Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca i Spółka Przejmowana są podmiotami powiązanymi – ich jedynymi wspólnikami są małżonkowie A i B, posiadający wszystkie udziały każdej z łączących się spółek na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej.

Wnioskodawca i Spółka Przejmowana są podatnikami opodatkowanymi ryczałtem od dochodów spółek („ryczałt”), o którym mowa w przepisach Rozdziału 6B Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej zwanej „Ustawą o CIT").

Intencją wspólników jest połączenie spółek przez przejęcie na zasadach określonych w przepisach art. 491 i następne Kodeksu spółek handlowych („KSH”). Połączenie miałoby nastąpić poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej (tj. (...)) na Spółkę Przejmującą (tj. Wnioskodawcę) za udziały, które Wnioskodawca przyzna wspólnikom Spółki Przejmowanej.

Wspólnicy nie wyłączają przy tym zastosowania art. 515¹ KSH, tj. połączenia bez przyznania udziałów.

W każdym przypadku Wnioskodawca będzie Spółką Przejmującą i wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej (art. 494 § 1 KSH), natomiast Spółka Przejmowana ulegnie rozwiązaniu bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru, zgodnie z art. 493 § 1 KSH. Nie dojdzie również do ustalenia żadnych dopłat w związku z połączeniem.

W wyniku połączenia Wnioskodawca nabędzie majątek Spółki Przejmowanej, w tym m.in. nieruchomość nabytą przez Spółkę Przejmowaną w (...) 1998 r. Z uwagi na upływ czasu wartość rynkowa składników majątku Spółki Przejmowanej istotnie przewyższa ich wartość nabycia.

Zważywszy, że Wnioskodawca i Spółka Przejmowana pozostają pod kontrolą tych samych osób i stan ten nie ulegnie zmianie w wyniku łączenia, przewiduje się, że połączenie zostanie rozliczone i ujęte w księgach rachunkowych Wnioskodawcy metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44a ust. 2 i art. 44c Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Nie zakłada się jakichkolwiek korekt wartości, ani przeszacowań aktywów Spółki Przejmowanej w związku z połączeniem. Wnioskodawca będzie kontynuował również wycenę podatkową nabytych składników majątku Spółki Przejmowanej.

Pytania

1.Czy w związku z połączeniem po stronie Wnioskodawcy wystąpi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT?

2.Czy w związku z przejęciem Spółki Przejmowanej Wnioskodawca utraci prawo do opodatkowania Ryczałtem?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca i Spółka Przejmowana są podatnikami opodatkowanymi ryczałtem od dochodów spółek („ryczałt”), o którym mowa w przepisach Rozdziału 6B Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej zwanej „Ustawą o CIT”) [ustawa z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.) – przyp. organu].

W związku z powyższym do Wnioskodawcy stosuje się przepisy Ustawy o CIT z uwzględnieniem przepisów szczególnych dotyczących ryczałtu, z wyłączeniem opodatkowania na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d Ustawy o CIT.

Ad pytanie 1.

Zdaniem Wnioskodawcy połączenie nie spowoduje u Wnioskodawcy wystąpienia dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy ad pytanie 1.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W art. 28m ust. 6 Ustawy o CIT zdefiniowano wartość rynkową składnika majątku. Określa się ją:

1)zgodnie z art. 14 ust. 2 Ustawy o CIT – w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

2)zgodnie z art. 11 c Ustawy o CIT – w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

Zgodnie natomiast z art. 28m ust. 7 Ustawy o CIT wartość podatkową składnika majątku stanowi wartość niezaliczona uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążająca wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

W związku z połączeniem Wnioskodawca przejmie cały majątek Spółki Przejmowanej oraz kontynuował będzie działalność dotychczas prowadzoną przez ten podmiot. W skład nabytego majątku wejdzie m.in. nieruchomość w (…), zakupiona przez Spółkę Przejmowaną w (…) 1998 r.

Z uwagi na upływ czasu wartość rynkowa nieruchomości ustalona zgodnie z art. 28m ust. 6 Ustawy o CIT istotnie przewyższa cenę za jaką nieruchomość nabyto w 1998 r.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, wartość obniżająca wynik finansowy netto stanowiłaby jedynie ułamek ceny zbycia odpowiadającej wartości rynkowej.

Tym samym, między wartością rynkową składników przejmowanego majątku a ich wartością podatkową w rozumieniu art. 28m ust. 6 i 7 Ustawy o CIT występuje różnica – wartość rynkowa przewyższa tak rozumianą wartość podatkową.

Niemniej jednak, mimo literalnego brzmienia art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT, w ocenie Wnioskodawcy nie występuje dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku.

Za powyższą oceną przemawiają przepisy rachunkowe, podatkowe, jak i faktyczne skutki połączenia.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę na doniosłość przepisów Ustawy o rachunkowości w przypadku podatników opodatkowanych ryczałtem i brak zróżnicowanych skutków bilansowych i podatkowych, właściwych CIT na zasadach ogólnych.

O daleko posuniętej zbieżności zasad rachunkowych i podatkowych świadczy w szczególności zdefiniowanie wyniku finansowego netto oraz zysku (straty) netto poprzez odesłanie do przepisów o rachunkowości (Art. 28c Ustawy o CIT).

Będący przedmiotem analizy art. 28m ust. 1 pkt 4 stanowi o nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników. Mimo występującej i opisanej powyżej różnicy wartości, wskazać należy, iż po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do stwierdzenia jakiejkolwiek nadwyżki ani dochodu. Przyjęta metoda łączenia udziałów polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu wyłączeń, o których mowa w art. 44c ust. 2 i 3 Ustawy o rachunkowości.

Wyłączeniu podlegają m.in. wartość kapitału zakładowego Spółki Przejmowanej, jak też wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze łączących się spółek.

Wnioskodawca nie dokona, żadnego przeszacowania nabywanych składników majątku Spółki Przejmowanej. Przyjęta wartość aktywów odpowiadała będzie wartości aktywów Spółki Przejmowanej. Wnioskodawca będzie kontynuował również wycenę podatkową nabytych składników majątku Spółki Przejmowanej.

W szczególności nie dojdzie do przeszacowania aktywów Spółki Przejmowanej do ich wartości godziwej ustalonej na dzień połączenia. Przeszacowanie ma charakter obowiązkowy w przypadku metody nabycia, o której mowa w art. 44b Ustawy o rachunkowości. Metoda nabycia jest właściwa transakcjom związanym ze zmianą kontroli. Z uwagi na przeszacowania i rozliczenia możliwe jest w takich przypadkach wystąpienie dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu.

Mając na względzie różnice między formami łączenia, wydaje się, iż celem ustawodawcy było opodatkowanie wyłącznie dochodu z połączeń dokonywanych z przeszacowaniem wartości składników majątku.

Co ważne, połączenie nie spowoduje zamknięcia i otwarcia ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy. Z uwagi na zastosowaną metodę rozliczenia – metodę łączenia udziałów – Wnioskodawca skorzysta z uprawnienia, o którym mowa w art. 12 ust. 3 pkt 2 Ustawy o rachunkowości.

Ponadto wskazać należy, iż ewentualne opodatkowanie dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku w przypadku połączenia stałoby w sprzeczności z przepisami Dyrektywy Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego („Dyrektywa”).

Połączenie przez przejęcie stanowi „łączenie” spółek w rozumieniu art. 2 lit. a (i) Dyrektywy. Zgodnie natomiast z art. 4 Dyrektywy łączenie nie stanowi podstawy opodatkowania zysków kapitałowych obliczonych poprzez odniesienie do różnicy między wartością rzeczywistą przekazanych aktywów i pasywów a ich wartością do celów podatkowych. Warunkiem neutralności jest m.in. dokonywanie obliczeń dotyczących nowych odpisów amortyzacyjnych lub zysków i strat w odniesieniu do aktywów i pasywów przekazanych zgodnie z regułami, które stosowane byłyby do spółki lub spółek przekazujących, jeżeli łączenie, podział lub podział przez wydzielenie nie zostałoby dokonane (art. 4 ust. 4).

Powyższe regulacje stanowią o zasadzie neutralności podatkowej połączenia, pod warunkiem kontynuacji wyceny. Warunek ten zostanie spełniony w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmującą [winno być: Przejmowaną – przyp. organu].

Mając na uwadze powyższe, połączenie, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Spółkę Przejmującą [winno być: Przejmowaną – przyp. organu] zgodnie art. 491 § 1 i 492 § 1 pkt 1 i następne KSH [ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18, dalej: „KSH”) – przyp. organu] nie będzie skutkowało powstaniem dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Powyższy sposób wykładni został potwierdzony przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej 0114-KDIP2-2.4010.573.2024.1.IN z dnia 20 stycznia 2025 r.

Ad pytanie 2.

Zdaniem Wnioskodawcy połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej nie będzie skutkowało utratą przez Wnioskodawcę prawa do opodatkowania Ryczałtem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy ad pytanie 2.

Zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c Ustawy o CIT podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem.

Zważywszy, że (…) (Spółka Przejmowana) jest opodatkowana ryczałtem nie wystąpi opisywana przesłanka utraty prawa do stosowania ryczałtu przez Wnioskodawcę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej interpretacji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.