Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce, w ramach której sprzedaje innym przedsiębiorcom („nabywcy”) towary wytworzone przez Spółkę („wyroby”), na okoliczność czego wystawiane są faktury (przez Spółkę lub przez nabywcę w imieniu i na rzecz Spółki) zawierające m.in. ustalone między stronami ceny wyrobów oraz ich dostarczone ilości.

Oprócz wskazanych na fakturach cen wyrobów Spółka otrzymuje również dodatkowe płatności, w następujących sytuacjach:

a) zmniejszenie wolumenu sprzedaży: nabywca kupuje od Spółki wyroby w ilości mniejszej niż ta, do której nabycia się zobowiązał (lub poinformuje Spółkę, że taka sytuacja wystąpi w okresie trwającym bądź przyszłym), w efekcie czego Spółka nie może pokryć ceną wyrobów całości poniesionych kosztów - a to z uwagi na mniejszy niż spodziewany wolumen sprzedaży; są to przykładowo koszty prac rozwojowych i projektowych oraz koszty zakupu komponentów, które nie zostały faktycznie zużyte do produkcji;

b) zwiększenie wolumenu sprzedaży: już po złożeniu zamówienia przez nabywcę i ustaleniu ceny sprzedaży Spółce zgłaszane jest większe zapotrzebowanie na wyroby, w efekcie czego ponosi ona dodatkowe koszty, celem zwiększenia mocy produkcyjnych i wytworzenia większej niż spodziewana ilości wyrobów. Koszty takie wynikają m.in. z zakupu dodatkowych maszyn i urządzeń, wypłaty większego wynagrodzenia pracownikom czy większych wydatków logistycznych - i z uwagi na ustalenie ceny sprzedaży wyrobów przed poniesieniem tych wydatków Spółka nie może ich pokryć dochodami ze sprzedaży;

c) rezygnacja z zakupu zamówionych wyrobów: nabywca rezygnuje z zakupu wyrobów przed ich dostawą, ale już po tym jak Spółka poniesie koszty np. prac rozwojowych i projektowych czy też koszty zakupu komponentów, których nie może odzyskać w cenie wyrobów (z uwagi na brak sprzedaży);

d) awaryjne nabycie materiałów lub komponentów: dostawcy Spółki, z którymi wiążą ją długoterminowe relacje, nie są w stanie dostarczyć jej w odpowiednim czasie wystarczającej ilości materiałów lub komponentów niezbędnych do produkcji wyrobów dla danego nabywcy, w związku z czym Spółka uzgadnia z nabywcą, że nabędzie brakujące materiały lub komponenty z innego źródła. W takim jednak przypadku zakup odbywa się na warunkach gorszych niż w przypadku transakcji z dostawcami, z którymi Spółkę wiążą długoterminowe kontrakty, a tym samym Spółka ponosi większe koszty produkcji, które nie zostały uwzględnione w cenie wyrobów;

e) przygotowanie lub modyfikacja produkcji: celem rozpoczęcia produkcji wyrobów lub już po jej rozpoczęciu Spółka wykonuje prace rozwojowe i projektowe oraz prace związane z budową bądź rozbudową linii produkcyjnej, w tym nabywa maszyny i narzędzia (pozostające własnością Spółki) jak również takie prace, które są związane z samymi wyrobami (np. zmiana czy aktualizacja oprogramowania), których koszt nie jest uwzględniany w cenie wyrobów;

 f) dodatkowe koszty logistyczne: Spółka podejmuje się czynności o charakterze logistycznym, związanych z wyrobami, takich jak ich transport do nabywcy czy też zmiana środka transportu oraz ponosi związane z tym koszty, które nie są uwzględnione w cenie sprzedaży (gdyż ta została ustalona wcześniej).

We wszystkich powyższych sytuacjach, Spółka podejmuje starania celem otrzymania dodatkowego wynagrodzenia (płatności) mającego zrekompensować jej nieprzewidziane wydatki bądź poniesione koszty, których z powodów wskazanych wyżej nie może pokryć ceną sprzedanych wyrobów. Wypłata takiego dodatkowego wynagrodzenia wynika z odrębnej umowy zawartej przez Spółkę z nabywcą lub z podmiotem trzecim takim jak klient nabywcy (w odniesieniu do przypadków, o których mowa w pkt b i d) albo wyłącznie z takim podmiotem trzecim (w odniesieniu do pozostałych przypadków), określającej m.in. wysokość tego wynagrodzenia, a nie z zawartej wcześniej umowy na sprzedaż wyrobów. Umowa, na podstawie której Spółka otrzymuje dodatkowe wynagrodzenie (płatność) może (ale nie musi) przewidywać dodatkowe warunki jego wypłaty: może np. stanowić, że płatność lub jej część zostanie dokonana, o ile Spółka nie zostanie wybrana dostawcą wyrobów na potrzeby innego projektu nabywcy.

Niniejszy wniosek dotyczy sytuacji, w której dodatkowe wynagrodzenie przysługujące Spółce w powyższych przypadkach, nie jest umownie alokowane do konkretnych transakcji obejmujących sprzedaż wyrobów przez Spółkę i nie jest dokumentowane fakturą korygującą ale innym dokumentem, np. fakturą, notą uznaniową lub notą obciążeniową wystawianą przez Spółkę na nabywcę lub na podmiot trzeci. W szczególności, strony płatności nie określają w umowie, na podstawie której Spółka otrzymuje dodatkową płatność, czy i jaka jej część powinna być przypisana konkretnej sprzedaży wyrobów.

Spółka również zaznacza, że ilekroć w opisie stanu faktycznego jest mowa o „umowie”, może to oznaczać zarówno umowę zawartą w formie pisemnej lub elektronicznej jak również jakiekolwiek inne ustalenia między stronami płatności poczynione w dowolnej formie, w tym formie korespondencji e-mail.

Pytania

1. Czyprzychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułu zmniejszenia wolumenu sprzedaży powstaje z chwilą otrzymania tej płatności?

2. Czy przychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułu zwiększenia wolumenu sprzedaży powstaje z chwilą otrzymania tej płatności?

3. Czy przychód odpowiadającej dodatkowej płatności z tytułu rezygnacji z zakupu zamówionych wyrobów powstaje z chwilą otrzymania tej płatności?

4. Czy przychód odpowiadający dodatkowej płatności z awaryjnego nabycia materiałów lub komponentów powstaje z chwilą otrzymania tej płatności?

5. Czy przychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułu przygotowania lub modyfikacji produkcji powstaje z chwilą otrzymania tej płatności?

6. Czy przychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułu dodatkowych kosztów logistycznych powstaje z chwilą otrzymania tej płatności?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Przychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułu zmniejszenia wolumenu sprzedaży powstaje z chwilą otrzymania tej płatności.

2. Przychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułu zwiększenia wolumenu sprzedaży powstaje z chwilą otrzymania tej płatności.

3. Przychód odpowiadającej dodatkowej płatności z tytułu rezygnacji z zakupu zamówionych wyrobów powstaje z chwilą otrzymania tej płatności.

4. Przychód odpowiadający dodatkowej płatności z awaryjnego nabycia materiałów lub komponentów powstaje z chwilą otrzymania tej płatności.

5. Przychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułu przygotowania lub modyfikacji produkcji powstaje z chwilą otrzymania tej płatności.

6. Przychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułu dodatkowych kosztów logistycznych powstaje z chwilą otrzymania tej płatności.

Uzasadnienie

Przychodami w rozumieniu ustawy o CIT są m.in. otrzymane pieniądze (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT) jak również przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

W świetle tych przepisów nie powinno budzić wątpliwości, że przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) dodatkowe płatności stanowią dla Spółki przychód w rozumieniu ustawy o CIT.

Przychód powstaje we wcześniejszym z następujących momentów: wykonania usługi, wystawienia faktury lub uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT) lub też, jeśli te zasady nie znajdują zastosowania, w dacie otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e ustawy o CIT). Z utrwalonej praktyki interpretacyjnej Dyrektora KIS wynika, że hipoteza tego drugiego przepisu obejmuje m.in. takie sytuacje, w których uzyskanie przychodu nie pozostaje w związku z wykonaniem usługi lub dostarczeniem towaru. Takie stanowisko zostało zaprezentowane w wydanej dla Spółki interpretacji indywidualnej z 17 października 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.501.2022.1.BS), która dotyczyła niektórych rodzajów płatności przedstawionych w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i w której Dyrektor KIS uznał, że: „(...) dodatkowe płatności z tytułu zmniejszenia wolumenu sprzedaży, rezygnacji z zakupu zamówionych wyrobów oraz przygotowania lub modyfikacji produkcji (...) nie są związane z dostawą towarów oferowanych przez Wnioskodawcę” - co wynikało z faktu, że nie były one umownie alokowane przez strony do konkretnych transakcji obejmujących sprzedaż wyrobów i nie były dokumentowane fakturą korygującą ale innym dokumentem - „Dlatego datę powstania przychodu z tytułu zmniejszenia wolumenu sprzedaży, rezygnacji z zakupu zamówionych wyrobów oraz przygotowania lub modyfikacji produkcji należy ustalić na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...). Zatem na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dopiero otrzymanie płatności skutkuje powstaniem przychodu podatkowego”.

Rozumowanie to ma zastosowanie w odniesieniu do dodatkowych płatności będących przedmiotem niniejszego wniosku - żadna z nich nie jest bowiem alokowana umownie do dokonanych dostaw towarów i nie jest dokumentowana fakturą korygującą, efektem czego związany z nimi przychód powstaje z chwilą ich otrzymania.

Warto mieć również na uwadze, że w powyższej interpretacji Dyrektor KIS uznał, że niektóre z rodzajów płatności będących również przedmiotem tego wniosku (płatności z tytułu zmniejszenia wolumenu sprzedaży, rezygnacji z zakupu zamówionych wyrobów, przygotowania lub modyfikacji produkcji oraz dodatkowych kosztów logistycznych) skutkują powstaniem przychodu po stronie Spółki z chwilą wpływu środków na rachunek bankowy - jeśli są otrzymywane od nabywców. Tym bardziej zatem przychód z tytułu takich płatności powinien powstawać z chwilą ich otrzymania, jeśli pochodzą od podmiotów trzecich takich jak klienci nabywców.

Ponadto, z utrwalonej praktyki interpretacyjnej Dyrektora KIS wynika też, że hipoteza art. 12 ust. 3e ustawy o CIT obejmuje też takie sytuacje, w których określone zdarzenie (np. wykonanie usługi) samo w sobie nie generuje wierzytelności, tj. nie uprawnia wykonawcy do dochodzenia zapłaty, która następuje dopiero wskutek negocjacji podjętych później z kontrahentem i wynikającego z nich porozumienia. Przykładowo, w interpretacji z 27 maja 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.143.2022.1.AW) organ podatkowy stwierdził, że: „wynagrodzenie (...) otrzymane przez Spółkę (...) w wyniku pomyślnych negocjacji lub po podjęciu innych działań, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu w momencie otrzymania zapłaty tj. wg zasady kasowej”.

Powyższy opis czynności objętych zakresem stosowania art. 12 ust. 3e ustawy o CIT oddaje charakter również tych, za które Spółce przysługują dodatkowe płatności: z samego bowiem tylko faktu zmniejszenia czy też zwiększenia wolumenu sprzedaży czy rezygnacji z zakupu Spółce nie przysługuje jeszcze żadna konkretna wierzytelność. Dopiero zawarta umowa (z nabywcą lub z podmiotem trzecim), będące efektem podjętych z nim negocjacji, uprawnia Spółkę do otrzymania takiego wynagrodzenia.

Mając na uwadze powyższe. Spółka wnosi o potwierdzenia poprawności swojego stanowiska co do tego, że przychód odpowiadający dodatkowej płatności z tytułów wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powstaje z chwilą otrzymania każdej z tych płatności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu.

W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przyjął, że:

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można stwierdzić, że - co do zasady - przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Ustawa przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in. przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które są należne podatnikowi, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń, nawet jeśli nie zostały przez niego jeszcze otrzymane. Swoim zakresem zastosowania obejmuje przy tym wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Powyższy przepis nakazuje ujmować do celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma prawo do dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji. Regulacja opisana w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, dotyczy wyłącznie przychodów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 3c-3g ustawy o CIT, ustawodawca przewidział wyjątki od powyższej zasady ogólnej.

Zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT:

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce, w ramach której sprzedaje innym przedsiębiorcom („nabywcy”) towary wytworzone przez Spółkę („wyroby”), na okoliczność czego wystawiane są faktury (przez Spółkę lub przez nabywcę w imieniu i na rzecz Spółki) zawierające m.in. ustalone między stronami ceny wyrobów oraz ich dostarczone ilości.

Oprócz wskazanych na fakturach cen wyrobów Spółka otrzymuje od nabywców również dodatkowe płatności, w następujących sytuacjach:

1. zmniejszenia wolumenu sprzedaży;

2. zwiększenia wolumenu sprzedaży;

3. rezygnacji z zakupu zamówionych wyrobów;

4. awaryjnego nabycia materiałów lub komponentów;

5. przygotowania lub modyfikacji produkcji;

6. dodatkowych kosztów logistycznych.

Dodatkowa płatność przysługująca Spółce w powyższych przypadkach, nie jest umownie alokowana przez strony do konkretnych transakcji obejmujących sprzedaż wyrobów i nie jest dokumentowana fakturą korygującą ale innym dokumentem, np. fakturą, notą uznaniową lub notą obciążeniową wystawianą przez Spółkę lub nabywcę. W szczególności, strony nie określają w umowie, na podstawie której Spółka otrzymuje dodatkową płatność, czy i jaka jej część powinna być przypisana konkretnej sprzedaży wyrobów.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dodatkowe płatności z tytułu zmniejszenia wolumenu sprzedaży, zwiększenia wolumenu sprzedaży, rezygnacji z zakupu zamówionych wyrobów, awaryjnego nabycia materiałów lub komponentów, przygotowania lub modyfikacji produkcji, dodatkowych kosztów logistycznych - wynikają z zawartej odrębnej umowy między Wnioskodawcą a nabywcą lub podmiotem trzecim, nie są ściśle związane z dostawą towarów oferowanych przez Wnioskodawcę. Nie są to należności będące bezpośrednią konsekwencją dokonania dostawy towarów, wykonania usługi bądź zbycia prawa majątkowego. Dlatego datę powstania przychodu z ww. tytułów należy ustalić na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy o CIT. Stosownie do tego przepisu, jak wyżej wskazano, w przypadku otrzymania przychodu, do którego nie stosuje się przepisów odnoszących się do sprzedaży towarów, usług oraz zbycia prawa majątkowego za datę powstania przychodu uważa się dzień otrzymania zapłaty. Zatem na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dopiero otrzymanie płatności skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.