Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ordynacji podatkowej jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 lipca 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka z o.o. (dalej również: „Wnioskodawca”, „Spółka”) została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego dnia 16 stycznia 2008 r., a jej jedynym Wspólnikiem jest Gmina (…) (dalej również: „Gmina”), która posiada 100% udział w kapitale Spółki. Spółka jest spółką celową powołaną do realizacji zadań publicznych Gminy (gospodarka odpadami, utrzymanie czystości i porządku w gminie oraz ochrona środowiska.

Spółka zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości podatku należnego, a także uwzględnia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości dla potrzeb sprawozdawczości finansowej.

Spółka uzyskuje przychody poprzez przyjmowanie odpadów do unieszkodliwiania/przetwarzania, segregowania odpadów, odbierania odpadów od bezpośrednich wytwórców oraz oczyszczania Miasta (…).

Spółka funkcjonuje poprzez zakłady istniejące w następujących lokalizacjach:

-Zakład Gospodarki Odpadami przy ul. (…) (dalej również: „ZGO”)

-A. (dalej również: „A.”), który składa się z:

-Instalacji do termicznego przekształcania odpadów komunalnych przy ul. (…);

-Stacji Przeładunkowej Odpadów (SPO) w (…).

Działalność Spółki, podejmowaną za pośrednictwem powyższych można opisać w następujący sposób.

Jedną z kluczowych instalacji prowadzonych przez Wnioskodawcę na terenie ZGO jest Stacja Segregacji Odpadów składająca się z dwóch hal (dalej również: „SSO”). Uruchomiona została w 2003 r. jest zasadniczym ogniwem procesu odzysku odpadów opakowaniowych dla miasta (…).

Od 1 stycznia 2016 r. do SSO trafiają tylko odpady ze zbiórki selektywnej, od roku 2024 trafiają tam tylko odpady szklane. Pozostałe odpady selektywnie zebrane przetwarzane są w Hali nr 2, która została uruchomiona w grudniu 2023 r. Podstawową grupę produktową pozyskiwaną w ramach Hali nr 2 stanowią:

-surowce wysegregowane z odpadów o kodzie 15 01 06: folia transparentna, folia mix, PP, PET transparentny, PET niebieski, PET zielony, Tetra pak, HDPE, metale żelazne, metale nieżelazne, karton, papier;

-surowce wysegregowane z odpadów o kodzie 15 01 01: karton, papier oraz tworzywa, w tym: PET transparentny, PET niebieski, PET zielony, folia transparentna, folia mix oraz HDPE.

Stacja segregacji pracuje w oparciu o ogólny model gospodarki odpadami, który obejmuje następujące podstawowe metody unieszkodliwiania odpadów;

-odzysk odpadów przydatnych do wykorzystania (tzw. surowców wtórnych) poprzez ich stopniowe wydzielanie z poszczególnych strumieni;

-eliminowanie ze strumienia odpadów składników niebezpiecznych i poddawanie ich oddzielnej procedurze unieszkodliwiania;

-eliminowanie składowania odpadów niedających się wykorzystać w recyklingu poprzez wykorzystanie ich przy produkcji energii i ciepła w Zakładzie Y.

Za pośrednictwem SSO, Spółka realizuje zadania polegające na:

-zapewnieniu odbioru odpadów segregowanych w magazynie buforowym,

-prowadzeniu odzysku surowców wtórnych tj. szkła, makulatury (karton, gazeta), folii (bezbarwnej i mix), butelek pet, pojemników po chemii gospodarczej oraz złomu żelaznego i nieżelaznego,

-prasowania i belowania określonych surowców wtórnych,

-przemieszczania i magazynowania surowców wtórnych w magazynie,

-alokacja pozostałości po mechanicznych sortowaniu do A..

Spółka prowadzi Składowisko odpadów niebezpiecznych i innych niż niebezpieczne. W związku z działalnością A., a tym samym produkcją żużli i popiołów na składowisku odpadów niebezpiecznych, Mogilniku, składowane mogą być odpady niebezpieczne o kodach 19 01 07* oraz 19 01 13* tj. odpady stałe z oczyszczania gazów odlotowych i popioły lotne, zawierające substancje niebezpieczne.

Kompostowania odpowiada za produkcję nawozu, na który składają się odpady o kodach 20 02 01 oraz 02 01 03, a mianowicie odpadowa masa roślinna oraz odpady ulegające biodegradacji. W skład materiału poddawanemu kompostowaniu wchodzą: liście, trawa, rozdrobnione gałęzie, pozostałości roślinne, odpady powstające w wyniku pielęgnacji i uprawiania publicznych i prywatnych terenów zieleni, odpady pochodzenia roślinnego z targowisk, parków, zieleńców miejskich i ogrodów.

Maksymalna wydajność kompostowni wynosi 4 tys. Mg/rok. Produktem powstającym w Kompostowni jest nawóz organiczny (…), który decyzją Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 30 stycznia 2017 r. otrzymał pozwolenie na wprowadzenie do obrotu. Kompost zawiera substancje organiczne i składniki pokarmowe dla roślin NPK czyli azot (N), fosfor (P) i potas (K) w postaci przyswajalnej przez rośliny. Może być stosowany w uprawach rolniczych roślin polowych na wszystkich glebach i w rekultywacji gleb zdegradowanych.

Spółka jest w trakcie budowy nowej Instalacji Z.. W ramach Z. powstanie instalacja suchej fermentacji bioodpadów o przepustowości 45 000 Mg/rok oraz instalacja kompostowni odpadów wraz z infrastrukturą towarzyszącą, z niezbędnymi elementami infrastruktury technicznej zewnętrznymi sieciami uzbrojenia: wodociągową, kanalizacji ścieków deszczowych i technologicznych, elektroenergetyczną, teletechniczną etc., w tym następujące obiekty technologiczne i elementów infrastruktury technicznej:

-Hala przygotowania wsadu do fermentacji (w tym przyjęcia, retencjonowania i podawania odpadów), z niezależnym ciągiem dla frakcji kuchennej oraz dla odpadów zielonych (w tym ogrodowych),

-Układ fermentacji o wydajności łącznej: min. 45 tys. Mg/rok w technologii ciągłej, suchej, poziomej z układem mieszania.

Instalacja będzie przyjmować następujące odpady: bioodpady selektywnie zebrane kuchenne 20 01 08 oraz zielone 20 02 01.

Produktami instalacji będą: nawóz powstały z przerobienia odpadów (stały i płynny), który będzie sprzedawany podmiotom zewnętrznym oraz biogaz, który w kogeneracji przetworzony zostanie w energię elektryczną i cieplną. Energia cieplna zużywana będzie przez instalację wytwórczą a energia elektryczna wykorzystana będzie w niewielkiej części na zasilanie własne instalacji, reszta zostanie wprowadzona (odsprzedana) do sieci operatora (…).

A. wraz z instalacją do waloryzacji żużla oraz inwestycjami towarzyszącymi (stacją przeładunku odpadów, sieciami energetyczną i cieplną) stanowi jeden z najważniejszych elementów systemu gospodarki odpadami i jest jego integralną częścią.

W A. (A.) prowadzone jest unieszkodliwianie odpadów komunalnych poprzez ich termiczne przekształcenie z odzyskiem energii cieplnej i elektrycznej w kogeneracji.

Energia cieplna odzyskiwana z odpadów w A. jest przesyłana do miejskiej sieci ciepłowniczej. Wytworzona w A. energia elektryczna po zaspokojeniu potrzeb własnych była sprzedawana na Towarowej Giełdzie Energii (TGE) i odbiorcom końcowym (oświetlenie miast i gmin (…) grupy zakupowej).

W celu zachowania optymalnego poziomu zachodzących procesów związanych z opisaną działalnością, Spółka nabywa i przechowuje we własnych magazynach materiały, które można podzielić na następujące grupy:

-materiały produkcyjne - zużywane w ramach obsługi opisanych instalacji, w trakcie procesu produkcji (dalej również: „Materiały Produkcyjne”);

-materiały remontowe - nabywane na potrzeby napraw urządzeń lub maszyn (dalej również: „Materiały Remontowe”);

-materiały logistyczne - zużywane w trakcie eksploatacji pojazdów wykorzystywanych do odbierania i transportowania odpadów oraz oczyszczania Miasta (…) i innych gmin, z którymi Spółka zawarła umowę (dalej również: „Materiały Logistyczne”).

W skład Materiałów Produkcyjnych, kupowanych przez Spółkę wchodzą między innymi:

•olej opałowy - wykorzystywany jako paliwo rozpyłowe kotłów;

•wapno - stosowane w instalacji oczyszczania spalin;

•wodorotlenek sodowy - stosowany w instalacji oczyszczania spalin,

•węgiel aktywny - stosowany w instalacji oczyszczania spalin,

•woda amoniakalna - stosowana do usuwania NOx ze spalin,

•olej napędowy - na potrzeby urządzeń Spółki (np. ładowarki, rozdrabniarki, kosiarki, wózki widłowe, koparko-ładowarki itp.);

•Ad-blue roztwór mocznika - na potrzeby urządzeń Spółki napędzanych olejem napędowym,

•ubrania robocze i środki BHP (obuwie, kombinezony, kamizelki ostrzegawcze, ochronniki słuchu, rękawice, przyłbice, środki higieny osobistej i talony na posiłki regeneracyjne),

•Substancje chemiczne, w skład których wchodzą:

-Nalco BT4000 - używany do kondycjonowania wody kotłowej i zasilającej,

-Nalco Tri Act 1800 - używany do kondycjonowania wody kotłowej i zasilającej,

-Nalco Eliminox - używany do kondycjonowania wody kotłowej i zasilającej,

-Glikol etylenowy - używany w układach chłodzenia, głównie generatora w postaci roztworu z wodą i inhibitorem korozji, mający na celu ochronę przed zamarzaniem obiegu w zimie,

-Inhibitor korozji stali Nalco TRASAR TRAC 104 - inhibitor korozji stali dodawany do obiegu chodzenia generatora mający na celu ochronę przed korozją,

-Inhibitor korozji miedzi - Nalco 3DTRASAR 3DT199 - inhibitor korozji miedzi dodawany do obiegu chodzenia generatora mający na celu ochronę przed korozją,

-Koagulant Nicasal - stosowany w podczyszczalni ścieków,

-Flokulant-Brenntamer 3130 - stosowany w podczyszczalni ścieków,

-Podchloryn sodowy - stosowany w podczyszczalni ścieków do dezynfekcji,

-Antyskalant - stosowany w układzie produkcji wody demineralizowanej.

W skład Materiałów Logistycznych, kupowanych przez Spółkę wchodzą między innymi:

•Olej napędowy;

•Ad-blue;

•Opony.

W związku z posiadaną flotą pojazdów Spółka posiada wewnętrze stacje (zbiorniki) paliw na ON oraz Ad-blue (będące magazynami tych paliw). Zakupione paliwo oraz Ad-blue po zakupie tankowane są do zbiorników a następnie z tych zbiorników tankowane są samochody, pojazdy oraz inne urządzenia zużywające ON i Ad-blue.

Posiadane samochody i pojazdy w zależności od przeznaczenia są wykorzystywane:

•wyłącznie na terenie zakładów (np. wózki widłowe, spycharko-ładowarki) lub,

•w celu świadczenia usług wykonywanych poza terenem zakładu takich jak odbiór odpadów, sprzątanie, transport odpadów (np. samochód ciężarowy, pojazd śmieciarka, zamiatarka),

•dla pozostałych celów (np. samochody osobowe).

Świadczenie usług wykonywanych poza terenem zakładu, o których mowa powyżej następuje po podpisaniu umów, na podstawie których Spółka wystawia faktury. Kalkulacja wynagrodzenia obowiązującego w ramach umów ma na celu odzwierciedlenie faktycznie poniesionych kosztów w trakcie świadczenia usług (w tym kosztów Materiałów Logistycznych) oraz zapewnić odpowiedni zysk uwzględniający pełnione funkcje, angażowane aktywa oraz ponoszone ryzyka.

W momencie nabycia pojazdu Spółka dokonuje jego klasyfikacji w oparciu o rodzaj czynności, do których będzie on wykorzystywany (np. pojazdy przystosowane do świadczenia usług sprzątania są sklasyfikowane jako „Sprzątanie”, a wózki widłowe wykorzystywane w ramach konkretnej instalacji albo obiektu są sklasyfikowane jako „SSO”, „A.”, „Magazyn”).

Pojazdy wykorzystywane do świadczenia usług wykonywanych poza terenem zakładu nie są przypisywane do konkretnego klienta, w konsekwencji powszechnym jest wykorzystywanie jednego pojazdu do świadczenia usług jednego rodzaju na rzecz kilku podmiotów.

Spółka rozlicza zużyty olej napędowy poprzez kalkulację opartą na mierzeniu poziomu paliwa w pojazdach na początek i koniec miesiąca. Dzięki takim działaniom jest w stanie określić miesięczne zużycie paliwa, jednakże nie jest w stanie określić w jakiej części zostanie zużyte na rzecz konkretnego podmiotu.

W skład Materiałów Remontowych, kupowanych przez Spółkę wchodzą części zamienne w postaci różnego rodzaju łożyska, filtry, elementy złączne, uszczelki, uszczelnienia, zawory, zestawy naprawcze zaworów, zasuwy, przewody hydrauliczne, siłowniki hydrauliczne, elektrozawory, styczniki, bezpieczniki, wyłączniki, silniki, przekładnie, motoreduktory, falowniki, transformatory, moduły, przetworniki, przekaźniki, czujniki, części do rusztu, części do suwnic, pasy, sprzęgła, wały, tuleje, pierścienie, pompy, łańcuchy, obudowy, gniazda, wtyczki, krążniki, rolki, elementy stalowe do spawania oraz rury w ilościach niezbędnych do zabezpieczenia prowadzonej działalności i zapewnienia bezpieczeństwa eksploatowanych instalacji.

Koszty związane z nabyciem Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych są ponoszone przez Spółkę i nie są jej zwracane w jakikolwiek sposób.

O zakupach decyduje między innymi ich dostępność i cena. Spółka zakupuje Materiały Produkcyjne, Materiały Remontowe i Materiały Logistyczne do magazynów, ponieważ ich posiadanie w dodatkowej ilości jest niezbędne dla bezprzerwowego realizowania swoich zadań. Brak uzupełnionych zapasów może skutkować potrzebą zatrzymania działania maszyn z czym wiąże się późniejsze przeprowadzenie ich rozruchu oraz wynikające z tego dodatkowe koszty. Brak uzupełnionych zapasów może również skutkować nieterminowym świadczeniem usług.

Materiały zgodnie z polityką rachunkowości przyjmowane są na stan magazynowy na podstawie dokumentu magazynowego PZ i ujęte na kontach księgowych magazynu (przyjęcie na magazyn nie jest księgowane na kontach kosztowych). Nabyte Materiały Produkcyjne, Materiały Remontowe i Materiały Logistyczne nie stanowią kosztu w ujęciu księgowym do momentu przekazania ich do zużycia, co zostaje udokumentowane dowodem wewnętrznym RW.

Spółka rozpoznaje wydatki na nabycie Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych oraz Materiałów Logistycznych jako koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT na dzień ich ujęcia w księgach rachunkowych w myśl zasady, o której mowa w art. 15 ust. 4d- 4e ustawy o CIT.

Rozliczenie księgowe nabycia Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych, ich przyjęcia na magazyn jak również przekazania do zużycia nie wiąże się z ujęciem jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Pytania

1.Czy wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Produkcyjnych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów?

2.Czy wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Remontowych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów?

3.Czy wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Logistycznych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów?

4.Czy do upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w przypadku poniesionych przez Spółkę w latach wcześniejszych wydatków na Materiały Produkcyjne, Materiały Remontowe i Materiały Logistyczne, Spółka ma prawo dokonać korekty kosztów i ująć takie wydatki jednorazowo tj. w dacie ich poniesienia?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Produkcyjnych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Remontowych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Logistycznych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, do upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w przypadku poniesionych przez Spółkę w latach wcześniejszych wydatków na Materiały Produkcyjne, Materiały Remontowe i Materiały Logistyczne Spółka ma prawo dokonać korekty kosztów i ująć takie wydatki jednorazowo tj. w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie jego przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiot działalności Spółki, rodzaj świadczonych usług oraz przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego instalacje, w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że wskazane we wniosku wydatki na zakup Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych są zasadne dla zachowania oraz zabezpieczenia funkcjonalności aktywów za pośrednictwem których wykonuje swoje zadania, co jest tożsame z zachowaniem oraz zabezpieczeniem źródła przychodu, w konsekwencji czego stanowią koszt uzyskania przychodu.

Odnosząc się do kwestii momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów podatkowych, zauważyć należy, że podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

Przepisy ustawy o CIT wprowadzają pod tym względem kategorie kosztów:

•Bezpośrednio związanych z przychodami (tzw. bezpośrednie koszty uzyskania przychodów) oraz,

•Innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów).

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o CIT.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1)sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2)złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

W opinii Spółki, przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wydatki na nabycie Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych należy uznać za koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, tzn. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

W przypadku Materiałów Produkcyjnych oraz Materiałów Remontowych ciągły charakter działań związanych z tymi materiałami oraz sposób funkcjonowania instalacji uniemożliwia powiązanie ich zużycia z konkretnym przychodem.

W odniesieniu do Materiałów Logistycznych należy zwrócić uwagę, że w związku z wykorzystywaniem oleju napędowego i Ad-blue (składowanych w zbiorczych zbiornikach) do tankowania zarówno maszyn i urządzeń funkcjonujących bezpośrednio na potrzeby instalacji jak również pojazdów, Spółka nie jest w stanie powiązać poniesionych kosztów oleju napędowego i Ad-blue z konkretnym strumieniem przychodów (materiały w postaci oleju napędowego, Ad-blue stanowią jednocześnie Materiały Produkcyjne oraz Materiały Logistyczne). Zdolność przypisania kosztów do konkretnego strumienia przychodów jest dodatkowo utrudniona faktem, że pojazdy są wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz różnych klientów. Z analogicznych powodów Spółka uważa, że koszty związane z nabyciem opon również będą stanowiły koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Brak możliwości bezpośredniego zidentyfikowania przychodów, którym poniesione wydatki mogłyby odpowiadać sprawia, że niewłaściwym byłoby analizowanie kosztów podatkowych nabytych Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych z punktu widzenia kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami. W analizowanym przypadku nie zachodzi również sytuacja, o której mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, tj. koszty nabycia Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, gdyż z uwagi na charakter ponoszonych wydatków nie ma możliwości zdefiniowania okresu, którego koszty te mogłyby dotyczyć. W związku z tym należy przyjąć, że poniesione przez Spółkę wydatki na Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych powinny zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo, w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Uznać należy, że art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, odnosi się do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, a więc pojęcia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej, a nie w rozumieniu przepisów o rachunkowości. Wprawdzie ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o CIT jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów i w odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości, nie ma jednak podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu.

W ocenie Spółki, w zakresie wydatków na nabycie Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych, stanowiących na gruncie ustawy o CIT pośrednie koszty uzyskania przychodów, co do zasady momentem ich poniesienia, jest data, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, nawet w sytuacji, gdy ujęcie następuje na kontach innych niż kosztowe (tj. nie są księgowane jako koszt), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Za powyższym rozumieniem art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, przemawia jednolity i utrwalony pogląd prezentowany w orzecznictwie, zgodnie z którym o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (por. wyroki NSA z: 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1237/13; 24 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13; czy z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10).

Ponadto Spółka ma prawo, do upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, dokonać korekty kosztów związanych z wydatkami na nabycie Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych i Materiałów Logistycznych, które dotyczą lat wcześniejszych, poprzez ich ujęcie w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo, tj. w dacie ich poniesienia.

Wnioskodawca zauważa, że wnioski analogiczne, jak przedstawione wyżej, znajdują również odzwierciedlenie w konsekwentnej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Stanowisko zbieżne z podejściem Wnioskodawcy zostało zaprezentowane przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

•z 19 lutego 2025 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.757.2024.1.PP,

•z 19 grudnia 2024 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.635.2024.1.BS,

•z 21 października 2024 r., znak: 0115-KDIT3.4011.691.2024.2.PS.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1-3

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

-   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 updop.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

•przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

•potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Biorąc powyższe pod uwagę zauważyć należy, że wskazane we wniosku wydatki na nabycie Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych, Materiałów Logistycznych bez wątpienia mogą stanowić koszt podatkowy, jako wydatki związane z bieżącym funkcjonowaniem Państwa Spółki.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów podatkowych, zauważyć należy, że dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, przewiduje dwie kategorie kosztów:

-    koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

-    koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, czyli takie których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ww. ustawa nie definiuje pojęć „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Jednakże sens tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło/wpłynie bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika są koszty związane z jego funkcjonowaniem.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 4 updop:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b updop:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1)sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2)złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Stosownie do art. 15 ust. 4c updop:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop:

koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop:

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Koszty bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód), potrącane są, co do zasady w roku, podatkowym w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Reguła ta została ograniczona, w sytuacji, gdy stan faktyczny sprawy, będzie odpowiadał przepisom zastrzeżonym tj. cyt. powyżej art. 15 ust. 4b i 4c updop. Zatem, w przypadku, gdy koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Natomiast, pozostałe koszty, inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie), potrącalne są zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, w dacie ich poniesienia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Koszty te jednak są związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Dniem poniesienia kosztu co do zasady jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (ww. art. 15 ust. 4e updop).

Odnosząc się do wątpliwości przedstawionych w pytaniu nr 1, 2 i 3 wskazać należy, że koszty nabycia zarówno Materiałów Produkcyjnych, Materiałów Remontowych jak i Materiałów Logistycznych, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W konsekwencji, takie koszty będą potrącalne w momencie poniesienia, określonym zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorąc pod uwagę powyższe, jak również przedstawione we wniosku Państwa wątpliwości zauważyć należy, że przepisy ustawy o rachunkowości nie są podatkotwórcze, co oznacza, że art. 15 ust. 4e updop, odnosi się do pojęcia kosztu, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1, a więc kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej, a nie ustawy o rachunkowości.

Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (m.in. wyroki NSA z: 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1237/13, 24 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych są tylko te, które zostały wyraźnie określone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów, a także służą one ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z 4 lutego 1994 r., sygn. akt U 2/90).

Reasumując, dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT jest, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, bez względu na sposób ujęcia tego kosztu dla celów rachunkowych (bilansowych), tj. bez względu na to, czy dany wydatek ujęto w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na koncie kosztowym czy też nie.

Należy podkreślić, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych.

W zakresie wszelkich wydatków stanowiących na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pośrednie koszty uzyskania przychodów, które w momencie poniesienia, dla celów księgowych, są ujmowane na innych kontach niż kosztowe (tj. nie są księgowane jako koszt), podatnik jest zobowiązany do rozpoznania ich w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Należy bowiem zauważyć, że istnieje taka grupa wydatków (kosztów) poniesionych przez podatnika, które stanowią koszt poniesiony w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, a rachunkowo nie będą ujęte na koncie kosztowym/wynikowym wcale albo będą ujęte z opóźnieniem. W związku z powyższym, jeżeli podatnik poniósł dany wydatek (koszt), który ujęty został w księgach rachunkowych i zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych można go uznać za koszt pośredni, to data ujęcia w księgach rachunkowych tego wydatku będzie momentem poniesienia kosztu podatkowego. Należy podkreślić, że chodzi tu o jakiekolwiek ujęcie kosztu w księgach rachunkowych, a nie tylko ujęcie go na kontach wynikowych (kosztowych). W tym miejscu należy wskazać, że konta wynikowe to konta, które mają wpływ na wynik przedsiębiorstwa/jednostki. Kosztami wynikowymi są zatem zarówno konta kosztowe jak i przychodowe.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych (tj. ujęcie danego wydatku „jako koszt” w księgach rachunkowych – ujęcie wydatku na koncie kosztowym) nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.

Zatem, samo rozliczenie podatkowe odpowiednio udokumentowanych wydatków z tytułu zakupu Materiałów powinno następować na podstawie art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, w dacie poniesienia kosztu, tj. w dniu, w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo w dniu, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych.

W tym miejscu należy zauważyć, że to przepisy prawa podatkowego - ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, decydują w jakim momencie dany wydatek może zostać uznany za koszt podatkowy. Jak wyżej wspomniano, przepisami tymi są: art. 15 ust. 4, 4b, 4c updop - jeżeli chodzi o koszty bezpośrednie i art. 15 ust. 4d, 4e updop – jeżeli chodzi o koszty pośrednie (poza tym art. 15 ust. 4f-4h updop, w sytuacjach wymienionych w tych przepisach, nie mające jednakże zastosowania w sprawie rozpatrywanej).

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne oraz przedstawiony przez Państwa opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-    wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Produkcyjnych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d updop, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów,

-    wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Remontowych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d updop, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów,

-    wydatek skutkujący nabyciem i przyjęciem do magazynu Materiałów Logistycznych jest tzw. pośrednim kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4d updop, dla którego dniem poniesienia jest dzień na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na którym dokonano księgowania, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów,

uznałem za prawidłowe.

Ad. 4

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy do upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w przypadku poniesionych przez Spółkę w latach wcześniejszych wydatków na Materiały Produkcyjne, Materiały Remontowe i Materiały Logistyczne, Spółka ma prawo dokonać korekty kosztów i ująć takie wydatki jednorazowo tj. w dacie ich poniesienia.

Przepisy regulujące zasady korygowania deklaracji oraz związane z tym wymogi formalne zawarte są w art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Zgodnie z art. 81 § 1 ww. ustawy:

jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Stosownie do art. 81 § 2 ww. ustawy:

skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Zgodnie natomiast z art. 81b § 1 ww. ustawy:

uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;

2) przysługuje nadal po zakończeniu:

a) kontroli podatkowej,

b) postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Stosownie do art. 81b § 2 Ordynacja podatkowa:

korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Organ podatkowy zawiadamia na piśmie składającego korektę o jej bezskuteczności.

W myśl art. 3 pkt 5 Ordynacja podatkowa:

ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym, poprawnym już wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Korektę zeznania podatkowego należy składać wyłącznie na odpowiednich formularzach, tj. obwiązujących przy rozliczaniu podatku za dany rok.

W tym miejscu wskazać należy, że zobowiązanie podatkowe zostało zdefiniowane w art. 5 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:

zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Z kolei, w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej:

zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W świetle art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej:

bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem:

1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

2) wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;

3) wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

4) doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

5) doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2023 r. poz. 2505, z późn. zm.);

6) wystąpienia przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, o opinię Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania, zwanej dalej „Radą”, co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 70 § 7 Ordynacji podatkowej:

bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu:

1) prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe;

2) doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności;

3) uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

4) wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu;

5) zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

6) doręczenia stronie opinii Rady wydanej po wystąpieniu przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści, lub po dniu upływu terminu na wydanie tej opinii.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie, stwierdzić należy, że Państwa Spółka ma prawo do upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego dokonać korekty kosztów i wydatków na Materiały Produkcyjne, Materiały Remontowe i Materiały Logistyczne dotyczące lat wcześniejszych ująć w kosztach jednorazowo, tj. dacie ich poniesienia.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy do upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w przypadku poniesionych przez Spółkę w latach wcześniejszych wydatków na Materiały Produkcyjne, Materiały Remontowe i Materiały Logistyczne, Spółka ma prawo dokonać korekty kosztów i ująć takie wydatki jednorazowo tj. w dacie ich poniesienia, uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa we wniosku wyroków sądowych, zauważyć należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i odnoszą się tylko do nich, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji, nie mogą wpływać na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednakże stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.