Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

‒w sytuacji, gdy kwota przysługujących Spółce do odliczenia w ramach ulgi B+R (na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) Kosztów B+R w danym roku podatkowym będzie wyższa niż kwota dochodu (z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych) po odliczeniu straty podatkowej z lat ubiegłych, Spółka będzie mogła skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT poprzez pomniejszenie kwoty zaliczek wskazanych w art. 18db o iloczyn stawkipodatku oraz kwoty nieodliczonych Kosztów B+R z lat poprzedzających wejście art. 18db ustawy o CIT w życie, tj. przed 2022 r. – jest prawidłowe;

‒w kontekście Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik faktycznie pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. bez uwzględnienia czasu usprawiedliwionej nieobecności z powodu m.in. urlopów wypoczynkowych, chorobowych oraz innych dni wolnych od pracy) – jest nieprawidłowe;

‒kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia tej ulgi – jest prawidłowe;

‒w celu skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników Spółka nie jest zobowiązana do wcześniejszego poinformowania właściwego Urzędu Skarbowego o tym, że nie będzie przekazywała lub będzie przekazywała w zredukowanej wartości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zaangażowanych w działalność B+R – jest prawidłowe;

‒Spółka będzie uprawniona do skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, o której mowa w art. 18db ustawy o CIT

• pierwszy raz w kwietniu 2025 r. w stosunku do zaliczek pobranych od wynagrodzeń za marzec 2025 r. oraz w następnych latach począwszy od zaliczek wpłacanych za miesiąc złożeni deklaracji rocznej CIT, jest nieprawidłowe;
• aż do zaliczek pobranych w miesiącu grudniu mimo wpłaty do urzędy w styczniu kolejnego roku, jest prawidłowe;

‒Spółka na zasadach określonych w art. 18db Ustawy o CIT, ma i będzie miała prawo pomniejszenia zaliczek PIT Pracowników również w odniesieniu do wynagrodzenia z ostatniego miesiąca roku podatkowego „n”, w odniesieniu do którego transfer zaliczek PIT do urzędu skarbowego dokonywany byłby do 20 stycznia roku „n+1” (dotyczy zaliczek PIT należnych i pobranych najpóźniej w grudniu roku „n”), zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe;

‒ewentualne złożenie korekty zeznania rocznego CIT, nie będzie miało wpływu na moment, od którego Spółka miała prawo do stosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, a który to termin wyznacza złożenie pierwotnej deklaracji – jest nieprawidłowe;

‒Spółka będzie uprawniona do pomniejszania dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych), o kwotę odliczenia z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, tj. Zaliczki PIT niewpłacone na rachunek Urzędu Skarbowego, w wyniku korzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników będą odejmowane od sumy Kosztów B+R pozostałych do rozliczenia w następnych latach – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania ulgi na innowacyjnych pracowników.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 4 lipca 2025 r. (data wpływu 6 lipca 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca :

Opis stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego

A.  (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) z siedzibą w (…) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT” lub „podatek dochodowy”) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym (rozpoczyna się 1 stycznia a kończy 31 grudnia).

Spółka należy do grupy kapitałowej (…) specjalizującej się w rozwoju oprogramowania (...).

Z uwagi na prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Działalność B+R”), Spółka ponosi wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT, które mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT (w szczególności są to koszty wynagrodzeń oraz składek pracowników zaangażowanych w Działalność B+R Spółki), a przy tym spełniają warunki wskazane w art. 18d ust. 5 i ust. 6 (dalej łącznie jako: „Koszty B+R”).

Spółka zatrudnia i planuje zatrudniać w przyszłości wykwalifikowanych pracowników prowadzących działalność B+R na podstawie umów o pracę (dalej: "Pracownicy") oraz nie wyklucza nawiązania w przyszłości współpracy ze specjalistami na podstawie umów cywilnoprawnych.

Spółka odprowadza i w przyszłości zamierza odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w odniesieniu do Pracowników oraz nie wyklucza odprowadzania takich zaliczek w przyszłości odniesieniu do specjalistów zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych zgodnie z art. 32 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm., dalej: "ustawa o PIT").

Spółka prowadzi księgi rachunkowe na podstawie przepisów o rachunkowości. Ponadto, Wnioskodawca posiada narzędzia pozwalające na wyodrębnienie wartości poniesionych kosztów w postaci wynagrodzeń pracowników Spółki wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne, finansowanych przez Wnioskodawcę jako płatnika składek. Ponadto, Spółka wskazuje, że wynagrodzenia Pracowników należne za dany miesiąc są wypłacane do końca miesiąca, za który są należne (w tym terminie pobierane są również zaliczki PIT).

Spółka podkreśla, że ww. ewidencje pozwalają na przypisanie ilości przepracowanych godzin do prowadzonej przez Pracowników Działalności B+R oraz innych aktywności wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy - (dalej: „Ewidencja” lub „Ewidencja Czasu Pracy”).

Na podstawie danych z Ewidencji Czasu Pracy Spółka może określić, ile godzin zostało poświęconych przez danego Pracownika na prowadzenie prac badawczo-rozwojowych. Ewidencja pozwala zatem na dokładne określenie ilości czasu pracy poświęconego przez poszczególnych Pracowników Spółki na realizację prac badawczo-rozwojowych, w całkowitym czasie pracy wykonywanej przez nich w trakcie danego miesiąca.

Spółka dysponuje pulą kosztów kwalifikowanych Działalności B+R pozostających do odliczenia w latach kolejnych, zgodnie z art. 18d ust. 8 Ustawy o CIT (dalej: „Aktywo B+R”). Ponadto, Spółka zakłada, że może generować Aktywo B+R również w przyszłych latach podatkowych.

Z tego względu Spółka korzysta oraz planuje korzystać w przyszłości z rozwiązania przewidzianego w art. 18db ustawy o CIT polegającego na pomniejszeniu kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego przez jej pracowników ze stosunku pracy (lub względnie z innych tytułów wskazanych w art. 18db ust. 2 ustawy o CIT) (dalej „Zaliczki PIT”) – o iloczyn kwoty nieodliczonych Kosztów B+R (Aktywa B+R) i stawki podatku obowiązującej Spółkę w roku podatkowym (19%) – tj. tzw. „Ulgi na Innowacyjnych Pracowników” (dalej: „Ulga na Innowacyjnych Pracowników”, „Ulga IP”). Spółka korzysta z ulgi B+R oraz zamierza skorzystać z ulgi na innowacyjnych pracowników jedynie w odniesieniu do wydatków, które stanowią koszty uzyskania przychodów z innych źródeł niż związane z przychodami z zysków kapitałowych.

Ponadto, Spółka wskazuje, że:

a)spełnia warunki do korzystania z ulgi B+R wskazane w art. 18d ustawy o CIT i korzysta z tej ulgi,

b)spełnia warunki określone w art. 18db ustawy o CIT do skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, w szczególności Spółka posiada Pracowników, których czas pracy przeznaczony na realizację działalności B+R pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%.

Spółka wskazuje, że miały miejsce sytuacje, że w latach podatkowych zakończonych przed wejściem w życie art. 18db ustawy o CIT, tj. przed 1 stycznia 2022 roku, Spółka osiągała dochód niższy od kwoty przysługującego w danym roku podatkowym odliczenia z tytułu ulgi B+R (tj. na podstawie art. 18d ustawy o CIT), a zatem Wnioskodawca poniósł i wykazał w deklaracji rocznej CIT koszty kwalifikowane działalności B+R, które nie zostały rozliczone w ramach ulgi B+R za te lata.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Pismem z 4 lipca 2025r. doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:

1.Wnioskodawca planuje skorzystać z ulgi na innowacyjnych pracowników w 2025 r. Spółka nie wyklucza również, że skorzysta z ulgi na innowacyjnych pracowników w okresach przyszłych.

2.Aktualnie Spółka dysponuje pulą kosztów kwalifikowanych Działalności B+R pozostających do odliczenia w latach kolejnych, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT za lata 2022 oraz 2023. Ponadto, Spółka zakłada, że może generować Aktywo B+R również za następujące po wskazanych lata podatkowe.

3.Spółka nie posiadała i nie utraciła statusu zakładu pracy chronionej w ostatnich 5 latach.

Spółce nie przysługuje zwrot gotówkowy z tytułu poniesienia straty lub osiągnięcia dochodu niższego niż kwota przysługującego odliczenia w pierwszym roku prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z art. 18da ustawy o CIT.

4.Spółka nie zamierza korzystać z ulgi na innowacyjnych pracowników również w przypadku zaliczek przekazanych na zasadach określonych w art. 38 ust. 2-2c ustawy o PIT z uwagi na to, że ww. zasady nie dotyczą Spółki. Wnioskodawca nie jest ani zakładem pracy chronionej, ani zakładem aktywności zawodowej. Spółka nigdy nie miała, a w związku z czym też nie utraciła statusu zakładu pracy chronionej.

5.Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z regulaminem wynagradzania pracowników Spółki:

• wypłata wynagrodzenia zasadniczego następuje dwudziestego ósmego dnia miesiąca kalendarzowego, za który wynagrodzenie przysługuje lub wcześniej, jeśli dzień ten przypada na sobotę, niedzielę lub dzień ustawowo wolny od pracy.
• zaliczka na podatek dochodowy pobierana jest przez płatnika w momencie wypłaty wynagrodzenia pracownikowi zgodnie z art. 31 i art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• terminem przekazania pobranych z wypłaconego wynagrodzenia zaliczek na podatek dochodowy na rachunek urzędu skarbowego jest 20. dzień następnego miesiąca.

6.Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy w następnych latach planowane jest prowadzenie działalności gospodarczej na dotychczasowych zasadach (jak wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).

Pytania

1.Czy w sytuacji, gdy kwota przysługujących Wnioskodawcy do odliczenia w ramach ulgi B+R (na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) Kosztów B+R w danym roku podatkowym będzie wyższa niż kwota dochodu (z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych) po odliczeniu straty podatkowej z lat ubiegłych, Spółka będzie mogła skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT poprzez pomniejszenie kwoty zaliczek wskazanych w art. 18db o iloczyn stawki podatku oraz kwoty nieodliczonych Kosztów B+R z lat poprzedzających wejście art. 18db ustawy o CIT w życie, tj. przed 2022 r.?

2.Czy w kontekście Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik faktycznie pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. bez uwzględnienia czasu usprawiedliwionej nieobecności z powodu m.in. urlopów wypoczynkowych, chorobowych oraz innych dni wolnych od pracy)?

3.Czy kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia tej ulgi?

4.Czy w celu skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników Wnioskodawca jest zobowiązany do wcześniejszego poinformowania właściwego Urzędu Skarbowego o tym, że nie będzie przekazywał lub będzie przekazywał w zredukowanej wartości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zaangażowanych w działalność B+R?

5.Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, o której mowa w art. 18db ustawy o CIT, począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, za poprzedni rok podatkowy aż do ostatniego miesiąca tego roku podatkowego tj. w stosunku do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia pracowników przysługującego za miesiąc, w którym zostało złożone takie zeznanie aż do zaliczek pobranych w miesiącu grudniu mimo ich wpłaty do urzędu w styczniu kolejnego roku?

6.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie którym Spółka na zasadach określonych w art. 18db Ustawy o CIT, ma i będzie miała prawo pomniejszenia zaliczek PIT Pracowników również w odniesieniu do wynagrodzenia z ostatniego miesiąca roku podatkowego „n”, w odniesieniu do którego transfer zaliczek PIT do urzędu skarbowego dokonywany byłby do 20 stycznia roku „n+1” (dotyczy zaliczek PIT należnych i pobranych najpóźniej w grudniu roku „n”), zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego?

7.Czy ewentualne złożenie korekty zeznania rocznego CIT, będzie miało wpływu na moment, od którego Spółka miała prawo do stosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, a który to termin wyznacza złożenie pierwotnej deklaracji?

8.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie uprawniona do pomniejszania dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych), o kwotę odliczenia z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, tj. Zaliczki PIT niewpłacone na rachunek Urzędu Skarbowego, w wyniku korzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników będą odejmowane od sumy Kosztów B+R pozostałych do rozliczenia w następnych latach?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy kwota przysługujących Wnioskodawcy do odliczenia w ramach ulgi B+R (na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) Kosztów B+R w danym roku podatkowym będzie wyższa niż kwota dochodu (z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych) po odliczeniu straty podatkowej z lat ubiegłych, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT poprzez pomniejszenie kwoty zaliczek wskazanych w art. 18db o iloczyn stawki podatku oraz kwoty nieodliczonych Kosztów B+R z lat poprzedzających wejście art. 18db ustawy o CIT w życie, tj. przed 2022 r.

2.Zdaniem Wnioskodawcy, w kontekście Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik faktycznie pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. bez uwzględnienia czasu usprawiedliwionej nieobecności z powodu m.in. urlopów wypoczynkowych, chorobowych oraz innych dni wolnych od pracy).

3.Zdaniem Wnioskodawcy, kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia tej ulgi.

4.Zdaniem Wnioskodawcy, w celu skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wcześniejszego poinformowania właściwego Urzędu Skarbowego o tym, że nie będzie przekazywał lub będzie przekazywał w zredukowanej wartości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych Pracowników (specjalistów) zaangażowanych w działalność B+R.

5.Zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, o której mowa w art. 18db ustawy o CIT, począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, za poprzedni rok podatkowy aż do ostatniego miesiąca tego roku podatkowego tj. w stosunku do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia pracowników przysługującego za miesiąc, w którym zostało złożone takie zeznanie aż do zaliczek pobranych w miesiącu grudniu mimo ich wpłaty do urzędu w styczniu kolejnego roku.

6.Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie którym Spółka na zasadach określonych w art. 18db ustawy o CIT, ma i będzie miała prawo pomniejszenia zaliczek PIT Pracowników również w odniesieniu do wynagrodzenia z ostatniego miesiąca roku podatkowego „n”, w odniesieniu do którego transfer zaliczek PIT do urzędu skarbowego dokonywany byłby do 20 stycznia roku „n+1” (dotyczy zaliczek PIT należnych i pobranych najpóźniej w grudniu roku „n”), zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

7.W ocenie Wnioskodawcy, ewentualne złożenie korekty zeznania rocznego CIT, nie będzie miało wpływu na moment, od którego Spółka miała prawo do stosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, a który to termin wyznacza złożenie pierwotnej deklaracji.

8.Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym, Spółka będzie uprawniona do pomniejszania dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych), o kwotę odliczenia z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, tj. Zaliczki PIT, nie wpłacone na rachunek Urzędu Skarbowego, w wyniku korzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników będą odejmowane od sumy Kosztów B+R pozostałych do rozliczenia w następnych latach.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Katalog kosztów uznawanych za koszty kwalifikowane został przedstawiony w art. 18d ust. 2-3a ustawy o CIT. Zgodnie z art. 18d ust. 1 in fine kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicja działalności B+R zawarta została w art. 4a ust. 26 ustawy o CIT, zgodnie z którym działalnością B+R jest działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT). Odliczenia kosztów kwalifikowanych dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT w przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia w kolejnych latach uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1 (art. 18d ust. 8 in fine ustawy o CIT).

Powyższy przepis pozwala podatnikowi skorzystać z ulgi B+R w sytuacji, gdy w danym roku co prawda poniósł on koszty kwalifikowane, ale jednocześnie ze względu na nieosiągnięcie dochodu w odpowiedniej wysokości, nie może on dokonać ich całkowitego odliczenia. Wówczas przepis ten umożliwia odliczenie wcześniej nieodliczonych kosztów kwalifikowanych w kolejnych latach podatkowych.

Artykuł 18 ust. 1 ustawy o CIT, wskazuje, że podstawę opodatkowania, „stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a” po dokonaniu stosownych odliczeń wskazanych w art. 18 ust. 1. Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest, co do zasady, dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów (z tzw. przychodów „operacyjnych”), gdzie dochodem ze źródła przychodów jest zasadniczo nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2). Kolejne ustępy art. 7 ustawy o CIT, określają zasady ustalania tego dochodu – w szczególności art. 7 ust. 5 i 6 wskazuje zasady, na jakich dochód uzyskany ze źródła przychodów może zostać obniżony o wysokość strat z tego źródła przychodów poniesionych w latach ubiegłych.

Mając na względzie ww. przepisy, w szczególności konstrukcję art. 7 jak i art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, należy uznać, że dochodem, o którym mowa w art. 18d ust. 8, jest dochód (z zysków operacyjnych) obniżony o wysokość straty podatkowej (poniesionej w latach ubiegłych a odliczanej od tego dochodu). Tak ustalona wartość wyznacza w praktyce limit odliczenia kosztów kwalifikowanych (Kosztów B+R) w ramach ulgi B+R w danym roku podatkowym. W przypadku, gdyby wartość poniesionych Kosztów B+R podlegających odliczeniu w danym roku była wyższa niż wartość dochodu obniżonego o straty podatkowe z lat ubiegłych, podatnik zachowuje więc prawo do odliczenia takich kosztów (nieodliczonych w tym roku) w kolejnych (sześciu) następujących po sobie latach podatkowych.

Zaprezentowane wyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje również odzwierciedlenie we wzorze zeznania rocznego (CIT-8 - Zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) i należnego podatku dochodowego od osób prawnych), gdzie podatnicy dokonują odliczenia kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R od podstawy opodatkowania (która uwzględnia ewentualne odliczenia strat podatkowych z lat poprzednich).

Powyższe ma, zdaniem Wnioskodawcy, bezpośredni wpływ również na rozliczanie tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników – tj. mechanizmu, o którym mowa w art. 18db ustawy o CIT. W myśl art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego odliczenia na podstawie art. 18d, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

Powyższy przepis umożliwia więc podatnikom rozliczenie nieodliczonych wcześniej kosztów kwalifikowanych do ulgi B+R (Kosztów B+R) w alternatywny sposób (nie w ramach rozliczenia rocznego, ale poprzez obniżenie wpłacanych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych lub zryczałtowany podatek dochodowy).

Z uwagi na ścisły związek art. 18db ustawy o CIT z art. 18d zasadne wydaje się spójne i jednolite interpretowanie pojęć wskazanych w tych przepisach. W konsekwencji, skoro art. 18db ust. 1 ustawy o CIT odwołuje się do takiej samej sytuacji jak art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, to należy uznać, że także dla celów stosowania ulgi na innowacyjnych pracowników przez dochód należy rozumieć wartość dochodu po pomniejszeniu o straty podatkowe z lat ubiegłych.

Taka interpretacja przepisów pozwoli na zapewnienie efektywnego odliczenia ponoszonych kosztów kwalifikowanych nawet w sytuacji, gdy podatnik rozlicza straty z lat ubiegłych.

Ponadto, z uwagi na treść 18db ust. 1 oraz art. 18d ust. 8 ustawy o CIT należy uznać, że Wnioskodawca będzie miał możliwość wyboru sposobu rozliczenia, nieodliczonych dotychczas kosztów kwalifikowanych (Kosztów B+R). Jeżeli Wnioskodawca nie odliczy od podstawy opodatkowania w danym roku pełnej wartości przysługujących odliczeniu Kosztów B+R, to pozostała część (nieodliczona) może być odliczona albo w ramach zeznania podatkowego (CIT-8) za kolejny rok, albo w ramach ulgi na innowacyjnych pracowników (poprzez odpowiednie obniżenie określonych zaliczek na podatek).

Wnioskodawca pragnie również zwrócić uwagę na przebieg procesu legislacyjnego, w trakcie którego procedowane były przepisy ustawy o CIT wprowadzające tzw. ulgę na innowacyjnych pracowników (art. 18db ustawy o CIT) oraz na zmiany brzmienia projektowanych przepisów w czasie.

Spółka wskazuje, że zgodnie z brzmieniem przepisu art. 67 ust. 1 uchwalonej ustawy zmieniającej z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „Ustawa nowelizująca”) w stosunku do określonych przepisów ustawy o CIT zastrzeżono, że mają one zastosowanie do wydatków poniesionych po dniu 31 grudnia 2021 r. Przepisy, o których mowa, to przepisy art. 26e ust. 3d-3f i 7-9, art. 26ga, art. 26gb, art. 26 ha-26hd i art. 30ca ust. 9a ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym Ustawą nowelizującą, art. 18d ust. 3d-3f i 7-9, art. 18ea-18ef i art. 24d ust. 9a ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym Ustawą nowelizującą, i art. 11 ust. 1-4 oraz art. 21 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 9, w brzmieniu nadanym Ustawą nowelizującą.

Co istotne, w pierwotnej wersji ustawy nowelizującej ww. przepis zawierał także odniesienie do art. 18db, co powodowałoby, że on również początkowo miał mieć zastosowanie jedynie do wydatków poniesionych po dniu 31 grudnia 2021 r. Przepis art. 18db został jednak z powyższego katalogu usunięty. Wynika z tego w ocenie Wnioskodawcy, że intencją ustawodawcy było to, aby odliczenie, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT obejmowało również koszty kwalifikowane z lat poprzednich, a nie tylko poniesione po dniu 31 grudnia 2021 r.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe stanowisko zostało ocenione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jako prawidłowe m.in. w:

• Interpretacji indywidualnej z 7 sierpnia 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.303.2023.2.MBD), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał: „(…) kwota przysługującego podatnikowi odliczenia w roku podatkowym na podstawie art. 18d updop, uwzględnia koszty kwalifikowane poniesione w danym roku podatkowym jak i koszty nieodliczone z poprzednich lat, przysługujące do odliczenia w okresie kolejnych sześciu lat podatkowych.

Z tego wynika, że nieodliczona kwota kosztów kwalifikowanych B+R w danym roku podatkowym, będąca podstawą do ustalenia ulgi na innowacyjnych pracowników może obejmować koszty kwalifikowane z lat poprzednich.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko wskazujące, że w sytuacji, gdy kwota przysługujących Wnioskodawcy do odliczenia w ramach ulgi B+R (na podstawie art. 18d ust. 1 updop) Kosztów B+R w danym roku podatkowym będzie wyższa niż kwota dochodu (z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych) po odliczeniu straty podatkowej z lat ubiegłych, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 updop, poprzez pomniejszenie kwoty zaliczek wskazanych w art. 18db o iloczyn stawki podatku oraz kwoty nieodliczonych Kosztów B+R z lat poprzedzających wejście art. 18db updop w życie, tj. przed 2022 r.”

• interpretacji indywidualnej z 27 lipca 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.303.2023.2.MBD), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez pomniejszenie kwoty zaliczek wskazanych w art. 18db o iloczyn stawki podatku oraz kwoty nieodliczonych Kosztów B+R z lat poprzedzających wejście art. 18db u.p.d.o.p. w życie, tj. przed 2022 r.”
• Interpretacji indywidualnej z 2 lutego 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.717.2022.2.AN), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odstępując od oceny stanowiska wnioskodawcy, uznał je za prawidłowe w całości. Wnioskodawca wskazał, iż: „(…) Mając na uwadze przywołany fragment oraz przywołane uprzednio przepisy, w tym odnoszące się do ustawy Zmieniającej, szczególnie przepis, o którym mowa w art. 67 ust. 1 ustawy Zmieniającej należy zauważyć, że ustawodawca wyłączył z wyliczenia zastosowanie daty granicznej 31 grudnia 2021 r. do art. 18db, tj. Ulgi na innowacyjnych pracowników. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, ma on prawo do odliczania wydatków z lat ubiegłych w Zaliczkach PIT, dotyczących m.in. osób fizycznych zatrudnionych u niego na podstawie umowy o pracę lub umów cywilnoprawnych, koszty kwalifikowane (w tym poniesione przed 2022 r.), budujące aktywo B+R z uwagi na to, że wysokość dochodu była niższa od kwoty przysługujących Oddziałowi odliczeń.

Przepis zawarty w art. 18db ustawy o CIT, nie wprowadza zatem ograniczeń co do okresu, z którego koszty kwalifikowane do ulgi B+R mogą być brane pod uwagę, przy skorzystaniu z Ulgi na innowacyjnych pracowników, tj. nie ma obowiązku wyłączenia kosztów kwalifikowanych z lat ubiegłych czy też uwzględnienia tylko tych, które poniesiono po wprowadzeniu Ulgi na innowacyjnych pracowników (tj. od 1 stycznia 2022 r.). Mając na względzie powyższe, opierając się bezpośrednio na przepisach i uzasadnieniu do ustawy Zmieniającej, w ocenie Wnioskodawcy, wyłączenie art. 18db ustawy o CIT, z katalogu artykułów wymienionych w art. 67 ust. 1 ustawy Zmieniającej, co do których została zastosowana początkowa data graniczna wskazująca dokładnie moment rozpoczęcia kwalifikacji wydatków kwalifikowanych do wybranych ulg podatkowych, pozwala na rozliczenie w Zaliczkach PIT wydatków poniesionych w latach poprzednich, tj. zakumulowanych do aktywa B+R.”

• Interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.196.2022.3.MR), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż „kwota przysługującego podatnikowi odliczenia w roku podatkowym na podstawie art. 18d ustawy o p.d.o.p., uwzględnia koszty kwalifikowane poniesione w danym roku podatkowym jak i koszty nieodliczone z poprzednich lat, przysługujące do odliczenia w okresie kolejnych sześciu lat podatkowych. Z tego wynika, że nieodliczona kwota kosztów kwalifikowanych B+R w danym roku podatkowym, będąca podstawą do ustalenia ulgi na innowacyjnych pracowników może obejmować koszty kwalifikowane z lat poprzednich.”
• Interpretacji indywidualnej z 5 stycznia 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.533.2022.1.IZ), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał iż: „(…) Zgodnie z art. 18d ust. 8 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Od 1 stycznia 2022 r. dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Zatem, w świetle powyższych przepisów nieodliczona kwota kosztów kwalifikowanych B+R w danym roku podatkowym, będąca podstawą do ustalenia ulgi na innowacyjnych pracowników może obejmować koszty kwalifikowane z lat poprzedzających 2022 rok.”

• Interpretacji indywidualnej z 5 stycznia 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.741.2022.1.MBD), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odstępując od oceny stanowiska wnioskodawcy, uznał je za prawidłowe w całości. Wnioskodawca wskazał, iż: „W ocenie Spółki, pojęcie "kwoty nieodliczonej" należy odnieść do całej "skumulowanej" wartości kosztów kwalifikowanych, które nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania w trybie art. 18d Ustawy CIT, w ramach rocznych rozliczeń podatku CIT”.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, o której mowa w art. 18db ustawy o CIT, z wykorzystaniem kwoty przysługującego dodatkowego odliczenia w ramach ulgi B+R, z tytułu kosztów kwalifikowanych pozostających do odliczenia w latach następnych na podstawie art. 18d ust. 8 Ustawy o CIT, w tym także kosztów poniesionych przed 2022 r.

W świetle wszystkich powyższych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy kwota przysługujących Wnioskodawcy do odliczenia w ramach ulgi B+R (na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) Kosztów B+R w danym roku podatkowym będzie wyższa niż kwota dochodu (z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych) po odliczeniu straty podatkowej z lat ubiegłych, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT poprzez pomniejszenie kwoty zaliczek wskazanych w art. 18db o iloczyn stawki podatku oraz kwoty nieodliczonych Kosztów B+R z lat poprzedzających wejście art. 18db ustawy o CIT w życie, tj. przed 2022 r.

W zakresie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje faktycznie do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. bez uwzględnienia czasu usprawiedliwionej nieobecności z powodu m.in. urlopów wypoczynkowych, chorobowych oraz innych dni wolnych od pracy).

Pojęcie "ogólnego czasu pracy", o którym mowa w art. 18db Ustawy o CIT oraz art. 26eb Ustawy o PIT nie zostało zdefiniowane ani w Ustawie o CIT, ani w Ustawie o PIT.

W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy, aby prawidłowo ocenić, czy Pracownicy kwalifikują się do Ulgi na Innowacyjnych pracowników zgodnie z art. 18db ust. 3 Ustawy CIT, należy odwołać się do art. 128 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.), zgodnie z którym: „czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.”

Dlatego też w ocenie Spółki czas, w którym pracownik przebywa na urlopie lub zwolnieniu lekarskim a także okres innej usprawiedliwionej nieobecności, stanowi czas, w którym pracownik nie pozostaje do dyspozycji pracodawcy (w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy) i nie wykonuje pracy. W konsekwencji - urlopy, zwolnienia lekarskie i inne usprawiedliwione nieobecności nie stanowią czasu pracy w rozumieniu Kodeksu pracy i nie powinny być uwzględniane w kalkulacji „ogólnego czasu pracy” w rozumieniu art. 18db Ustawy o CIT.

W konsekwencji, w celu obliczenia proporcji czasu pracy w kontekście Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, tj. ustalenia czy:

• czas pracy przeznaczony na realizację działalności B+R pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub
• czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności B+R na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%,

- należy uwzględniać jedynie czas, w którym Pracownik (specjalista) pozostawał do dyspozycji Wnioskodawcy (jako pracodawcy) w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Przykładowo, jeżeli dany Pracownik jest zatrudniany przez Wnioskodawcę wyłącznie do celów działalności B+R i w danym miesiącu skorzysta z dwutygodniowego urlopu, a przez pozostałe dwa tygodnie będzie pozostawał do dyspozycji Spółki (jako pracodawcy) i będzie w tym okresie wykonywał wyłącznie czynności o charakterze B+R, wówczas, w ocenie Wnioskodawcy, udział czasu pracy przeznaczonego przez tego Pracownika w tym miesiącu na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu, będący jednocześnie proporcją czasu pracy obliczoną dla celów Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, będzie wynosił 100%.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że stanowisko zgodne z poglądami zaprezentowanymi powyżej przez Wnioskodawcę jest prezentowane w wydawanych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 października 2023 r. (0114- KDIP2-1.4010.460.2023.4.MR1), w której organ odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „pod pojęciem "ogólnego czasu pracy", o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 UDOP, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy w świetle obowiązujących przepisów prawa pracy. (…) czasem pracy jest czas, w jakim pracownik wykonuje zadania zlecone przez pracodawcę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy czas, w którym pracownik jest poza dyspozycją pracodawcy. W związku z tym, urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy, ponieważ w tym czasie, pracownik nie pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 września 2023 r. (0111-KDIB1- 3.4010.357.2023.2.JKU) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 sierpnia 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.324.2023.2.MR1), w której organ wskazał, że „czasem pracy jest czas, w jakim pracownik wykonuje zadania zlecone przez pracodawcę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy czas, w którym pracownik jest poza dyspozycją pracodawcy. W konsekwencji, czas w którym pracownik przebywa na urlopie lub zwolnieniu lekarskim, a także okres innej usprawiedliwionej nieobecności, stanowi czas, w którym pracownik nie pozostaje do dyspozycji pracodawcy (w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy) i nie wykonuje pracy. Tym samym - urlopy, zwolnienia lekarskie i inne usprawiedliwione nieobecności nie stanowią czasu pracy i nie powinny być uwzględniane w kalkulacji "ogólnego czasu pracy" w rozumieniu art. 18db Ustawy o CIT.”
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2023 r. (0111-KDIB1- 3.4010.272.2023.1.MBD), w której organ stwierdził, że „pod pojęciem ogólnego czasu pracy w danym miesiącu, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p., należy rozumieć rzeczywisty czas, w którym pracownik świadczył pracę, a zatem w kalkulacji należy uwzględnić całkowity czas pracy wraz z nadgodzinami pomniejszony o wszelkie nieobecności pracownika”
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 lipca 2023 r. (0111-KDIB1- 3.4010.234.2023.2.AN), w której organ odstąpił od uzasadnienia i uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „przez „ogólny czas pracy w danym miesiącu” o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 UPDOP, należy rozumieć czas pracy w ramach miesiąca, kiedy pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, tj. czas faktycznie przepracowany, w tym w ramach godzin nadliczbowych, bez uwzględnienia czasu usprawiedliwionej nieobecności z powodu m.in. urlopów wypoczynkowych, chorobowych oraz innych dni wolnych od pracy.”,
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 stycznia 2023 r. (0114-KDIP2- 1.4010.126.2022.2.MR), w której organ stwierdził, że „czas, w którym pracownik przebywa na urlopie lub zwolnieniu lekarskim, a także okres innej usprawiedliwionej nieobecności, stanowi czas, w którym pracownik nie pozostaje do dyspozycji pracodawcy (w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy) i nie wykonuje pracy. Tym samym - urlopy, zwolnienia lekarskie i inne usprawiedliwione nieobecności nie stanowią czasu pracy i nie powinny być uwzględniane w kalkulacji "ogólnego czasu pracy" w rozumieniu art. 18db Ustawy o CIT.”,
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2023 r. (0111-KDIB1- 3.4010.702.2022.1.AN), w której organ odstąpił od uzasadnienia i uznał za prawidłowe następujące stanowisko wnioskodawcy: „przez „ogólny czas pracy”, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do faktycznej dyspozycji pracodawcy, w tym w ramach godzin nadliczbowych, przy czym czas ten nie obejmuje m.in. urlopu wypoczynkowego, okresów choroby oraz innych usprawiedliwionych nieobecności.”

Podsumowując powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik faktycznie pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje faktycznie do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. bez uwzględnienia czasu usprawiedliwionej nieobecności z powodu m.in. urlopów wypoczynkowych, chorobowych oraz innych dni wolnych od pracy).

W zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 18db ust. 2 ustawy o CIT Ulga na Innowacyjnych Pracowników ma zastosowanie do zaliczek na podatek dochodowy i zryczałtowanego podatku dochodowego pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych, z tytułu:

1)stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego;

2)wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;

3)praw autorskich.

W art. 18db ust. 3 ustawy o CIT doprecyzowano, że przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 2, rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

1)pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub

2)przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%.

Podkreślenia wymaga fakt, że powyższe regulacje nie uzależniają wysokości kwoty pomniejszającej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych podlegającej przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego od wymiaru czasu przeznaczonego na prace badawczo-rozwojowe. Wysokość odliczenia jest iloczynem kwoty nieodliczonej na podstawie art. 18d ustawy o CIT oraz stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym. Oznacza to, że elementy brane pod uwagę przy korzystaniu z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników są ściśle określone przez ustawodawcę i tworzą katalog zamknięty.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe przepisy nie nakładają obowiązku uwzględnienia w rozliczaniu Ulgi na Innowacyjnych Pracowników jedynie kwoty zaliczki proporcjonalnej do faktycznego czasu pracy poświęconego przez pracownika na działalność badawczo-rozwojową. Czas pracy poświęcony na prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej odnosi się wyłącznie do uwzględnienia danego pracownika w uldze. Wymóg poświęcenia co najmniej 50% czasu pracy na realizację działalności badawczo-rozwojowej jest kryterium dla kwalifikacji pracownika do możliwości skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, ale nie wpływa na wysokość potrącanej zaliczki w podatku dochodowym. Wysokość potrąconej zaliczki na podatek dochodowy nie zależy od ilości czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę jest również potwierdzane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w następujących interpretacjach indywidualnych:

• z 11 stycznia 2024 r. (0114-KDIP2-1.4010.573.2023.3.AZ), w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „Kryterium czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć wyłącznie w kontekście uprawnienia poszczególnych pracowników do ulgi na innowacje. Oznacza to, że kryterium 50% czasu odnosi się do objęcia tego pracownika programem innowacyjnych świadczeń pracowniczych. Nie jest to jednak dyrektywa wskazująca, że od wysokości tego uczestnictwa zależy wysokość potrąconej zaliczki na podatek dochodowy.”
• z dnia 21 sierpnia 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.324.2023.2.MR1), w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wskazał, że „kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy przeznaczonego na działalność B+R” jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na innowacyjnych pracowników, o której mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia ww. Ulgi.”
• z dnia 26 października 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.460.2023.4.MR1), w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „kwoty zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego podlegające przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego przez Wnioskodawcę w ramach realizacji obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych nałożonych na Spółkę przepisami UPDOF w stosunku do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, w wyniku skorzystania z uprawnienia przysługującego na podstawie art. 18db UPDOP, mogą zostać pomniejszone w pełnej wysokości o wynikające z tego tytułu odliczenie a kryterium co najmniej 50% czasu pracy wskazane w art. 18db ust. 3 odnosi się wyłącznie do uwzględnienia danego pracownika w uldze, a zatem czas pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej nie wpływa na wysokość potrącenia zaliczki w podatku dochodowym”
• z 12 stycznia 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.702.2022.1.AN), w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika:

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia tej ulgi.

W zakresie pytania nr 4

W myśl powołanych przepisów regulujących stosowanie Ulgi na innowacyjnych pracowników Wnioskodawca pragnie wskazać, że zobowiązanie w postaci poinformowania właściwego Urzędu Skarbowego o tym, że nie będzie przekazywał lub będzie przekazywał w zredukowanej wartości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zaangażowanych w działalność B+R nie zostało uregulowane wprost w przepisach.

W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę na art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”) oraz zawartej w tym przepisie zasady legalizmu i praworządności. Zgodnie ze wskazanymi zasadami organy podatkowe powinny działać na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa i w toku postępowania powinny stać na straży praworządności. Jak wskazano w literaturze przedmiotu „Przepisy prawa to przepisy kierowane do wszystkich podmiotów prawa, a więc osób fizycznych, osób prawnych, jednostek niemających osobowości prawnej, a także do organów, sądów, organizacji społecznych, instytucji itp. Przez określenie „przepisy prawa” należy rozumieć przede wszystkim ustawy i wydawane na ich podstawie oraz w celu ich wykonania przepisy wykonawcze, które decydują w szczególności o tym, kiedy organ podatkowy wydaje decyzję” (Tak: S. Presnarowicz [w:] Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120- 344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023, art. 120.).

Zasada praworządności wymaga, aby każdy akt władczej ingerencji organu w sferę prawną obywatela oparty był na konkretnie wskazanym przepisie prawa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 października 1987 r., o sygn. IV SA 292/87).

Powyższe przemawia zatem za prezentowanym przez Wnioskodawcę stanowiskiem, zgodnie z którym źródłem zobowiązań nakładanych na podatników muszą być właściwe akty prawne.

Wnioskodawca pragnie również przywołać interpretację z 23 sierpnia 2022 r. (0111-KDIB1-3.4010.155.2022.2.BM) w której organ potwierdził, że podatnicy zamierzający skorzystać z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników nie są zobowiązani do poinformowania o zamiarze skorzystania z niniejszej ulgi i wskazał „Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że skorzystanie z możliwości pomniejszenia, o którym mowa w ww. przepisie art. 18db ustawy CIT nie wymaga wcześniejszego zawiadomienia urzędu skarbowego - obowiązek taki nie wynika z przepisów ustawy CIT.”

Taki sam pogląd wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 24 lipca 2023 r. (0111-KDIB1- 3.4010.272.2023.1.MBD), w której wskazał, że ,,skorzystanie z możliwości pomniejszenia, o którym mowa w ww. przepisie art. 18db u.p.d.o.p., nie wymaga wcześniejszego zawiadomienia urzędu skarbowego - obowiązek taki nie wynika z przepisów ustawy CIT. (…) Spółka nie powinna komunikować Urzędowi Skarbowego chęci skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników, a powinna ograniczyć się jedynie do uwzględnienia różnicy pomiędzy kwotą pobranego podatku i kwoty wpłaconego podatku w deklaracji PIT-4R, natomiast w deklaracji PIT-11 wykazać kwotę zaliczek PIT w pełnej wysokości, czyli w kwocie zaliczek pobranych”

Dodatkowo w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.460.2023.4.MR1) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z Wnioskodawcą, że ,,podatnicy PDOP (będący płatnikami PDOF) nie są zobowiązani do złożenia zawiadomienia o zamiarze skorzystania z uprawnienia, o którym mowa w art. 18db UPDOP.”

W związku z brakiem podstawy prawnej nakładającej obowiązek dotyczący informowania o zamiarze stosowania Ulgi na innowacyjnych pracowników, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poinformowania właściwego Urzędu Skarbowego o tym, że nie będzie przekazywał lub będzie przekazywał w zredukowanej wartości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zaangażowanych w działalność B+R. O skorzystaniu z Ulgi na innowacyjnych pracowników Wnioskodawca poinformuje właściwy Urząd Skarbowy w formularzu PIT-4R, w części "Wyjaśnienia dotyczące wpłat" w pozycji "Wyjaśnienie różnicy pomiędzy kwotą pobranego podatku a kwotą wpłaconego podatku", składanym po roku, w którym dokonywano pomniejszeń związanych z wykorzystaniem Ulgi na innowacyjnych pracowników.

W zakresie pytania nr 5

Zgodnie z powołanym uprzednio art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

Stosownie do art. 18db ust. 4, uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

Z literalnego brzmienia przywołanego przepisu wynika, że w przypadku złożenia zeznania CIT-8 w marcu 2025 r., uprawnienie do pomniejszenia zaliczek, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT przysługiwało od kwietnia 2025 r. tj. od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Spółka złożyła CIT-8.

W związku ze złożeniem przez Spółkę zeznania CIT-8 za rok 2024 w ustawowym terminie tj. 28 marca 2025 r., uprawnienie do pomniejszenia zaliczek, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT przysługiwało Spółce od kwietnia 2025 r. (tj. od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Spółka złożyła CIT-8).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe stanowisko zostało ocenione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jako prawidłowe m.in. w:

• interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.497.2023.2.MR1), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odstępując od uzasadnienia ocenił następujące stanowisko podatnika jako prawidłowe: „w przypadku złożenia przez Spółkę CIT8 w styczniu, Spółka będzie uprawniona do pomniejszenia kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego pobranych do 10 lutego z wypłaconych pracownikom wynagrodzeń za styczeń, które to zaliczki zostałyby odprowadzone do urzędu skarbowego do 20 marca.”
• interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.443.2023.1.MR1), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że: „jeżeli złożą Państwo zeznanie CIT-8 np. w marcu 2023 r., to uprawnienie do pomniejszenia zaliczek, o którym mowa w art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p., będzie Państwa Spółce przysługiwało od miesiąca kwietnia 2023 r. (tj. od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Spółka złożyła CIT-8). Oznacza to, że są Państwo uprawnieni do pomniejszenia zaliczek na PIT od wynagrodzeń dotyczących miesiąca marca 2023 r., lecz wypłacanych w kwietniu 2023 r. (…) w przypadku złożenia w danym miesiącu Zeznania CIT za rok podatkowy, podatnik może skorzystać z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników po raz pierwszy w zakresie zaliczek (na podatek dochodowy oraz zryczałtowany podatek dochodowy, o których mowa w art. 31 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o PIT) uiszczanych w miesiącu następującym bezpośrednio po miesiącu złożenia zeznania (nawet jeśli dotyczą one wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym złożono zeznanie)”

• Interpretacji indywidualnej z dnia 13 lipca 2023 r. (0114- KDIP2-1.4010.297.2023.2.MR1), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że ,,Z literalnego brzmienia 18db ust. 4 u.p.d.o.p. wynika, że prawo do pomniejszenia kwot podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p., przysługuje podatnikowi począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie.”
• Interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.234.2023.2.AN), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odstępując od oceny stanowiska wnioskodawcy, uznał je za prawidłowe w całości. Wnioskodawca wskazał, iż: „(...) biorąc pod uwagę fakt, że Spółka wypłaca wynagrodzenia swym pracownikom i zleceniobiorcom ostatniego dnia miesiąca (np. wynagrodzenia za marzec 2023 r. Spółka wypłaciła do 31 marca 2023 r.), a zeznanie CIT-8 Spółka złożyła w marcu 2023 r., Spółka będzie uprawniona do skorzystania z art. 18db ust. 1 u.p.d.o.p., i pomniejszenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych dotyczących wynagrodzeń wypłaconych pracownikom i zleceniobiorcom do 31 marca 2023 r., które są należne za marzec 2023 r. W związku z powyższymi, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka będzie uprawniona do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18db u.p.d.o.p., począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p., za poprzedni rok podatkowy, tj. w stosunku do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia pracowników należnego za miesiąc, w którym zostało złożone takie zeznanie.”
• Interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.23.2023.2.MR), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził iż ,,(…) określony przepisem art. 18db ust. 4 ustawy CIT okres, w którym możliwe jest zastosowanie pomniejszenia z tytułu ulgi na innowacyjnych pracowników, tj. począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, (...) dotyczy każdego roku podatkowego, w którym wnioskodawca zamierza korzystać z odliczenia. Dopiero po złożeniu zeznania rocznego za poprzedni rok podatkowy możliwe jest korzystanie z ulgi na innowacyjnych pracowników.”
• Interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.443.2023.1.MR1), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą, że ,,(…) z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników można skorzystać począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył Zeznanie CIT, a zatem w konsekwencji, w przypadku złożenia w danym miesiącu Zeznania CIT za rok podatkowy, podatnik może skorzystać z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników po raz pierwszy w zakresie zaliczek (na podatek dochodowy oraz zryczałtowany podatek dochodowy, o których mowa w art. 31 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o PIT) uiszczanych w miesiącu następującym bezpośrednio po miesiącu złożenia zeznania (nawet jeśli dotyczą one wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym złożono zeznanie)”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, o której mowa w art. 18db ustawy o CIT, pierwszy raz w kwietniu 2025 r. w stosunku do zaliczek pobranych od wynagrodzeń za marzec 2025 r. oraz w następnych latach począwszy od zaliczek wpłacanych za miesiąc złożenia deklaracji rocznej CIT.

W zakresie pytania nr 6

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka na zasadach określonych w art. 18db ustawy o CIT, ma i będzie miała prawo pomniejszenia zaliczek PIT Pracowników również w odniesieniu do wynagrodzenia z ostatniego miesiąca roku podatkowego „n”, w odniesieniu do którego transfer zaliczek PIT do urzędu skarbowego dokonywany byłby do 20 stycznia roku „n+1” (dotyczy Zaliczek PIT należnych i pobranych najpóźniej w grudniu roku „n”), zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy (w tym Spółka) mają obowiązek przekazania pobranych zaliczek PIT w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego. Zatem, zdaniem Spółki, płatnicy mają dowolność co do wyboru terminu transferu zaliczek PIT, pod warunkiem zachowania terminu końcowego, tj. do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu pobrania wspomnianej zaliczki. Tym samym, zgodnie z ustawą o PIT, istnieje możliwość przekazania pobranych zaliczek PIT nawet jeszcze w miesiącu ich pobrania, tj. w miesiącu wcześniejszym niż ten, który określony w ustawie o PIT jako termin końcowy. Biorąc pod uwagę kwestie formalne co do obowiązków płatników, określone w ustawie o PIT, należy wskazać, że hipotetycznie zaliczki PIT mogą zostać pobrane przez płatnika oraz przekazane na rachunek urzędu skarbowego przed końcem roku podatkowego, w którym podatnik uzyskał prawo rozliczania Ulgi B+R, tj. warunki mogłyby zostać spełnione we wspomnianym okresie.

Na gruncie art. 18db ust. 4 ustawy o CIT, uprawnienie do pomniejszenia z tytułu Ulgi IP przysługuje podatnikowi do końca roku podatkowego. Literalna wykładnia przywołanej normy wskazuje, że pomniejszenie, o którym mowa w art. 18db ust. 1 Ustawy o CIT, powinno przysługiwać w odniesieniu do zaliczek PIT pobranych do końca roku podatkowego, nawet w sytuacji, gdy rzeczywisty transfer na rachunek urzędu skarbowego następowałby w kolejnym roku podatkowym.

Wnioskodawca wskazuje, że przepis art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, nie nakłada na podatników obowiązku rzeczywistego przekazania zaliczek PIT na rachunek urzędu skarbowego. Zatem, ustawodawca dopuszcza sytuację (biorąc pod uwagę art. 18db ustawy o CIT oraz przepisy regulujące obowiązki pracodawcy jako płatnika w ustawie o PIT), w której dla określenia okresu, za które pobrane zostały zaliczki PIT istotny jest sam moment ich pobrania, nie zaś moment przekazania ich na rachunek urzędu skarbowego. Powyższe wynika z uwagi na fakt, że do przekazania kwoty na rachunek organu w tym zakresie faktycznie nie dojdzie (w związku z zastosowaniem Ulgi na Innowacyjnych Pracowników).

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przyjęty w Spółce rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. W ocenie Spółki, istnieje możliwość przekazania na rachunek urzędu skarbowego pobranych w grudniu zaliczek PIT nawet w sytuacji, gdy techniczne przekazanie Zaliczek PIT na rachunek urzędu skarbowego miałoby miejsce w styczniu kolejnego roku podatkowego. Co więcej, zdaniem Spółki, z uwagi na korzystanie z Ulgi IP, Wnioskodawca ma możliwość pomniejszenia zaliczek PIT należnych i pobranych w grudniu roku „n” (płatnych do 20 stycznia roku „n+1”) w związku z art. 18db ustawy o CIT. W tym kontekście, zdaniem Spółki, kluczowy dla możliwości zastosowania Ulgi IP (po spełnieniu pozostałych warunków formalnych), zdaje się być miesiąc pobrania zaliczek PIT. W ocenie Wnioskodawcy, odnosząc się do zaliczek PIT dot. wynagrodzenia za grudzień danego roku, celem rozliczenia Ulgi IP za ten rok, niezbędnym byłoby pobranie owych zaliczek we wspomnianym miesiącu (bez względu na obowiązek transferu ich do 20- ego stycznia kolejnego roku, gdyby Wnioskodawca nie rozliczał Ulgi IP). W kontekście powyższego Wnioskodawca podkreśla, że w odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, co do zasady, wynagrodzenia Pracowników należne za dany miesiąc są wypłacane do końca miesiąca, za który są należne (w tym terminie pobierane są również zaliczki PIT). Końcowo, Spółka podkreśla, że przepisy dotyczące Ulgi na Innowacyjnych Pracowników nie regulują wprost, za ile lub za które miesiące podatnik ma prawo do pomniejszenia Zaliczek PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że prawidłowość prezentowanego powyżej stanowiska została potwierdzona przez DKIS m.in. w interpretacji indywidualnej z 26 października 2023 r., w której organ stwierdził: „Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 5 odnośnie ustalenia, czy treść przepisu art. 18db ust. 4 u.p.d.o.p., należy rozumieć w ten sposób, że Wnioskodawca może pomniejszyć kwoty pobranych w ostatnim miesiącu roku podatkowego podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego w ramach realizacji obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych nałożonych na Spółkę przepisami u.p.d.o.f w stosunku do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, w miesiącu następującym bezpośrednio po zakończeniu roku podatkowego, w którym Wnioskodawca złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p., jest prawidłowe.”

Tożsame stanowisko przedstawione zostało także m.in. w interpretacji indywidualnej z 13 lipca 2023 r. (sygn. 0114- KDIP2-1.4010.297.2023.2.MR1), interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.786.2023.1.AN) oraz interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.390.2024.1.MBD).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie którym Spółka na zasadach określonych w art. 18db ustawy o CIT, ma i będzie miała prawo pomniejszenia zaliczek PIT Pracowników również w odniesieniu do wynagrodzenia z ostatniego miesiąca roku podatkowego „n”, w odniesieniu do którego transfer zaliczek PIT do urzędu skarbowego dokonywany byłby do 20 stycznia roku „n+1” (dotyczy zaliczek PIT należnych i pobranych najpóźniej w grudniu roku „n”), zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W zakresie pytania nr 7

Zgodnie z art. 18db ust. 4 ustawy o CIT, uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

W myśl powołanego w niniejszym przepisie art. 27 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy zasadniczo są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą zapłaconych zaliczek za okres od początku roku.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają regulacji dotyczących korygowania zeznań rocznych. W konsekwencji, należy w tym zakresie odnieść się do regulacji zawartych w Ordynacji podatkowej. Prawo do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji przysługuje podatnikom na podstawie art. 81 Ordynacji podatkowej.

W tym miejscu należy wskazać, że art. 18db ustawy o CIT nie zawiera żadnych ograniczeń prawa do pomniejszenia kwoty zaliczek na PIT w związku ze złożeniem przez podatnika deklaracji korygującej, o której mowa w art. 81 Ordynacji podatkowej. Co więcej, ewentualne złożenie korekty zeznania rocznego CIT, nie będzie miało wpływu na moment, od którego Spółka miała prawo do stosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, a który to termin wyznacza złożenie pierwotnej deklaracji.

W zakresie pytania nr 8

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka będzie uprawniona do redukowania dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, o kwotę wskazaną w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, czyli iloczyn kwoty nieodliczonej z tytułu ulgi na Działalność B+R i stawki podatku obowiązującej Spółkę w danym roku podatkowym.

W myśl art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, podatnikowi przysługuje prawo do pomniejszania zaliczek PIT podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego o iloczyn kwoty nieodliczonej z tytułu Ulgi B+R i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym. Tym samym, ustawodawca wskazał w treści art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, wzór niezbędny do kalkulacji odliczenia określając go jako iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej podatnika w danym roku podatkowym.

Tak ustaloną kwotę odliczenia można faktycznie wykorzystać do pomniejszenia Zaliczek na PIT. Następnie jednak, zgodnie z art. 18d ust. 8 (zdanie trzecie) należy pomniejszyć kwotę nieodliczonych kosztów kwalifikowanych o kwotę dokonanego odliczenia, ponieważ jak wskazuje przepis: "Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1".

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis należy interpretować zgodnie z wykładnią literalną tj.: należy dokonać odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim art. 18d ust. 8, uwzględniając kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1, tj. kwotę kosztów kwalifikowanych przemnożoną przez stawkę podatku, która zmniejszyła kwotę Zaliczek na PIT. Zatem, zastosowanie wykładni literalnej wskazuje, że pomniejszenie dotyczy iloczynu pozostałej kwoty kosztów kwalifikowanych oraz stawki podatku (w niniejszym stanie faktycznym - 19%) - tj. sumy miesięcznych faktycznych odliczeń z tytułu ulgi na innowacyjnych pracowników.

Przykład:

A.Koszty kwalifikowane pozostałe do odliczenia w kolejnych latach - 1 000 000 zł (art. 18d ust. 8 zdanie drugie ustawy o CIT),

B.Potencjalna wartość Ulgi na Innowacyjnych Pracowników (19%) = 190 000 zł (art. 18db ust. 1 ustawy o CIT),

C.Wartość zakwalifikowanych Zaliczek PIT za dany miesiąc, na potrzeby przykładu - 40 000 zł,

D.Pozostała dostępna wartość ulgi na innowacyjnych pracowników - 150 000 zł (B - C),

E.Koszty kwalifikowane pozostałe do odliczenia w kolejnych latach po skorzystaniu z ulgi na innowacyjnych pracowników za dany miesiąc - 960 000 zł (A - C).

Istotą powyższego stanowiska jest fakt, że podatnik powinien obniżyć koszty kwalifikowane pozostałe do odliczenia w ramach ulgi B+R na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, o dokonane odliczenie z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka dodatkowo wskazuje, że prawidłowość zastosowania wykładni literalnej została potwierdzona wielokrotnie przez Sądy Administracyjne, co wskazuje na ugruntowaną linię orzeczniczą w zakresie omawianego zagadnienia. Wnioskodawca przywołuje wyrok WSA w Krakowie z 23 kwietnia 2024 r., o sygn. akt: I SA/Kr 238/24, w którym pozytywnie oceniono stanowisko podatnika ws. omawianej kwestii, tj.:

" (...) w orzecznictwie sądowo-administracyjnym prezentuje się koncepcję, iż przepisy o zwolnieniach, ulgach czy przywilejach podatkowych muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej, czyli zgodnie z literalnym brzmieniem danego przepisu. Powyższe wynika z tego, że z jednej strony, w zakresie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych należy uwzględnić art. 84 Konstytucji dotyczący zasady powszechności opodatkowania, a każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera. Niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na takiej podstawie norm wykraczających poza literalne brzmienie przepisu. Przywileje podatkowe jako wyjątki od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, czyli bez przekraczania językowego znaczenia przepisu".

Wnioskodawca wskazuje, że prawidłowość prezentowanego powyżej stanowiska została potwierdzona również przez DKIS m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.625.2024.1.MBD), interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.554.2024.1.AN) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2024 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.501.2024.1.MR1).

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka będzie uprawniona do pomniejszania dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych), o kwotę odliczenia z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, tj. Zaliczki PIT nie wpłacone na rachunek Urzędu Skarbowego, w wyniku korzystania z Ulgi IP będą odejmowane od sumy kosztów kwalifikowanych pozostałych do rozliczenia w następnych latach.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278, dalej: „updop”, „ustawa o pdop”),

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ww. ustawy:

Katalog kosztów uznawanych za koszty kwalifikowane został przedstawiony w art. 18d ust. 2- 3a ustawy o pdop.

W myśl art. 18d ust. 8 updop,

Zgodnie z art. 18d ust. 9 updop,

Natomiast, zgodnie z art. 18 ust. 1 updop:

Stosownie do art. 7 ust. 2 updop.:

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. strat poniesionych ze źródła przychodów.

Ustawą z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.; dalej: „Ustawa Nowelizująca”), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Należy do nich m.in. tzw. „ulga na innowacyjnych pracowników”.

Regulacje dotyczącą tej ulgi zawiera dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 18db, który w ust. 1 stanowi, że:

Z kolei, zgodnie z art. 18db ust. 2 ustawy o PDOP:

W myśl art. 18db ust. 3 ustawy o PDOP:

Stosownie do treści art. 18db ust. 4 updop,

Zgodnie z art. 18db ust. 5 ustawy o PDOP:

Z powyższych przepisów wynika, że ulga określona w art. 18db updop, jest adresowana do podatników podatku dochodowego (będących płatnikami), którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową i ze względu na stratę lub niski dochód nie mogli w całości lub w części odliczyć w ramach ulgi B+R wydatków kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2-3 updop, poniesionych w danym roku.

Ulga umożliwia płatnikowi zmniejszenie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych odprowadzanych od wynagrodzeń pracowników wskazanych w art. 18db ust. 3 updop, o kwotę nieodliczonych wydatków kwalifikowanych. Odliczeniu podlega kwota stanowiąca iloczyn nieodliczonych wydatków kwalifikowanych i obowiązującej danego podatnika stawki podatku dochodowego.

Prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, do końca roku podatkowego. Z odliczenia nie mogą skorzystać podatnicy korzystający z prawa do zwrotu gotówkowego.

Ad. 1

Państwa wątpliwości w zakresie zadanego we wniosku pytania nr 1 dotyczą sytuacji, gdy kwota przysługujących Państwu do odliczenia w ramach ulgi B+R (na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) Kosztów B+R w danym roku podatkowym będzie wyższa niż kwota dochodu (z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych) po odliczeniu straty podatkowej z lat ubiegłych, Spółka będzie mogła skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT poprzez pomniejszenie kwoty zaliczek wskazanych w art. 18db o iloczyn stawki podatku oraz kwoty nieodliczonych Kosztów B+R z lat poprzedzających wejście art. 18db ustawy o CIT w życie, tj. przed 2022 r.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka dysponuje pulą kosztów kwalifikowanych działalności B+R pozostających do odliczenia w latach kolejnych, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (Aktywo B+R). Ponadto, Spółka zakłada, że może generować Aktywo B+R również w przyszłych latach podatkowych. Z tego względu Spółka korzysta oraz planuje korzystać w przyszłości z rozwiązania przewidzianego w art. 18db ustawy o CIT polegającego na pomniejszeniu kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego przez jej pracowników ze stosunku pracy (lub względnie z innych tytułów wskazanych w art. 18db ust. 2 ustawy o CIT) (dalej „Zaliczki PIT”) – o iloczyn kwoty nieodliczonych Kosztów B+R (Aktywa B+R) i stawki podatku obowiązującej Spółkę w roku podatkowym (19%) – tj. tzw. „Ulgi na Innowacyjnych Pracowników” (dalej: „Ulga na Innowacyjnych Pracowników”, „Ulga IP”). Spółka korzysta z ulgi B+R oraz zamierza skorzystać z ulgi na innowacyjnych pracowników jedynie w odniesieniu do wydatków, które stanowią koszty uzyskania przychodów z innych źródeł niż związane z przychodami z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do zadanego we wniosku pytania, należy powołać treść art. 67 ust. 2 i 3 ww. ustawy z 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105), o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, zgodnie z którymi:

Natomiast, zgodnie z art. 67 ust. 1 ww. ustawy m.in. przepisy art. 18d ust. 3d–3f i 7–9, art. 18ea–18ef, mają zastosowanie do wydatków poniesionych po dniu 31 grudnia 2021 r.

Zgodnie z definicją słownikową (https://pl.wikipedia.org/wiki/Rok podatkowy) „(…) rok podatkowy, rok obrotowy – w prawie podatkowym, to okres rozliczeniowy składający się zwykle z dwunastu kolejno następujących po sobie miesięcy, najczęściej pokrywających się z rokiem kalendarzowym (…). (…) Wyjątki od reguły roku kalendarzowego są wykazane w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w art. 8, który stanowi, że rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie... wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych (…)”.

Tym samym, mając na uwadze treść ww. art. 18d upodop, w przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

„Kwota przysługujących odliczeń”, o której mowa w treści ww. przepisu, oznacza całkowitą kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi w danym roku - wynikającą zarówno z kosztów działalności badawczo-rozwojowej poniesionych w roku bieżącym, jak i w latach poprzednich (ale nieodliczonych w ramach ulgi B+R ze względu na nieosiągnięcie dochodu w odpowiedniej wysokości). Ze wskazanego przepisu, nie wynika, aby porównaniu z osiągniętym dochodem podlegała tylko ta kwota odliczeń, która wynika z kosztów działalności badawczo-rozwojowej poniesionych jedynie w bieżącym roku podatkowym.

Powyższe oznacza, że w przypadku gdy podatnik poniósł stratę ze swojej działalności albo osiągnął dochód niższy niż przysługujące odliczenie z tytułu ulgi B+R, ma prawo przenieść na kolejne 6 lat koszty kwalifikowane w celu ich późniejszego uwzględnienia w zeznaniu rocznym, obniżając tym podstawę opodatkowania.

Należy jednak pamiętać, że nieskorzystanie z prawa do odliczenia ulgi B+R w ciągu sześciu kolejnych lat podatkowych następujących po roku, w którym prawo to zostało nabyte, będzie oznaczało utratę prawa do ulgi B+R. Będzie to miało miejsce np. w sytuacji, gdy podatnik będzie ponosił stratę podatkową przez cały okres posiadania prawa do ulgi B+R lub gdy osiągnie dochody jedynie z zysków kapitałowych, w przypadku których odliczenie ulgi B+R nie przysługuje.

Zatem, kwota przysługującego podatnikowi odliczenia w roku podatkowym na podstawie art. 18d updop, uwzględnia koszty kwalifikowane poniesione w danym roku podatkowym jak i koszty nieodliczone z poprzednich lat, przysługujące do odliczenia w okresie kolejnych sześciu lat podatkowych.

Z tego wynika, że nieodliczona kwota kosztów kwalifikowanych B+R w danym roku podatkowym, będąca podstawą do ustalenia ulgi na innowacyjnych pracowników może obejmować koszty kwalifikowane z lat poprzednich.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 wskazujące, że w sytuacji, gdy kwota przysługujących Spółce do odliczenia w ramach ulgi B+R (na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) Kosztów B+R w danym roku podatkowym będzie wyższa niż kwota dochodu (z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych) po odliczeniu straty podatkowej z lat ubiegłych, Spółka będzie mogła skorzystać z prawa, o którym mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT poprzez pomniejszenie kwoty zaliczek wskazanych w art. 18db o iloczyn stawki podatku oraz kwoty nieodliczonych Kosztów B+R z lat poprzedzających wejście art. 18db ustawy o CIT w życie, tj. przed 2022 r., jest prawidłowe.

Ad. 2

Państwa wątpliwości w zakresie zadanego we wniosku pytania nr 2 dotyczą ustalenia czy w kontekście Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik faktycznie pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. bez uwzględnienia czasu usprawiedliwionej nieobecności z powodu m.in. urlopów wypoczynkowych, chorobowych oraz innych dni wolnych od pracy).

Odnosząc się do zadanego we wniosku pytania wskazać należy, że w art. 18db ust. 3 ustawy CIT, ustawa określa wymóg wobec osób fizycznych (pracowników), od których dochodów (przychodów) pomniejszane są zaliczki , w taki sposób, że ich czas pracy przeznaczony na realizację działalności B+R pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu powinien wynosić co najmniej 50%. Podobny warunek dotyczy osób wykonujących usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Jeśli zatem ten warunek jest spełniony (wraz z pozostałymi warunkami korzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników), całość pobieranej zaliczki określonej w art. 18db ust. 2 ustawy CIT, może podlegać pomniejszeniu.

W tym miejscu zauważyć należy, że termin „ogólny czas pracy” nie został zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku wskazali Państwo m.in., że czas, w którym pracownik przebywa na urlopie lub zwolnieniu lekarskim a także okres innej usprawiedliwionej nieobecności, stanowi czas, w którym pracownik nie pozostaje do dyspozycji pracodawcy (w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy) i nie wykonuje pracy. W konsekwencji - urlopy, zwolnienia lekarskie i inne usprawiedliwione nieobecności w Państwa ocenie nie stanowią czasu pracy w rozumieniu Kodeksu pracy i nie powinny być uwzględniane w kalkulacji „ogólnego czasu pracy” w rozumieniu art. 18db Ustawy o CIT. W konsekwencji, w celu obliczenia proporcji czasu pracy w kontekście Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, tj. ustalenia czy:

• czas pracy przeznaczony na realizację działalności B+R pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub
• czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności B+R na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%,

Państwa zdaniem przez „ogólny czas pracy” należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik faktycznie wykonywał pracę na rzecz pracodawcy w danym miesiącu, z pominięciem okresów usprawiedliwionej nieobecności pracownika w pracy, pośród których należy wymienić m.in. czas urlopu oraz czas niezdolności pracownika do świadczenia pracy z powodu choroby.

Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, że w kwestii „ogólnego czasu pracy” należy odnieść się do zawierającego ogólne przepisy prawa pracy, Kodeksu pracy, w którym to art. 128 § 1 stanowi, że czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy. Zatem „zasadniczym elementem definicji czasu pracy jest pozostawanie w dyspozycji pracodawcy. Oznacza to, że czas pracy nie jest tym samym co czas efektywnego (rzeczywistego) wykonywania pracy określonej w umowie, ale obejmuje również okresy nieświadczenia pracy, w których pracownik „pozostaje w dyspozycji” pracodawcy (por. post. SN z dnia 28 marca 2019 r. sygn. I PK 89/19 oraz wyr. SN z dnia 24 września 2020 r. sygn. III PK 38/19)”.

Zgodnie z treścią art. 80 Kodeksu pracy, wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią. Należy podkreślić, że „zarówno doktryna, jak i orzecznictwo konsekwentnie wiążą prawo do urlopu z istnieniem stosunku pracy”. Prawo do urlopu polega na uprawnieniu do okresowego zwolnienia od obowiązku świadczenia pracy z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. Co za tym idzie tzw. ogólny czas pracy pracownika uwzględnia również okres urlopu wypoczynkowego (wymiar urlopu określają przepisy prawa pracy) i analogicznie m.in. urlop okolicznościowy, czy okres zwolnienia przysługującego na mocy art. 188 Kodeksu pracy oraz okres przestoju niezawiniony przez pracownika zgodnie z art. 81 Kodeksu pracy. Dodatkowo, na mocy art. 92 Kodeksu pracy, pracownikowi przysługuje wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy. Zatem do ogólnego czasu pracy zaliczyć należy również okres pozostawania pracownika na zwolnieniu lekarskim.

Tym samym, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2, zgodnie z którym w kontekście Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik faktycznie pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. bez uwzględnienia czasu usprawiedliwionej nieobecności z powodu m.in. urlopów wypoczynkowych, chorobowych oraz innych dni wolnych od pracy), jest nieprawidłowe.

Ad. 3

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 3 dotyczącego ustalenia czy kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia tej ulgi, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad. 4

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 4, zgodnie z którym w celu skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników Spółka nie jest zobowiązana do wcześniejszego poinformowania właściwego Urzędu Skarbowego o tym, że nie będzie przekazywała lub będzie przekazywała w zredukowanej wartości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych Pracowników (specjalistów) zaangażowanych w działalność B+R, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad. 5

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest ustalenie czy Spółka będzie uprawniona do skorzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, o której mowa w art. 18db ustawy o CIT, począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, za poprzedni rok podatkowy aż do ostatniego miesiąca tego roku podatkowego tj. w stosunku do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia pracowników przysługującego za miesiąc, w którym zostało złożone takie zeznanie aż do zaliczek pobranych w miesiącu grudniu mimo ich wpłaty do urzędu w styczniu kolejnego roku.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 18db ust. 4 updop:

Z literalnego brzmienia 18db ust. 4 updop wynika, że prawo do pomniejszenia kwot podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 18db ust. 1 updop, przysługuje podatnikowi począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie do końca roku podatkowego.

Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Dzięki uldze na innowacyjnych pracowników podatnicy, jako płatnicy, mogą zmniejszyć kwotę zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową (na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia bądź praw autorskich). Warunkiem jest to, aby zatrudnieni poświęcali takiej aktywności co najmniej 50 proc. swojego czasu pracy.

Tym samym, niewykorzystaną za poprzedni rok kwotę ulgi B+R odlicza się od bieżących zaliczek na PIT od wynagrodzeń innowacyjnych pracowników. Zwrócić bowiem należy uwagę na fakt, że tzw. ulga na innowacyjnych pracowników prowadzi wyłącznie do zwolnienia podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (pełniącego rolę płatnika zaliczek oraz zryczałtowanego podatku) z obowiązku wpłaty pobranych środków z wynagrodzeń/świadczeń pracowników do urzędu skarbowego. Tym samym, podmiot korzystający z ulgi na innowacyjnych pracowników, nie jest zwolniony z obowiązku poboru zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, lecz wyłącznie z obowiązku ich odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Wskazuję, że uprawnienie do pomniejszenia kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego przysługuje podatnikowi (płatnikowi) począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym został złożony CIT-8. Z ulgi na innowacyjnych pracowników wynika również, że ww. ulga uprawnia wyłącznie do zwolnienia podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (pełniącego rolę płatnika zaliczek oraz zryczałtowanego podatku) z obowiązku wpłaty pobranych środków z wynagrodzeń świadczeń pracowników. Tym samym, odwołuje się ona do konkretnej zaliczki (pobranej w miesiącu przypadającym bezpośrednio po złożeniu zeznania), ustanawiając wyraźną granicę, które zaliczki mogą podlegać pomniejszeniu, a które nie mogą być pomniejszone w ramach wskazanej ulgi.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że zgodnie z regulaminem wynagradzania pracowników Spółki:

• wypłata wynagrodzenia zasadniczego następuje dwudziestego ósmego dnia miesiąca kalendarzowego, za który wynagrodzenie przysługuje lub wcześniej, jeśli dzień ten przypada na sobotę, niedzielę lub dzień ustawowo wolny od pracy.
• zaliczka na podatek dochodowy pobierana jest przez płatnika w momencie wypłaty wynagrodzenia pracownikowi zgodnie z art. 31 i art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
• terminem przekazania pobranych z wypłaconego wynagrodzenia zaliczek na podatek dochodowy na rachunek urzędu skarbowego jest 20. dzień następnego miesiąca.

Ponadto rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym (rozpoczyna się 1 stycznia a kończy 31 grudnia).

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że jeżeli zeznanie CIT-8 za rok 2024 zostanie złożone w ustawowym terminie tj. 28 marca 2025 r., to Spółka jest/będzie uprawniona do zastosowania pomniejszenia, o którym mowa w art. 18db ust. 1 updop, od miesiąca kwietnia 2025 r. (tj. od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Spółka złożyła CIT-8) w stosunku do zaliczek PIT pobranych od wynagrodzeń pracowników wypłaconych w miesiącu następującym po miesiącu złożenia CIT-8 (tj. od wynagrodzeń wypłaconych w kwietniu 2025) oraz w stosunku do których także w kwietniu została pobrana z tego tytułu zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Oznacza to, że są/będą Państwo uprawnieni do pomniejszenia zaliczek na PIT od wynagrodzeń pracowników Spółki począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Spółka złożyła CIT-8 w przypadku kiedy wynagrodzenie jest/będzie wypłacane do końca miesiąca za który jest należne w sytuacji gdy jak Państwo wskazują już w danym miesiącu są pobrane zaliczki, o których mowa w art. 32 oraz 41 ust. 1 i 4 ustawy o PIT od ww. wynagrodzeń.

Odnosząc się z kolei do terminu przekazania pobranych z wypłaconego wynagrodzenia za miesiąc grudzień zaliczek na podatek dochodowy na rachunek urzędu skarbowego, wskazać należy, że wynagrodzenia za grudzień wypłacone w grudniu, od których jak Państwo wskazują także w momencie wypłaty wynagrodzenia pobierana jest zaliczka na podatek dochodowy PIT (tj. również w grudniu) będą ostatnimi wynagrodzeniami w stosunku do których Spółka jest/będzie uprawniona do zastosowania Ulgi.

W konsekwencji, Spółka jest/będzie uprawniona do zastosowania pomniejszenia, o którym mowa w art. 18db ustawy o CIT, w stosunku do wynagrodzeń za miesiąc grudzień każdego roku podatkowego wypłaconych Pracownikom w grudniu każdego roku podatkowego oraz w stosunku do których także w grudniu została pobrana z tego tytułu zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Tym samym Państwo stanowisko w części uznającej, iż Spółka będzie uprawniona do skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników, o której mowa w art. 18db ustawy o CIT:

• pierwszy raz w kwietniu 2025 r. w stosunku do zaliczek pobranych od wynagrodzeń za marzec 2025 r. oraz w następnych latach począwszy od zaliczek wpłacanych za miesiąc złożenia deklaracji rocznej CIT, jest nieprawidłowe,
• aż do zaliczek pobranych w miesiącu grudniu mimo wpłaty do urzędy w styczniu kolejnego roku, jest prawidłowe.

Ad. 6

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 6, zgodnie z którym Spółka na zasadach określonych w art. 18db ustawy o CIT, ma i będzie miała prawo pomniejszenia zaliczek PIT Pracowników również w odniesieniu do wynagrodzenia z ostatniego miesiąca roku podatkowego „n”, w odniesieniu do którego transfer zaliczek PIT do urzędu skarbowego dokonywany byłby do 20 stycznia roku „n+1” (dotyczy zaliczek PIT należnych i pobranych najpóźniej w grudniu roku „n”), zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad. 7

Dzięki uldze na innowacyjnych pracowników podatnicy, jako płatnicy, mogą zmniejszyć kwotę zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową (na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia bądź praw autorskich). Warunkiem jest to, aby zatrudnieni poświęcali takiej aktywności co najmniej 50 proc. swojego czasu pracy.

Tym samym, niewykorzystaną za poprzedni rok kwotę ulgi B+R odlicza się od bieżących zaliczek na PIT od wynagrodzeń innowacyjnych pracowników. Zwrócić bowiem należy uwagę na fakt, że tzw. ulga na innowacyjnych pracowników prowadzi wyłącznie do zwolnienia podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (pełniącego rolę płatnika zaliczek oraz zryczałtowanego podatku) z obowiązku wpłaty pobranych środków z wynagrodzeń/świadczeń pracowników do urzędu skarbowego. Tym samym, podmiot korzystający z ulgi na innowacyjnych pracowników, nie jest zwolniony z obowiązku poboru zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, lecz wyłącznie z obowiązku ich odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 7 dotyczących ustalenia czy ewentualne złożenie korekty zeznania rocznego CIT, będzie miało wpływu na moment, od którego Spółka miała prawo do stosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, a który to termin wyznacza złożenie pierwotnej deklaracji, wskazać należy, że uprawnienie do pomniejszenia kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego przysługuje podatnikowi (płatnikowi) począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym został złożony CIT-8. Z ulgi na innowacyjnych pracowników wynika również, że ww. ulga uprawnia wyłącznie do zwolnienia podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (pełniącego rolę płatnika zaliczek oraz zryczałtowanego podatku) z obowiązku wpłaty pobranych środków z wynagrodzeń świadczeń pracowników. Tym samym, odwołuje się ona do konkretnej zaliczki (pobranej w miesiącu przypadającym bezpośrednio po złożeniu zeznania), ustanawiając wyraźną granicę, które zaliczki mogą podlegać pomniejszeniu, a które nie mogą być pomniejszone w ramach wskazanej ulgi.

W związku z powyższymi przepisami, mając również na uwadze treść art. 18db ust. 4 updop, na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w przypadku złożenia zeznania CIT-8 w miesiącu x (np. w marcu), będą Państwo mogli po raz pierwszy pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek PIT, pobranych z wynagrodzenia za miesiąc x+1 (tj. za kwiecień) wypłacanego w miesiącu x+1 (tj. w kwietniu), od którego pobór zaliczki następuje również w tym miesiącu, a terminem jej przekazania do urzędu skarbowego jest miesiąc x+2 (tj. w maju).

W przedstawionym przypadku miesiąc x+1 jest miesiącem następującym bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, zatem zaliczka pobrana w tym miesiącu jest pierwszą zaliczką pobraną i podlegającą przekazaniu do urzędu skarbowego od wypłacanych wynagrodzeń.

W tym przypadku termin jej faktycznego przekazania do urzędu skarbowego pozostawałby bez znaczenia, gdyż jako zaliczka pobrana podlega co do zasady przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego. Przy czym, Spółka korzystając z ulgi na innowacyjnych pracowników i tak nie dokonuje jej wpłaty w całości lub w części.

Taka sama zasada interpretacji przepisu art. 18db ust. 4 w zw. z ust. 1 updop, ma zastosowanie w przypadku złożenia korekty zeznania za dany ok podatkowy.

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111, dalej „o.p.”).

W myśl art. 81 § 2 o.p.:

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Dlatego w przypadku złożenia korekty zeznania za dany rok podatkowy zastosowanie mają przepisy obowiązujące w roku złożenia pierwotnego zeznania.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy ewentualne złożenie korekty zeznania rocznego CIT, będzie miało wpływ na moment, od którego Spółka miała prawo do stosowania Ulgi na Innowacyjnych Pracowników, a który to termin wyznacza złożenie pierwotnej deklaracji, jest nieprawidłowe.

Ad. 8

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 8, zgodnie z którym Spółka będzie uprawniona do pomniejszania dostępnego Aktywa B+R z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (nieodliczonych kosztów kwalifikowanych), o kwotę odliczenia z tytułu art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, tj. Zaliczki PIT, niewpłacone na rachunek Urzędu Skarbowego, w wyniku korzystania z Ulgi na Innowacyjnych Pracowników będą odejmowane od sumy Kosztów B+R pozostałych do rozliczenia w następnych latach, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, oraz wyroków sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Powołane interpretacje oraz orzeczenia sądu nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

W tym miejscu zauważyć należy, że rolą organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia wskazanego w uzasadnieniu wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań nr 3, 4 ,6 ,8 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.