Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu udzielenia licencji bezterminowej, licencji terminowej, udostępnienia oprogramowania komputerowego w modelu SaaS oraz świadczenia usług utrzymania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej: Spółka, Wnioskodawca lub A.) podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm.; dalej: ustawa o CIT). Spółka nie posiada zakładu podatkowego na terytorium innych państw.

Jednocześnie Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym dla celów tego podatku w Polsce, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy zgodnie z umową Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). W szczególności, w dziedzinie logistyki Spółka zajmuje się dostarczaniem oprogramowania służącego do planowania tras transportowych, planowania sieci dystrybucyjnej i zarządzania flotą.

Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim udzielaniem licencji (sublicencji) na oprogramowanie komputerowe, jak również udostępnieniem oprogramowania komputerowego w formie usługi SaaS (oprogramowanie jako usługa) podmiotom mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak również podmiotom z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w tym podmiotom z siedzibą w innych państwach członkowskich, jak i podmiotom spoza Unii Europejskiej).

Udzielenie licencji następuje w ten sposób, że klientom Wnioskodawcy przekazywany jest link do pobrania oprogramowania komputerowego wraz z właściwym plikiem licencyjnym. Może się także zdarzyć (w niektórych przypadkach, wskazanych poniżej w treści wniosku), że Wnioskodawca najpierw przekazuje klientowi tymczasowy plik licencyjny, którego termin ważności odpowiada terminowi płatności wskazanemu na fakturze (np. 14 lub 30 dni), zaś dopiero po odnotowaniu płatności klient otrzymuje właściwy plik licencyjny, który umożliwia mu korzystanie z oprogramowania - w zależności od przyjętych warunków umownych - przez umówiony okres lub bezterminowo. Wnioskodawca podkreśla, że w przypadku tymczasowego pliku licencyjnego klient zyskuje możliwość korzystania z oprogramowania „właściwego” (tj. odpowiadającego pod względem funkcjonalnym oprogramowaniu udostępnianemu za pomocą właściwego pliku licencyjnego) już w momencie otrzymania tymczasowego pliku licencyjnego.

Z uwagi na zróżnicowane potrzeby klientów Wnioskodawcy, zawierane przez Spółkę umowy rozmaicie regulują kwestie takie, jak czas obowiązywania (na czas określony, bezterminowe lub na czas określony z możliwością przedłużenia na czas nieokreślony), zakres świadczonych usług (z dostępem do usług pomocniczych/ konsultingowych lub bez), jak również warunki płatności (zapłata jednorazowa, płatności okresowe).

Ponadto Spółka oferuje również dostęp do, wspomnianego powyżej, oprogramowania komputerowego w formie usługi, która jest odpłatna na podstawie subskrypcji (abonamentu) na czas określony (model SaaS).

Szczegółowy opis wymienionych modeli współpracy znajduje się poniżej.

Udzieleniu licencji mogą towarzyszyć również usługi utrzymania (Maintenance) świadczone przez Wnioskodawcę lub inny podmiot przez niego wskazany (np. przez inną spółkę z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca; dalej podmioty takie zwane będą odpowiednio „Dostawcami usług” lub „Dostawcą usług”). Usługi utrzymania (dalej: Usługi utrzymania) obejmują usługi utrzymania pierwszej linii wsparcia (dalej: Pierwsza linia wsparcia), usługi utrzymania drugiej linii wsparcia (dalej: Druga linia wsparcia) oraz usługi aktualizacji (dalej: Usługi aktualizacji).

W ramach Pierwszej linii wsparcia Spółka przyjmuje od klientów zgłoszenia błędów w działaniu oprogramowania i usuwa błędy, do których usunięcia posiada wystarczające środki techniczne i umiejętności. W ramach Drugiej linii wsparcia Dostawca usług odpowiada za Usługi utrzymania, których Wnioskodawca nie jest w stanie świadczyć z wykorzystaniem własnych środków technicznych i umiejętności, przy czym to Wnioskodawca, a nie klient samodzielnie, może kontaktować się z Dostawcą usług. Innymi słowy, wszelkie zgłoszenia błędów mogą być kierowane przez klientów wyłącznie do Spółki. W ramach Usług aktualizacji Spółka umożliwia klientom dostęp do aktualizacji oprogramowania. Aktualizacje te mogą obejmować poprawki błędów, o których Spółka dowiedziała się niezależnie od zgłoszeń otrzymywanych od klientów. Usługi aktualizacji mogą również polegać na dostarczaniu nowych wersji dostarczonego przez Spółkę oprogramowania. W zależności od przyjętego modelu współpracy nabycie Usług utrzymania jest co do zasady dobrowolne.

Spółka wyjaśnia, że otrzymała już w przedmiotowym zakresie (tj. momentu powstania przychodu w CIT z tytułu różnego rodzaju subskrypcji czy licencji) interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego w podatku CIT: znak 0114-KDIP2-2.4010.412.2019.1.AM. Jednakże na skutek zmiany części stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), zdaniem Spółki otrzymana interpretacja nie zapewnia Wnioskodawcy ochrony prawnej.

Zatem, z uwagi na zmianę stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w porównaniu do niniejszych interpretacji, Spółka ponownie składa wniosek o wydanie nowej interpretacji indywidualnej, w zakresie nieobjętym ww. interpretacją.

Poniżej Spółka przedkłada szczegółowy opis poszczególnych rodzajów usług/ subskrypcji/ licencji udzielanych przez Spółkę:

1.Licencja bezterminowa (na czas nieoznaczony)

Po pierwsze, Wnioskodawca dopuszcza możliwość udzielania licencji na czas nieoznaczony (licencje bezterminowe). W przypadku tego typu umów, w zależności od uzgodnień z klientami, Spółka dopuszcza wariant rozliczeń w postaci jednorazowej płatności „z góry”.

Jest to wariant rozliczeń najczęściej stosowany w przypadku licencji bezterminowych. W przypadku wyboru tego modelu współpracy wynagrodzenie regulowane jest jednorazowo, w określonym terminie (np. 14 lub 30 dni) od dnia udzielenia licencji, rozumianego jako dzień udostępnienia klientowi oprogramowania i pliku licencyjnego uprawniającego go do korzystania z oprogramowania. Może się także zdarzyć, że licencja jest udzielana wraz z tymczasowym plikiem licencyjnym. Dopiero po otrzymaniu wynagrodzenia za udzielenie licencji klientowi wysyłany jest nowy, właściwy plik licencyjny, po którego aktywowaniu klient zyskuje bezterminowe prawo do korzystania z oprogramowania, a tymczasowy plik licencyjny wygasa. Może się zdarzyć, że faktura zostanie wystawiona przed dniem przekazania pliku licencyjnego (tymczasowego pliku licencyjnego), w dniu przekazania pliku licencyjnego albo po tym dniu.

2.Udzielenie licencji (sublicencji) na oprogramowanie komputerowe terminowe

Przedmiotem niniejszych usług jest przyznanie Klientowi ograniczonych czasowo praw użytkowania („Licencja ograniczona czasowo”) standardowego oprogramowania. Przykładowo Spółka udziela licencji C. Jest to oprogramowanie do planowania transportu na zlecenia klienta w trasy przy użyciu zaawansowanych algorytmów optymalizacji.

Licencjonowanie C. obejmuje następujące przypadki użycia:

• Zoptymalizowany transport i planowanie tras w logistyce
• Dyspozycja i planowanie trasy.

Zapłata za licencję ograniczoną czasowo jest dokonywana w następujący sposób: Klient dokonuje opłat miesięcznych za użytkowanie w zależności od liczby planujących użytkowników (jednoczesnych) i pojazdów oraz okresu obowiązywania umowy.

W omawianym przypadku pełna kwota wynagrodzenia jest regulowana przez klienta przed upływem okresu obowiązywania umowy, np. w terminie 14 lub 30 dni od dnia udzielenia licencji.

3.Udostępnianie oprogramowania komputerowego w formie usługi w formie SaaS (oprogramowanie jako usługa)

W przypadku tego typu umów oprogramowanie jest udostępniane w formie usługi na czas określony, przewidziany w umowie (może to być okres wyrażony w latach, np. 1 rok, 3 lata, 5 lat). Świadczenie Spółki każdorazowo obejmuje w tym przypadku nie tylko udostępnienie oprogramowania, lecz także świadczenie Usług utrzymania, których nabycie - jak wspomniano - w przypadku subskrypcji jest obowiązkowe.

Korzystanie z usług w chmurze umożliwia przechowywanie, a następnie przetwarzanie danych w Internecie. Zapewnia dostęp do danych. Dane nie są zapisywane bezpośrednio na lokalnym komputerze, lecz przesyłane do chmury, zapisywane na serwerze będącym częścią jednego z centrów danych rozsianych po całym świecie. Umożliwia to też klientowi uzyskanie szczegółowego przeglądu i przejrzystości logistycznego łańcucha transportowego w czasie rzeczywistym.

W ramach subskrypcji w chmurze, Spółka wyróżnia następujące (przykładowe) subskrypcje:

a)Subskrypcja D. - umożliwia klientowi uzyskanie szczegółowego przeglądu i przejrzystości logistycznego łańcucha transportowego w czasie rzeczywistym. Portal D. obejmuje podstawowe funkcje, takie jak zarządzanie użytkownikami i danymi podstawowymi.

b)E. - to usługa w chmurze dla aplikacji mapowania, routingu i optymalizacji oparta na standardowych interfejsach API hostowanych w chmurze publicznej i obsługiwanych przez A Sp. z o.o. E. jest udostępniany w formie Subskrypcji, tj. ograniczonego czasowo korzystania z usługi w chmurze za opłatą.

c)F. - świadczy usługi nawigacyjne, koncentrując się na pojazdach użytkowych /ciężarówkach z połączeniem z systemami innych firm. F. korzysta z usługi w chmurze w celu zapewnienia funkcji nawigacyjnych i usług mapowych. Do ich używania wykorzystywane są usługi mobilnej transmisji danych na urządzeniu użytkownika. Klient jest odpowiedzialny za zakup dodatkowego wyposażenia niezbędnego do korzystania z F. zgodnie z zaleceniami A.

Oprogramowanie jako usługa (Software as a Service, Saas) to model udostępniania oprogramowania w chmurze, w którym dostawca chmury rozwija i utrzymuje aplikacje chmurowe, zapewnia ich automatyczne aktualizacje i udostępnia oprogramowanie swoim klientom za pośrednictwem Internetu na zasadzie „pay-as-you-go”, czyli w zależności od wykorzystania zasobów. Dostawca chmury publicznej zarządza całym sprzętem i tradycyjnym oprogramowaniem, w tym oprogramowaniem pośredniczącym, oprogramowaniem aplikacji i zabezpieczeniami.

W przypadku korzystania z oprogramowania typu SaaS nie istnieje obowiązek uzyskania licencji od twórcy lub dostawcy.

Przykładem jest subskrypcja na korzystanie z Usługi G. G. to produkt SaaS do planowania transportu i optymalizacji tras. G. umożliwia planowanie zgodnie ze zdefiniowanymi ograniczeniami i celami, niezależnie od wielkości floty, liczby centrów dystrybucyjnych lub charakterystyki trasy. W ramach zawieranej z Klientami umowy zapewniającej dostęp do przedmiotowej subskrypcji, Klient ma prawo do korzystania z G. wyłącznie w celu planowania operacyjnego. Wszelkie dalsze wykorzystanie G. wymaga uprzedniej pisemnej zgody Wnioskodawcy.

W przypadku subskrypcji terminowych, w zależności od uzgodnionych z klientem warunków, Wnioskodawca dopuszcza następujące warianty rozliczeń:

a)Płatność jednorazowa „z góry”

W omawianym przypadku pełna kwota wynagrodzenia jest regulowana przez klienta przed upływem okresu obowiązywania umowy, np. w terminie 14 lub 30 dni od dnia rozpoczęcia okresu subskrypcji, innymi słowy od dnia udzielenia klientowi dostępu do oprogramowania w postaci usługi.

b)Płatności okresowe

W tym przypadku płatności dokonywane są w terminach wynikających z umowy, przed lub po upływie danego okresu rozliczeniowego, na podstawie wystawionej faktury. Opłaty za usługę mogą być zatem uiszczane z góry za poszczególne okresy lub z dołu po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego. Płatności są dokonywane na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur, dotyczących kolejnych okresów rozliczeniowych (treść faktury precyzyjnie wskazuje, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy).

4.Usługi utrzymania

Spółka w przypadku udzielania licencji może świadczyć również tzw. Usługi utrzymania mające charakter usług profesjonalnych. Co do zasady skorzystanie z Usług utrzymania jest dobrowolne.

W momencie składania zamówienia Strony uzgadniają indywidualnie czas wykonania, w którym usługi mają być świadczone i uzgadniają go w formie tekstowej. Klient nie jest uprawniony do jednostronnego żądania wykonania usługi. Spółka nie jest zobowiązana do uwzględnienia takiego żądania. Świadczone Usługi utrzymania są fakturowane przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta według zaangażowanego czasu i materiałów, bądź też kosztów nabycia usług zewnętrznych. Klient płaci Spółce odpowiednie opłaty zgodnie ze stawkami określonymi stosownymi harmonogramami.

Wszystkie faktury są płatne w ciągu trzydziestu (30) dni od daty wystawienia faktury bez potrąceń.

Pytania

1.W jakim momencie (z jaką datą) powstaje przychód podatkowy w CIT dla usługi udzielenia licencji bezterminowej, o której mowa w punkcie 1 stanu faktycznego?

2.W jakim momencie (z jaką datą) powstaje przychód podatkowy w CIT dla usługi udzielenia licencji (sublicencji) terminowej, o której mowa w punkcie 2 stanu faktycznego?

3.W jakim momencie (z jaką datą) powstaje przychód podatkowy w CIT dla usługi udostępnienia oprogramowania komputerowego w modelu SaaS (oprogramowanie jako usługa), o której mowa w punkcie 3 stanu faktycznego?

4.W jakim momencie (z jaką datą) powstaje przychód podatkowy w CIT dla usług utrzymania, o których mowa w punkcie 4 stanu faktycznego?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W przypadku licencji bezterminowej, datą powstania przychodu z tytułu usługi udzielenia licencji jest zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT dzień wykonania usługi, rozumianym jako dzień udzielenia licencji. Przy czym przez dzień udzielenia licencji należy rozumieć dzień przekazania pliku licencyjnego (w tym tymczasowego pliku licencyjnego), który umożliwia rozpoczęcie korzystania z oprogramowania. W przypadku, gdy faktura zostanie wystawiona przed dniem udzielenia licencji, za datę powstania przychodu należy przyjąć dzień wystawienia faktury. Podobnie w przypadku wcześniejszego uregulowania należności (lub jej części), za dzień powstania przychodu, należy uznać ten dzień (dzień zapłaty lub części zapłaty).

Ad 2

W przypadku licencji terminowej rozliczanej okresowo datą powstania przychodu z tytułu usługi udzielenia licencji jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Bez znaczenia będzie miał w tym przypadku fakt wcześniejszego wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Ad 3

W przypadku usługi udostępnienia oprogramowania komputerowego w modelu SaaS (oprogramowanie jako usługa), rozliczanej w okresach rozliczeniowych (dla których treść faktury lub umowy precyzyjnie wskazuje, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy), datą powstania przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Bez znaczenia będzie miał w tym przypadku fakt wcześniejszego wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Ad 4

W przypadku Usług utrzymania datą powstania przychodu z tytułu wykonania tych usług jest, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, dzień wykonania usługi. W przypadku, gdy faktura zostanie wystawiona przed dniem wykonania usługi, za datę powstania przychodu należy przyjąć dzień wystawienia faktury. Podobnie w przypadku uregulowania należności (lub jej części) przed wykonaniem usługi, za dzień powstania przychodu, należy uznać ten dzień (dzień zapłaty lub części zapłaty).

Z kolei w przypadku Usług utrzymania rozliczanych w okresach rozliczeniowych (dla których treść faktury precyzyjnie wskazuje, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy), datą powstania przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Bez znaczenia będzie miał w tym przypadku fakt wcześniejszego wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Uzasadnienie stanowiska

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku licencji bezterminowej, za dzień powstania przychodu z tytułu usługi udzielenia licencji należy uznać zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT dzień wykonania usługi, rozumianym jako dzień udzielenia licencji, który to dzień należy rozumieć jako dzień przekazania klientowi pliku licencyjnego (w tym tymczasowego pliku licencyjnego), który umożliwia rozpoczęcie korzystania z oprogramowania, zaś w sytuacji, gdy przed tak rozumianym dniem udzielenia licencji została wystawiona faktura, lub uregulowana należność - za datę powstania przychodu należy przyjąć dzień wystawienia faktury, lub uregulowania należności (lub jej części - za dzień powstania przychodu, należy uznać dzień zapłaty lub części zapłaty).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do regulacji z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 tego artykułu, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.wystawienia faktury albo

2.uregulowania należności.

Z kolei zgodnie z treścią art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Jak zatem wynika z zasady ogólnej wyrażonej w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ust. 3c-3g oraz 3j-3m, w przypadku wynagrodzenia za wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi przychód podatkowy powstaje w momencie zdarzenia, które nastąpiło najwcześniej, tj. z dniem:

1.wystawienia faktury albo

2.uregulowania należności.

Należy wskazać, że wymienione w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT zdarzenia określające datę powstania przychodu są od siebie niezależne i spełnienie jednego z tych zdarzeń nie ma wpływu na datę powstania przychodu.

Mając na uwadze treść stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę (tj. świadczenie usług polegających na udzielaniu licencji) oraz w nawiązaniu do treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, istotne jest zdefiniowanie pojęcia „wykonania usługi”. W treści regulacji określonych w ustawie o CIT nie zostało zdefiniowane pojęcie „wykonania usług”.

Jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 1572/17), „(...) prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku Spółki, w opisanym we wniosku stanie faktycznym przesądzającym jest moment faktycznego wykonania danej usługi, o którym decydować będzie jej charakter za który przyjąć należy dzień sporządzenia protokołu odbioru. Natomiast odbiór wykonania tych usług, jego zaakceptowanie przez nabywcę, rozliczenie i udokumentowanie stanowi zdaniem Sądu o potwierdzeniu wykonania usług, a nie przesądza o terminie jej faktycznego wykonania. (...) Wykonanie usługi przesądza bowiem o powstaniu obowiązku podatkowego i nie można przyjąć, że dopiero zaakceptowanie faktu jej wykonania będzie momentem jej wykonania”.

Powyższe orzeczenie zostało wydane w innym stanie prawnym, jednak nadal aktualne pozostają poglądy co do określenia pojęcia wykonania usługi.

Zgodnie z powyższym, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, dzień wykonania usługi należy rozumieć jako dzień przekazania użytkownikowi pliku licencyjnego (w tym tymczasowego pliku licencyjnego), który umożliwia rozpoczęcie korzystania z oprogramowania.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa polega wyłącznie na udzieleniu licencji bezterminowej, a tym samym Wnioskodawca nie świadczy na rzecz nabywcy oprogramowania żadnych dodatkowych czynności w zakresie przedmiotowej licencji. W konsekwencji, jeżeli ze świadczeniem usługi nie wiążą się dodatkowe czynności cykliczne, to za dzień wykonania usługi należy uznać dzień przekazania licencjobiorcy pliku licencyjnego (w tym tymczasowego pliku licencyjnego) - tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2319/15 - mimo iż przedmiotowe orzeczenie zostało wydane na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług, to w ocenie Wnioskodawcy jego tezy zachowują aktualność również w odniesieniu do przepisów o podatkach dochodowych.

Powyższa kwalifikacja usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jest aktualna w przypadku udzielenia licencji bezterminowej, w zakresie której obowiązek podatkowy z tytułu usługi udzielenia licencji powstaje z dniem wykonania usługi, rozumianym jako dzień przekazania pliku licencyjnego (w tym tymczasowego pliku licencyjnego), który umożliwia rozpoczęcie korzystania z oprogramowania.

Natomiast jeżeli przed dniem udzielenia licencji zostanie wystawiona faktura, wówczas za datę powstania przychodu należy przyjąć dzień wystawienia faktury, ponieważ to zdarzenie będzie miało miejsce przed dniem, w którym zostanie wykonana usługa.

Podobnie w przypadku wcześniejszego uregulowania należności (lub jej części), za dzień powstania przychodu, należy uznać ten dzień (dzień zapłaty lub części zapłaty) zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

Ad 2

W przypadku usługi udzielenia licencji terminowej, dla której płatności są przyporządkowane do następujących po sobie okresów rozliczeniowych, przychód z tytułu usługi udzielenia licencji należy rozpoznać z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego. Jest to zgodne z regulacją określoną w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, zgodnie z którą, w przypadku gdy okresem rozliczeniowym jest miesiąc, wówczas przychód powstanie z ostatnim dniem danego miesiąca. Bez znaczenia będzie miał w tym przypadku fakt wcześniejszego wystawienia faktury lub uregulowania należności.

W świetle powyższego przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, jeżeli strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Analizując ten przepis, należy mieć na uwadze, że:

• dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie (ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług),
• strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie,
• wspomniana regulacja dotyczy tylko usług,
• okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT,
• okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok,
• w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Mając na uwadze kwestie powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych konieczne jest określenie zakresu tego pojęcia.

Zgodnie z definicją słownikową „ciągłość” to „łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały”.

Zgodnie z definicją słownikową (w oparciu o Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN):

• „okres” to m.in. „czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”,
• „rozliczeniowy” to m.in. „dotyczący rozliczenia - uregulowania wzajemnych należności”,
• „rozliczenie” to „uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań między przedsiębiorstwem i dostawcami, dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.”.

Mając na uwadze powyższe, pojęcie „okres rozliczeniowy” oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok.

Skutkiem tego o usługach ciągłych nie można mówić w przypadku stosunków umownych, które co prawda dotyczą oznaczonego przedziału czasowego, jednakże finansowe rozliczenie całości usługi następuje jednorazowo - nie dochodzi bowiem do periodycznych rozliczeń będących istotą stosowania regulacji art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Jednocześnie wskazujemy, że w treści regulacji z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, ustawodawca posłużył się pojęciem „okresów rozliczeniowych” w liczbie mnogiej, co oznacza, że aby dana regulacja znalazła zastosowanie musi wystąpić więcej niż jeden okres rozliczeniowy.

Usługi o charakterze ciągłym obejmują czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Wynikają one ze zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe. Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta.

Zatem w odniesieniu do usług rozliczanych okresowo (w okresach rozliczeniowych) - co powinno wynikać z ustaleń między stronami - za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze.

Jak zostało już wyżej wyjaśnione, okres rozliczeniowy obejmuje okres, w którym następuje cykliczne wykonanie usługi, jednocześnie usługa ta rozliczana jest za ten okres. Innymi słowy rozliczenie między stronami umowy dotyczy okresu, w którym ma miejsce świadczenie usługi. Zatem okresem rozliczeniowym przykładowo może być kalendarzowy miesiąc, kwartał lub rok bądź inny okres trwający 30/31 dni (np. od 21 dnia danego miesiąca do 20 następnego miesiąca), 90 dni lub 365 dni.

W związku z powyższym, w przypadku usługi udzielenia licencji terminowej, dla której płatności są przyporządkowane do następujących po sobie okresów rozliczeniowych, datę powstania przychodu należy oceniać w oparciu o art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Ponadto art. 12 ust. 3c ustawy o CIT dotyczy wszystkich usług, które strony postanowiły rozliczać cyklicznie (ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług). W takim przypadku nie ma natomiast znaczenia ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności. Zawsze, ilekroć strony zdecydują się na rozliczanie usług w okresach rozliczeniowych, datę powstania przychodu należy oceniać w oparciu o art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, będący przepisem szczególnym względem zasady ogólnej, wyrażonej w art. 12 ust. 3a tej ustawy. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku przychód należy rozpoznać z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego wynikającego z umowy lub faktury, nie rzadziej niż raz w roku.

Ad 3

W przypadku udostępniania oprogramowania komputerowego w formie usługi w formie SaaS (oprogramowanie jako usługa) oprogramowanie jest udostępniane w formie usługi na czas określony, przewidziany w umowie (może to być okres wyrażony w latach, np. 1 rok, 3 lata, 5 lat). Świadczenie Wnioskodawcy obejmuje zarówno udostępnienie oprogramowania, jak i wykonanie usług utrzymania, których nabycie jest w przypadku subskrypcji obowiązkowe.

Wnioskodawca wskazuje również, że korzystanie z usług w chmurze umożliwia przechowywanie, a następnie przetwarzanie danych w Internecie i zapewnia dostęp do danych. Dane wykorzystywane są w następujący sposób. Dane nie są zapisywane bezpośrednio na lokalnym komputerze, lecz przesyłane do chmury, zapisywane na serwerze będącym częścią jednego z centrów danych rozsianych po całym świecie. Umożliwia to uzyskanie szczegółowego przeglądu i przejrzystości logistycznego łańcucha transportowego w czasie rzeczywistym.

W przypadku subskrypcji terminowej oprogramowania jako usługi, w zależności od uzgodnionych z klientem warunków, Wnioskodawca dopuszcza rozliczenie w formie płatności jednorazowej „z góry”, jak również w formie płatności okresowych.

W przypadku płatności jednorazowej dokonywanej „z góry”, pełna kwota wynagrodzenia jest regulowana przez klienta przed upływem okresu obowiązywania umowy, np. w terminie 14 lub 30 dni od dnia rozpoczęcia okresu subskrypcji, innymi słowy od dnia udzielenia klientowi dostępu do oprogramowania w postaci usługi.

Podsumowując, w sytuacji gdy Wnioskodawca świadczy usługi polegające na udostępnianiu oprogramowania komputerowego w modelu SaaS (oprogramowanie jako usługa) przychód podatkowy w przypadku dokonywania płatności jednorazowej „z góry” powstaje w momencie wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

W przypadku świadczenia usług polegających na udostępnianiu oprogramowania komputerowego w formie usługi w formie SaaS (oprogramowanie jako usługa), datę powstania przychodu podatkowego w CIT należy ustalić jak dla usług ciągłych rozliczanych w okresach rozliczeniowych.

Zatem w sytuacji, gdy faktura zostanie wystawiona przed dniem udzielenia licencji, za datę powstania przychodu należy przyjąć dzień wystawienia faktury. Podobnie w przypadku wcześniejszego uregulowania należności (lub jej części), za dzień powstania przychodu, należy uznać ten dzień (dzień zapłaty lub części zapłaty), zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

Ustawodawca wprowadził tu szczególną regulację zawartą w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, zgodnie z którą jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Moment ten nie musi upływać z końcem miesiąca, lecz np. może następować z dniem, w którym strony ustaliły rozliczenie okresu rozliczeniowego. Zastosowanie regulacji określonej w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT jest możliwe w przypadku gdy wystąpi świadczenie okresowe. W naszej ocenie, jeżeli Wnioskodawca uzgodni z klientem rozliczanie w formie płatności okresowych, wówczas przychód powstanie w oparciu o regulację z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Należy mieć na względzie że art. 12 ust. 3c ustawy o CIT dotyczy wszystkich usług, które strony postanowiły rozliczać cyklicznie (ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług). W takim przypadku nie ma natomiast znaczenia ani data wystawienia faktury ani data otrzymania należności. Zawsze, ilekroć strony zdecydują się na rozliczanie usług w okresach rozliczeniowych, datę powstania przychodu należy oceniać w oparciu o art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, będący przepisem szczególnym względem zasady ogólnej, wyrażonej w art. 12 ust. 3a tej ustawy. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku przychód należy rozpoznać z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego wynikającego z umowy lub faktury, nie rzadziej niż raz w roku.

Ad 4

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej (poza pewnymi wyjątkami) uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie późniejszy niż dzień:

1)wystawienia faktury albo

2)uregulowania należności.

O momencie powstania przychodu decyduje to, które z ww. zdarzeń zachodzi pierwsze.

Najczęściej przychód podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, wydania rzeczy lub zbycia praw majątkowych. Wynika to z praktycznego zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług, która nakazuje wystawianie faktury do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu wykonania opisanych w poprzednim zdaniu czynności. Zatem faktura zwykle wystawiana jest później niż data zakończenia wykonywania usługi. Z kolei zapłata wynikająca z faktury może zostać zrealizowana w dniu wystawienia faktury lub z opóźnionym terminem płatności.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku świadczenia Usługi utrzymania, datę powstania przychodu należy oceniać w oparciu o art. 12 ust. 3a ustawy o CIT - przychód z tytułu wykonania tych usług powstaje z dniem wykonania usługi. W przypadku, gdy faktura zostanie wystawiona przed dniem wykonania usługi, za datę powstania przychodu należy przyjąć dzień wystawienia faktury. Podobnie w przypadku wcześniejszego uregulowania należności (lub jej części), za dzień powstania przychodu, należy uznać ten dzień (dzień zapłaty lub części zapłaty).

Natomiast w przypadku płatności dokonywanych na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur, dotyczących kolejnych okresów rozliczeniowych (dla których treść faktury lub umowy precyzyjnie wskazuje, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy), datą powstania przychodu zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Bez znaczenia będzie miał w tym przypadku fakt wcześniejszego wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z tą regulacją, przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest w momencie faktycznego otrzymania.

Wyjątek od tej zasady wprowadza do art. 12 ust. 3 ustawy CIT:

Powyższy przepis nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma prawo dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji.

Przepis art. 12 ust. 3a ustawy CIT, który stanowi, że:

Regułą jest, że przychód powstaje w dacie następujących zdarzeń: wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności. Zasadą jest, że opodatkowany jest przychód należny co oznacza, że należy zadeklarować przychód dla celów podatkowych niezależnie od faktycznego otrzymania środków pieniężnych.

Przychód osiągany przez podatnika, co do zasady, powstaje w dacie zajścia najwcześniejszej z ww. okoliczności.

Wyjątki od reguły określonej w art. 12 ust. 3a zostały unormowane w art. 12 ust. 3c-3g oraz 3j-3m ustawy o CIT. Odnoszą się one do:

• przychodów ze świadczenia usług w przypadku, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych (art. 12 ust. 3c);
• przychodów z tytułu dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d);
• przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f (art. 12 ust. 3e), gdzie za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty,
• przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, gdzie za datę powstania przychodu uważa się moment realizacji tych praw (art. 12 ust. 3f).

Zatem, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie o CIT, pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

W myśl art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

Zgodnie z powyższym, przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Po analizie wskazanego przepisu, należy zauważyć, że:

• dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie; ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług;
• strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie;
• wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów, nawet jeżeli ma ona charakter ciągły;
• okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT;
• okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok;
• w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia.

Słownikowe znaczenie słowa „ciągłość” to „łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały”.

Zgodnie z definicją słownikową (vide: Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN):

• „okres” to m.in. „czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”,
• „rozliczeniowy” to m.in. „dotyczący rozliczenia - uregulowania wzajemnych należności”,
• „rozliczenie” to „uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań między przedsiębiorstwem i dostawcami, dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.”.

Tym samym pojęcie „okres rozliczeniowy” oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok. Skutkiem tego o usługach ciągłych nie można mówić w przypadku stosunków umownych, które co prawda dotyczą oznaczonego przedziału czasowego, jednakże finansowe rozliczenie całości usługi następuje jednorazowo - nie dochodzi bowiem do periodycznych rozliczeń będących istotą stosowania regulacji art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Zauważyć należy, że ustawodawca w analizowanym przepisie posługuje się pojęciem „okresów rozliczeniowych” w liczbie mnogiej, co oznacza, że aby dana regulacja znalazła zastosowanie musi wystąpić więcej niż jeden okres rozliczeniowy.

Usługi o charakterze ciągłym obejmują czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Wynikają one z zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe. Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta.

Zatem w odniesieniu do usług rozliczanych okresowo (w okresach rozliczeniowych) - co powinno wynikać z ustaleń między stronami - za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze.

Jak zostało już wyżej wyjaśnione, okres rozliczeniowy obejmuje okres, w którym następuje cykliczne wykonanie usługi, jednocześnie usługa ta rozliczana jest za ten okres. Innymi słowy rozliczenie między stronami umowy dotyczy okresu, w którym ma miejsce świadczenie usługi. Zatem okresem rozliczeniowym przykładowo może być kalendarzowy miesiąc, kwartał lub rok bądź inny okres trwający 30/31 dni (np. od 21 dnia danego miesiąca do 20 następnego miesiąca), 90 dni lub 365 dni.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka oferuje swoim klientom dostęp do oprogramowania na podstawie różnych rodzajów usług/subskrypcji/licencji. Przede wszystkim udzielają Państwo licencji (sublicencji) na oprogramowanie komputerowe, jak również udostępniają oprogramowanie komputerowe w formie usługi SaaS (oprogramowanie jako usługa). Udzielanie licencji następuje w ten sposób, że klienci otrzymują link do pobrania oprogramowania komputerowego wraz z plikiem licencyjnym (może zdarzyć się sytuacja, że najpierw przesyłany jest tymczasowy plik licencyjny, a po odnotowaniu płatności przesyłany jest właściwy plik licencyjny, który umożliwia korzystanie z oprogramowania, w zależności od zawartej umowy, bezterminowo albo przez umówiony okres). Udzielanym licencjom mogą również towarzyszyć świadczone usługi utrzymania Co do zasady skorzystanie z usług utrzymania jest dobrowolne. Dopuszczają Państwo możliwość udzielania licencji na oprogramowanie na czas nieoznaczony. W takiej sytuacji Spółka dopuszcza wariant rozliczeń w postaci jednorazowej płatności „z góry”. W przypadku wyboru tego modelu współpracy wynagrodzenie regulowane jest jednorazowo, w określonym terminie (np. 14 lub 30 dni) od dnia udzielenia licencji, rozumianego jako dzień udostępnienia klientowi oprogramowania i pliku licencyjnego uprawniającego go do korzystania z oprogramowania. Udzielają Państwo także licencji (sublicencji) na oprogramowanie komputerowe terminowe. Zapłata za licencję ograniczoną czasowo jest dokonywana w taki sposób, że Klient dokonuje opłat miesięcznych za użytkowanie w zależności od liczby planujących użytkowników, jak też okresu obowiązywania umowy. Pełna kwota wynagrodzenia jest regulowana przed upływem obowiązywania umowy, np. w terminie 14 lub 30 dni od dnia udzielenia licencji. Ponadto udostępniają Państwo oprogramowanie w formie usługi na czas określony, przewidziany w umowie (np. 1 rok, 3 lata, 5 lat). Świadczenie Spółki każdorazowo obejmuje w tym przypadku nie tylko udostępnienie oprogramowania, lecz także świadczenie Usług utrzymania, których nabycie w przypadku subskrypcji jest obowiązkowe. W przypadku subskrypcji terminowych, w zależności od uzgodnionych z klientem warunków, Wnioskodawca dopuszcza warianty rozliczeń takie jak: płatność jednorazowa „z góry” (pełna kwota jest regulowana przed upływem okresu obowiązywania umowy, np. w terminie 14 lub 30 dni od dnia rozpoczęcia subskrypcji) oraz płatności okresowe (płatności w terminach określonych w umowie, przed lub po upływie danego okresu rozliczeniowego). Spółka w przypadku udzielania licencji może świadczyć również tzw. Usługi utrzymania mające charakter usług profesjonalnych. Co do zasady skorzystanie z Usług utrzymania jest dobrowolne (oprócz udostępniania oprogramowania komputerowego w formie subskrypcji).

Powzięli Państwo wątpliwość, w jakim momencie powstaje przychód podatkowy dla świadczonej usługi udzielenia licencji bezterminowej, licencji (sublicencji) terminowej, usługi udostępnienia oprogramowania komputerowego w modelu SaaS oraz usług utrzymania.

Spółka udzielając Klientom licencji bezterminowej nie jest zobowiązana do świadczenia na rzecz nabywcy oprogramowania żadnych dodatkowych czynności w zakresie tej licencji. Dlatego też należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że udzielenie licencji bezterminowej będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT - tj. z dniem wykonania usługi rozumianym jako dzień przekazania pliku licencyjnego (który umożliwia rozpoczęcie korzystania z oprogramowania) albo z dniem wystawienia faktury (jeśli to zdarzenie nastąpi przed wykonaniem usługi), albo z dniem wcześniejszego uregulowania należności (lub jej części).

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do oferowanych przez Państwa usług udzielenia licencji (sublicencji) terminowej, dla której płatności są przyporządkowane do następujących po sobie okresów rozliczeniowych należy stwierdzić, że przychód z tego tytułu powinni rozpoznać Państwo z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego. Taki sposób postępowania wynika z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, który ma zastosowanie w sytuacji świadczenia usług o charakterze ciągłym i na podstawie którego jeśli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, lecz nie rzadziej niż raz w roku. Okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT musi być odzwierciedleniem faktycznego okresu rozliczeniowego opartego na obligacyjnym stosunku zakładającym z jednej strony świadczenie z drugiej zaś zapłatę (cenę, wynagrodzenie) za to świadczenie. W przypadku, gdy modyfikacja wynikająca z faktury nie uwzględnia istoty tego stosunku i wynikającego z niego roszczenia o zapłatę, nie można przyjąć, że mamy do czynienia z okresem rozliczeniowym wskazanym na fakturze. Okres rozliczeniowy może być ustalony przykładowo jako miesiąc, kwartał, rok. Należy przy tym pamiętać, że jeśli umowa przewiduje określony czas obowiązywania, a płatność za cały jej okres zostanie uiszczona jednorazowo, to nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Przepis ten mówi o „okresach rozliczeniowych”, zatem płatność za całość usługi wynikającą z umowy nie może zostać dokonana jednorazowo.

Jeżeli strony, w przedmiotowej sprawie, zdecydują się na rozliczenie usług w okresach rozliczeniowych, przykładowo tak jak w przytoczonym we wniosku przypadku - raz na miesiąc - to datę powstania przychodu należy określić zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego wynikającego z umowy lub faktury.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Kolejną usługą świadczoną przez Państwa jest udostępnianie oprogramowania komputerowego jako usługa w formie SaaS (oprogramowania jako usługa). Takie oprogramowanie jest udostępniane w formie usługi na czas określony, przewidziany w umowie. Dopuszczają Państwo rozliczenie ww. usługi w formie płatności jednorazowej „z góry” za cały okres obowiązywania umowy, bądź w formie dokonywanych płatności okresowych.

Jeżeli zatem świadczą Państwo usługi polegające na udostępnianiu oprogramowania komputerowego w modelu SaaS, a płatność za usługę jest uiszczana jednorazowo „z góry”, to przychód podatkowy powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT - tj. w momencie wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Natomiast jeśli strony umowy uzgodnią, że usługa udostępnienia oprogramowania w formie SaaS, to data powstania przychodu podatkowego dla świadczonych usług ciągłych będzie zgodna z ustalonymi okresami rozliczeniowymi - tzn. za datę powstania przychodu będzie uznawany ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, jednak nie rzadziej niż raz w roku. Ostatni dzień okresu rozliczeniowego nie musi być ostatnim dniem miesiąca - strony mogą ustalić zgodnie ze swoją wolą. Należy przy tym wskazać, że jeśli zawarta umowa obejmować będzie określony okres, lecz zostanie przez Klienta opłacona jednorazową płatnością w całości, to do takiej umowy znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, a nie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, ponieważ w przepisie tym jest mowa o „okresach rozliczeniowych”, co oznacza, że płatność za całość usługi wynikającą z umowy nie może zostać dokonana jednorazowo.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym w przypadku usługi udostępnienia oprogramowania komputerowego w modelu SaaS (oprogramowanie jako usługa), rozliczanej w okresach rozliczeniowych (dla których treść faktury lub umowy precyzyjnie wskazuje, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy), datą powstania przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku, gdzie nie będzie miał znaczenia fakt wcześniejszego wystawienia faktury lub uregulowania należności - jest prawidłowe.

Ostatnia wyrażona przez Państwa wątpliwość dotyczy świadczenia Usług Utrzymania. Co do zasady usługi te są dobrowolne. Jedynie w przypadku udostępnienia oprogramowania komputerowego w formie usługi SaaS obowiązkowe jest jednoczesne świadczenie Usług utrzymania. Tym samym faktury za świadczone Usługi Utrzymania mogą być zarówno opłacane jednorazowo, jak również w okresach rozliczeniowych.

Jak stwierdzili Państwo we własnym stanowisku, w przypadku Usług utrzymania datą powstania przychodu z tytułu wykonania tych usług jest, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, dzień wykonania usługi. W przypadku, gdy faktura zostanie wystawiona przed dniem wykonania usługi, za datę powstania przychodu należy przyjąć dzień wystawienia faktury. Podobnie w przypadku uregulowania należności (lub jej części) przed wykonaniem usługi, za dzień powstania przychodu, należy uznać ten dzień (dzień zapłaty lub części zapłaty). Z kolei w przypadku Usług utrzymania rozliczanych w okresach rozliczeniowych (dla których treść faktury precyzyjnie wskazuje, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy), datą powstania przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Bez znaczenia będzie miał w tym przypadku fakt wcześniejszego wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Należy w tym miejscu przypomnieć, że jeśli usługi wynikające z umowy jaką zawierają/zawrą Państwo z klientem mają być rozliczane w okresach rozliczeniowych, a mimo to dojdzie do przekazania jednorazowego wynagrodzenia za cały okres obowiązywania umowy, to nie będzie możliwe zastosowanie do takiej umowy art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.