Interpretacja indywidualna - stanowisko jest nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) prowadzi działalność na terytorium Polski, gdzie posiada swoją siedzibę. W świetle przepisów podatkowych jest uznawana za polskiego rezydenta podatkowego zgodnie z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest budowie (…). W chwili obecnej Spółka zainicjowała proces inwestycyjny polegający na budowie (…).

Jednym z kluczowych elementów procesu inwestycyjnego przy budowie (…) jest budowa dróg tymczasowych oraz placów składowych tymczasowych. Ich budowa stanowi natomiast niezbędny element kosztów projektów (…). Infrastruktura ta zapewnia dostępność terenu dla transportu i prac budowlanych, umożliwia magazynowanie i przygotowywanie komponentów, minimalizuje wpływ na środowisko dzięki zastosowaniu przez Spółkę nowoczesnych technologii. Właściwe zaplanowanie tej infrastruktury jest kluczowe dla sukcesu całej inwestycji.

Drogi tymczasowe odgrywają fundamentalną rolę w budowie (...) ponieważ umożliwiają:

a) transport ciężkich komponentów - (…),

b) dostęp do trudno dostępnych lokalizacji - (…),

c) zapewnienie ciągłości prac budowlanych - (…).

Równie ważnym elementem infrastruktury wspierającej budowę (...) stanowią budowane przez Spółkę tymczasowe place składowe. Dzięki nim Spółka może:

a) magazynować komponenty - (…),

b) przygotowywać się do montażu - (…),

c) prowadzić obsługę logistyki - (…),

Spółka ponosi koszty budowy dróg tymczasowych i placów składowych na czas budowy (…). Budowa tej infrastruktury odbywa się na gruntach dzierżawionych (spółka posiada stosowne umowy dzierżawy), a w przypadku gruntów gminnych stosowną zgodę na realizację inwestycji (budowę tymczasowej drogi i tymczasowego placu składowego).

Tymczasowe drogi i place składowe są budowane wyłącznie na czas realizacji inwestycji i nie prowadzą do trwałej zmiany zagospodarowania terenu. Muszą być demontowane po zakończeniu inwestycji. Ich demontaż po zakończeniu prac budowlanych potwierdza ich przejściowy charakter.

Pytania

 1. Czy Spółka ma prawo zaliczyć wydatki na budowę tymczasowych dróg i placów składowych (na gruntach dzierżawionych lub gminnych) do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

 2. Czy poniesione wydatki na budowę tymczasowych dróg i placów składowych stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT?

 3. Czy poniesione wydatki są dla Spółki potrącalne w momencie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Kosztem uzyskania przychodów są natomiast tylko takie koszty, które spełniają łącznie następując warunki:

- zostały poniesione przez podatnika, w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,

- mają charakter definitywny,

- są właściwie udokumentowane,

- ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

- nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty budowy dróg tymczasowych i tymczasowych placów składowych są ponoszone w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. W przypadku budowy (…), infrastruktura ta jest niezbędna do transportu materiałów i sprzętu budowlanego oraz magazynowania komponentów (…).

Koszty związane z tymczasową budową dróg i placów składowych zostaną poniesione przez Spółkę w sposób definitywny, z jej zasobów, bez oczekiwania na zwrot, a ich celem jest wsparcie realizacji inwestycji.

Poniesione wydatki zostaną właściwie udokumentowane przez Spółkę, w tym w szczególności zostaną ujęte w księgach na podstawie dowodów księgowych, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Obejmować będą faktury od wykonawców, umowy dzierżawy gruntów, protokoły odbioru robót oraz ewentualne uzgodnienia z gminą w przypadku gruntów gminnych.

Należy również wskazać, że tymczasowa budowa dróg i placów składowych jest związana z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Bez poniesienia powyższych nakładów, powstanie i funkcjonowanie (…), a tym samym prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej i uzyskiwanie przychodów nie byłoby możliwe. W ocenie Spółki, należy uznać wydatki poczynione na tymczasową budowę dróg i placów składowych za poniesione w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Tymczasowa budowa dróg i placów składowych umożliwia realizację prowadzonej przez Spółkę inwestycji, która będzie generować przychody w przyszłości. Jest to wydatek pośredni, który służy zabezpieczeniu i zachowaniu źródła przychodów. Brak dostosowania terenu poprzez budowę tymczasową dróg i placów składowych uniemożliwiłby transport materiałów i urządzeń oraz prowadzenie prac budowlanych, co skutkować by mogło niemożnością ukończenia inwestycji i osiągnięcia przychodów.

W praktyce budowy (...) często stosuje się tymczasowe rozwiązania drogowe, takie jak utwardzenie nawierzchni za pomocą płyt drogowych lub budowanie tymczasowych dróg czy placów. Takie działania są ekonomiczne i pozwalają na szybkie dostosowanie infrastruktury do potrzeb inwestycji.

Zdaniem Spółki, wydatki poniesione na tymczasową budowę dróg i placów składowych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, co potwierdzają interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:

- z 6 czerwca 2024 r., znak: 0114-KDIP4-1.4012.156.2024.2.RMA;

- z 29 października 2021 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.371.2021.1.AP;

- z 26 stycznia 2021 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.448.2020.3.PD;

- z 28 listopada 2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.567.2022.1.ES;

- z 21 lipca 2023 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.261.2023.3.KW/PP;

- z 21 marca 2024 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.64.2024.1.PK;

w których organ wskazał, że koszty infrastruktury tymczasowej (np. dróg) mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednie, o ile służą realizacji inwestycji generującej przychody.

NSA w wyrokach podkreśla również, że koszty muszą mieć związek z działalnością gospodarczą i być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia ich źródła (wyrok z 7 maja 2024 r., sygn. akt II FSK 2079/23).

Podsumowując, w ocenie Spółki, wydatki poniesione na tymczasową budowę dróg i placów składowych stanowią jego koszty uzyskania przychodów, ponieważ:

- są ponoszone w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

- mają charakter definitywny (nie są zwracane),

- są udokumentowane (faktury, protokoły, umowy),

- służą uzyskaniu przychodów (umożliwiają realizację inwestycji),

- nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów (służą realizacji inwestycji gospodarczej).

Koszty budowy tymczasowych dróg i placów składowych na czas budowy (…) na gruntach dzierżawionych lub gminnych (publicznych) mogą zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z ustawą o CIT, gdyż spełniają ogólne wymogi art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Potwierdza to interpretacja, w której wskazano, że drogi tymczasowe mogą być zlokalizowane „na działce ew. nr 7, będącej własnością Gminy i na części działki nr ew. 6, będącej własnością Spółki”. Dyrektor KIS jednoznacznie wskazuje, że możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie zależy od statusu prawnego gruntu. Nawet jeśli drogi tymczasowe powstają na działkach gminnych lub dzierżawionych, ich koszty pozostają podatkowo uznawalne, ile służą realizacji inwestycji generującej przychody (Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0114-KDIP2-2.4010.689.2023.4.KW oraz z 25 października 2023 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.398.2023.4.END).

Ad 2 i 3.

Wydatki na budowę tymczasową dróg i placów składowych dla (…), zdaniem Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Dla ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionego wydatku koniecznym jest rozpoznanie rodzaju powiązania kosztu z przychodami, tj. bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie towaru i przychód ze zbycia tego towaru. Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągania. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

W ocenie Spółki, wydatki poniesione na budowę tymczasową dróg i placów składowych dla (…), mają pośredni związek z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Potwierdzeniem tego jest fakt, że wydatki te nie mają uchwytnego związku z konkretnymi przychodami Spółki i okresem ich uzyskiwania. Realizacja tych działań nie jest bezpośrednio związana z uzyskiwaniem przychodów przez Spółkę, ale stanowi niezbędny element do realizacji inwestycji w postaci (…), dzięki której Spółka będzie uzyskiwać przychody. Należy zatem uznać, że wydatki poniesione na budowę tymczasową dróg i placów składowych dla (…) nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Spółkę przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania. Koszty te nie są bezpośrednio przypisane do konkretnych przychodów z (…), lecz służą całościowej realizacji inwestycji (np. umożliwiają transport elementów (…), dostęp do terenu budowy).

Potwierdzeniem powyższego są interpretacje podatkowe Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

   - z 21 marca 2024 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.64.2024.1.PK: „ (…) wydatki poniesione na realizację inwestycji drogowej, w tym przebudowę drogi publicznej, stanowią koszty pośrednie w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. (…) wydatki te nie mogą być bezpośrednio przypisane do konkretnego przychodu, ale istnieje między nimi a działalnością gospodarczą podatnika związek przyczynowo-skutkowy. (…) Koszty te są potrącane jednorazowo w momencie ich poniesienia”;

   - z 26 stycznia 2021 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.448.2020.3.PD: „wydatki poniesione przez Spółkę na budowę drogi do budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami na parterze, który Wnioskodawca zamierza wybudować i osiągać przychody ze sprzedaży lokali w nim się znajdujących są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. (...) Powyższe wydatki nie mają jednak bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach Spółki, tzn. z samego faktu budowy drogi. Wnioskodawca nie będzie uzyskiwać przychodu. (...) Dlatego też poniesione przez Spółkę wydatki na budowę drogi służą uzyskaniu przychodów i należy kwalifikować je do kosztów „pośrednich”.”;

   - z 29 października 2021 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.371.2021.1.AP - wydatki na budowę lub przebudowę dróg publicznych, które są konieczne do realizacji inwestycji i prowadzenia działalności gospodarczej, zostały zakwalifikowane jako koszty pośrednie. Koszty te nie są przypisane do konkretnego przychodu, ale ich poniesienie umożliwia realizację inwestycji i prowadzenie działalności gospodarczej;

   - z 3 września 2019 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.288.2019.1.AZ, zgodnie z którą: „Jak wynika z opisu sprawy kosztów budowy Infrastruktury dodatkowej, przekazywanej nieodpłatnie gminie, nie można bezpośrednio przyporządkować do konkretnego przychodu osiąganego przez Wnioskodawcę, jednakże brak ich poniesienia uniemożliwiałby Wnioskodawcy realizację Inwestycji, co w konsekwencji oznaczałoby dla Wnioskodawcy brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej i uzyskiwanie z niej przychodów. Okoliczność ta przemawia za tym, że koszty Infrastruktury dodatkowej powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednie w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT”.

Jak przewiduje art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Rzeczywiste koszty związane z realizacją inwestycji polegającej na budowie tymczasowej dróg i placów składowych mogą zostać definitywnie określone dopiero po jej wykonaniu, na podstawie analizy kosztów wykonanych prac.

Podobne stanowisko prezentowane jest również przez organy podatkowe w zbliżonych stanach faktycznych m.in.

   - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 kwietnia 2022 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.100.2022.1.ŚS, zgodnie, z którą: „Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że poniesione przez Wnioskodawcę Wydatki Budowlane dotyczące infrastruktury drogowej oraz wydatki na nabycie gruntów, które następnie zostaną przekazane na rzecz Gminy, mają pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością. (...) Tym samym, przedmiotowe wydatki stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów potrącalne w dacie ich poniesienia, stosownie do treści art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. W związku z powyższym momentem, w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia ww. wydatków w kosztach uzyskania przychodów będzie moment formalnego przekazania inwestycji Gminie, dopiero bowiem w tym momencie, koszty te maja charakter definitywny”.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f -4h uważa się dzień , na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W tej sytuacji wystarczy zatem aby dany koszt został ujęty w księgach rachunkowych, żeby ten moment uznać za moment potrącenia pośredniego kosztu uzyskania przychodów.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie, zarówno w orzecznictwie NSA (patrz: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lutego 2007 r. (sygn. akt II FSK 330/06), jak i indywidualnych interpretacjach podatkowych, np.: indywidualna z 20 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-3.4010.756.2023.1.JKU, z 23 listopada 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-1.4010.546.2023.1.AND, z 2 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-1.4010.717.2023.3.AND, z 16 stycznia 2020 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-1.4010.469.2019.3.BS).

Reasumując, w świetle powyższego, zdaniem Spółki, wydatki na tymczasową budowę dróg i placów składowych są kosztami pośrednimi (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT), ponieważ służą realizacji inwestycji (…), ale nie są bezpośrednio powiązane z przychodami. Koszty te potrąca się jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów (koszty bezpośrednie), jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (koszty pośrednie). Koszty pośrednie stanowią wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika, gdyż brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

 1. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

 2. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

 3. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

 4. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

 5. został właściwie udokumentowany,

 6. nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

   - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Aby dany składnik majątku mógł zostać uznany za środek trwały musi spełniać łącznie następujące warunki:

- stanowić własność lub współwłasność podatnika,

- być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,

- przewidywany jego okres używania musi być dłuższy niż rok,

- powinien być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (decyduje zamiar podatnika).

Z kolei, jak wynika z art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT:

Przy czym, stosownie do art. 16c pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT:

Wskazany w art. 16g ust. 4 ustawy o CIT katalog wydatków, które powinny podwyższyć wartość wytworzonego środka trwałego jest otwarty. Zatem wszystkie wydatki, a nie tylko literalnie wymienione w treści omawianego przepisu, które mają wpływ na wartość początkową środka trwałego, powinny podwyższać tą wartość. Z tego powodu wszystkie koszty pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem środka trwałego, stanowią składnik wartości początkowej.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia:

   - czy Spółka ma prawo zaliczyć wydatki na budowę tymczasowych dróg i placów składowych (na gruntach dzierżawionych lub gminnych) do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

   - czy poniesione wydatki na budowę tymczasowych dróg i placów składowych stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT,

   - czy poniesione wydatki są dla Spółki potrącalne w momencie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że powyższe wydatki zostały poniesione w związku z wytworzeniem środków trwałych (dróg, placów składowych) służących budowie (…) i powinny zostać zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych.

Wydatki wchodzące do wartości początkowej środków trwałych mogą być poniesione nawet we wczesnym stadium procesu inwestycyjnego w celu stworzenia warunków do prowadzenia inwestycji, bez których nie doszłoby do wytworzenia lub nabycia środka trwałego. W art. 16g ust. 4 ustawy o CIT,  wskazano tylko przykładowe koszty, które powinny zostać wliczane do wartości początkowej środków trwałych i jest to katalog otwarty. Istotne jest, że wydatki  zostały poniesione w związku z wytworzeniem środka trwałego.

Ustawodawca wskazuje natomiast jakich wydatków nie zalicza się do wartości początkowej środków trwałych, tj. kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W celu prawidłowego, na gruncie podatkowym, rozliczenia wydatków kreujących wartość środka trwałego, decydujące znaczenie ma moment zakończenia inwestycji i przekazanie tego środka do używania. Wydatki poniesione do dnia przekazania wytworzonego środka trwałego powiększają jego wartość początkową.

Podsumowując, do wartości początkowej środków trwałych należy zaliczać koszty związane z wytworzeniem środków trwałych, przy czym katalog wydatków dających się przyporządkować do danego przedsięwzięcia ma charakter otwarty.

Przede wszystkim będą to wydatki stanowiące element procesu wytwarzania środków trwałych, które nie zostałyby poniesione gdyby nie podjęto decyzji o ich wytworzeniu, a bez tych wydatków środki trwałe nie powstałyby - z wyłączeniem kosztów wymieniowych w art. 16g ust. 4 ustawy o CIT.

W niniejszej sprawie, wytworzone w celu budowy (…), na gruntach dzierżawionych od innych podmiotów oraz gruntach gminnych, drogi i place składowe, które na okres inwestycji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę - należy uznać za środki trwałe, o których mowa w powołanym wyżej art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Z przepisu tego wynika, że amortyzacji podlegają również, niezależnie od przewidywanego okresu użytkowania, budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie. Tym samym wydatki na budowę tymczasowych dróg i placów składowych zostały poniesione w celu wytworzenia środków trwałych i powinny zostać zaliczone wartości początkowej środków trwałych, od której będą Państwo mogli dokonywać odpisów amortyzacyjnych i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe, a tym samym pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3, dotyczące rodzaju i momentu potrącenia kosztu uzyskania przychodu są bezprzedmiotowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one odmiennych zdarzeń przyszłych lub stanów faktycznych. W szczególności odnoszą się one do przypadków inwestycji na drogach publicznych, przebudowy publicznej sieci wodno-kanalizacyjnej oraz prowadzenia badań. Ponadto zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.