnego jest wyższa niż koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w likwidowanej spółce.

Zatem nadwyżka, o której mowa w art. 12 ust. 4 pkt 22 updop powinna być ustalona jako nadwyżka majątku likwidacyjnego nad wydatkami poniesionymi na nabycie udziałów.

Nie ulega wątpliwości, że wydatkami takimi będą koszty objęcia i nabycia udziałów spółki A. S.A., która jest likwidowana.

Należy także rozważyć, czy Wnioskodawca ma prawo uwzględnić także koszty poniesione na nabycie i objęcie udziałów w spółce B. Sp. z o.o., która została przejęta przez spółkę A. S.A., a której udziałowcem był Wnioskodawca.

W odniesieniu do wydatków na nabycie/objęcie udziałów w spółce B. Sp. z o.o., stwierdzić należy, że doszło do połączenia spółki A. S.A. ze spółką B. Sp. z o.o. (w którym spółka A. S.A. była spółką przejmującą) fakt, że Wnioskodawca wcześniej nie rozpoznał kosztów nabycia/objęcia udziałów w spółce B. Sp. z o.o. jako kosztów uzyskania przychodów również one będą mogły być ujęte jako koszt nabycia i objęcia udziałów, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji w celu kalkulacji przychodu z tytułu otrzymania majątku w związku z likwidacją spółki, w analizowanej sprawie należy uwzględnić zarówno koszty nabycia/objęcia udziałów spółki A. S.A. jak i koszty nabycia/objęcia udziałów w spółce B. Sp. z o.o.

Zatem należy zgodzić się z Państwem, że otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda likwidacyjna nie będzie przychodem podatkowym zarówno w części stanowiącej koszt objęcia lub nabycia udziałów spółki A. S.A., jak i w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów w spółce B. Sp. z o.o. przypadający na posiadane przez Wnioskodawcę udziały na moment likwidacji.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Wnioskodawca S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.