Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 29 stycznia 2024 r. (data wpływu tego samego dnia, za pośrednictwem platformy e-PUAP), o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 6 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 531/24;

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, w przypadku uzyskania Decyzji, Spółka będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, do całości dochodu (do wysokości limitu dostępnej dla Spółki pomocy publicznej) związanego ze sprzedażą Systemu, zaprojektowanego zgodnie z wytycznymi opracowanymi przez Spółkę i składającego się z elementów opracowanych i wyprodukowanych zarówno bezpośrednio przez Spółkę, jak i opracowanych przez Spółkę a wyprodukowanych pod bezpośrednim nadzorem Spółki przez jej kontrahentów, w tym w sytuacji, gdy poszczególne elementy składające się na System mogą być prezentowane w odrębnych pozycjach na fakturach dokumentujących sprzedaż Systemu generowaną przez Spółkę – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy mając na uwadze ww. opis zdarzenia przyszłego, w przypadku uzyskania Decyzji, Spółka będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, do całości dochodu (do wysokości limitu dostępnej dla Spółki pomocy publicznej) związanego ze sprzedażą Systemu, zaprojektowanego zgodnie z wytycznymi opracowanymi przez Spółkę i składającego się z elementów opracowanych i wyprodukowanych zarówno bezpośrednio przez Spółkę, jak i opracowanych przez Spółkę a wyprodukowanych pod bezpośrednim nadzorem Spółki przez jej kontrahentów, w tym w sytuacji, gdy poszczególne elementy składające się na System mogą być prezentowane w odrębnych pozycjach na fakturach dokumentujących sprzedaż Systemu generowaną przez Spółkę.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

T. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową, posiadającą siedzibę na terytorium RP i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca jest producentem Systemów rurowych (…) (dalej: „System”), a także dystrybutorem pomp ciepła i rekuperatorów.

System składa się w szczególności z rur wielowarstwowych i kształtek mosiężnych, które zgodnie z wymogami prawa budowlanego jedynie w połączeniu stanowią kompletny i zdatny do użytku główny produkt Spółki, czyli System. System – traktowany jako integralna całość zgodna z odpowiednim projektem, lub doborem projektowym przygotowanym dla ostatecznej lokalizacji, w której jest montowany – sprzedawany jest pod znakiem towarowym należącym do Spółki i/lub jej klientów. System oferowany przez Spółkę wyróżnia się brakiem kolizji materiałowych, niskim oporem przepływu oraz wysoką szczelnością. Na potrzeby produkcji rur wielowarstwowych (jako integralnego składnika Systemu) Spółka posiada kilka linii produkcyjnych zapewniających produkcję nowoczesnych rur typu (…). W celu produkcji rur najwyższej jakości Spółka prowadzi w swoim laboratorium regularne badania zgodnie z obowiązującymi normami i zaleceniami (np. normy PN_EN_ISO_21003 oraz PN-EN ISO 22391) oraz wytycznymi wynikającymi z posiadanych certyfikatów (np. certyfikaty WRAS, SKZ, INTERTEK).

W toku prowadzonych badań prowadzone są systematyczne prace w zakresie:

-kontroli jakości surowców oraz wyrobów gotowych – w oparciu o szereg parametrów kontrolnych,

-monitorowania bieżącej produkcji,

-bieżącej weryfikacji ok. 150 parametrów z linii produkcyjnych,

-co godzinnego badania próbek wyrobu gotowego.

Kształtki (jako integralny składnik Systemu) są projektowane przez Wnioskodawcę w oparciu jego o autorskie rozwiązania techniczno-budowlane determinujące przekrój, grubość ścianek, dobór materiałów, opory przepływu, uszczelnienie oraz sposób łączenia kształtek. Produkcja kształtek jest realizowana przez kontrahentów Spółki, niemniej każdorazowo proces ten przebiega pod ścisłym nadzorem Wnioskodawcy polegającym w szczególności na:

-kontroli zakupionych materiałów do produkcji,

-kontroli procesu produkcji,

-odbioru i kontroli jakości wyprodukowanych kształtek,

-przeprowadzenia stosownych testów, prób i badań w laboratorium Spółki.

Nabyte od kontrahentów kształtki są znakowane odpowiednim znakiem towarowym, oznaczeniem systemu oraz odpowiednią normą techniczną, a następnie wykorzystywane są przy montażu Systemu zgodnie z odpowiednimi zaleceniami, instrukcjami, a także częstokroć zgodnie z odpowiednim doborem projektowym przygotowanym przez Spółkę. Kształtki te to m.in.:

-złączki zaprasowywane (proste, redukcyjne, wkrętne, nakrętne),

-złączki (nakrętne, wkrętne, rozłączne),

-kolanka zaprasowywane (90°, redukcyjne, ustalone),

-kolanka zaprasowywano-wkrętne i – nakrętne,

-trójniki zaprasowywane (proste, redukcyjne),

-trójniki zaprasowywano-nakrętne i – wkrętne,

-czwórniki,

-złączki przejściowe i podejściowe,

-złączki skręcane (proste, redukcyjne, wkrętne, nakrętne),

-kolana skręcane (równoprzelotowe, wkrętne, nakrętne).

System i jego stosowanie to nie jest – i zgodnie z wymogami prawa budowlanego nie może być – proste połączenie rur i kształtek. Integralne składniki Systemu (rury i kształtki) występując w różnych konfiguracjach ich połączeń są badane, testowane i poddawane różnym próbom (w tym: ciśnieniowym, temperaturowym i zgodności materiałowej). Badania te są przeprowadzane w sposób ciągły w zewnętrznych i we własnym laboratorium. Potwierdzeniem tych badań jest m.in. KDWU dla Systemu, wystawiona zgodnie z Polską Normą wyrobu: PN-EN ISO 21003:2009 (Część 5: System).

Spółka podkreśla, że instalacja każdego Systemu ma charakter bardzo zindywidualizowany, uzależniony od wielu czynników uwzględnianych w opracowywanym przez projektanta, Spółkę lub wykonawcę projekcie (lub doborze projektowym) Systemu dla danej inwestycji. W konsekwencji, każdy zainstalowany System jest dopasowany do preferencji klienta oraz uwarunkowań i wymagań sanitarno-budowlanych, które musi spełnić klient w danej lokalizacji.

W związku z powyższym, z każdym zainstalowanym Systemem związany jest nieodłącznie dobór projektowy lub projekt, w oparciu o który dobierane są odpowiednie elementy składające się na System, w tym w szczególności różne rodzaje, długości i przekroje rur, jak również różne ilości, przekroje i rodzaje kształtek. Dobór rur i kształtek jest każdorazowo bardzo zindywidualizowany i zależny np. od obciążenia cieplnego budynku, ilości osób zamieszkujących/użytkujących budynek, ilości lokali oraz powierzchni tych lokali.

Ponadto, prawidłowo wykonany dobór elementów składających się na System uwzględnia specyficzne wymogi każdej inwestycji, zapewniające prawidłowe parametry działania, w tym parametry ciepła, przepływu oraz szczelności.

Dobór projektowy Systemu dla danej inwestycji przygotowywany jest przez biuro projektowe Spółki, przez biuro projektowe inwestora lub przez wykonawcę instalacji. Każdy dobór Systemu musi spełniać wytyczne Spółki, wymagania inwestora oraz musi być zgodny z wymaganiami prawa budowlanego i sanitarnego.

System, po zakończeniu prac projektowych i produkcyjnych, jest montowany przez wykonawcę, zgodnie z przygotowanym projektem indywidualnym oraz wytycznymi montażowymi przygotowanymi przez Spółkę, które stanowią integralną część Systemu. Po zakończeniu montażu wykonawca wykonuje próbę szczelności zamontowanego Systemu, także zgodnie z wytycznymi opracowanymi przez Spółkę.

Zamontowany System objęty jest gwarancją i podlega ochronie ubezpieczeniowej w oparciu o polisę OC Spółki. Przy czym, w celu skorzystania z ochrony ubezpieczeniowej, System musi być kompletny, a wszystkie jego elementy muszą pochodzić z dostaw wykonanych przez Wnioskodawcę i być zamontowane zgodnie z przygotowanym projektem oraz wytycznymi.

Spółka udziela również 10-letniej gwarancji na rury i złączki wchodzące w skład Systemu, jednakże wyłącznie pod warunkiem, że:

-elementy te posiadają znak identyfikacyjny Wnioskodawcy odpowiedni dla poszczególnych elementów Systemu,

-System został zaprojektowany, zainstalowany i uruchomiony zgodnie z aktualnymi wytycznymi montażowymi dla Systemu, opracowanymi przez Spółkę,

-wykonawca zamontował System używając odpowiednich narzędzi i procedur określonych w wytycznych montażowych Systemu,

-wykonawca nie zastosował przy montażu Systemu kształtek i rur pochodzących od innych producentów.

Końcowo Spółka wskazuje, że System tworzą elementy opracowane i produkowane przez Spółkę (rury), elementy opracowane przez Spółkę i produkowane przez podmioty trzecie, ale pod ścisłym nadzorem Wnioskodawcy (kształtki) oraz dobór projektowy (lub projekt) i wytyczne montażowe, których kluczowe założenia i wymagania opracowywane są przez Spółkę.

Należy wyjaśnić, że bez kształtek System – jako produkt oferowany przez Spółkę - będzie niekompletny, wadliwy i niezdatny do jakiegokolwiek użytku. Bez kształtek nie jest możliwa analiza Systemu jako produktu spełniającego swoje przeznaczenie gospodarcze. Rury i kształtki stanowią więc całość funkcjonalną i użytkową. W szczególności, kształtki nie mają charakteru elementu pomocniczego i nienadającego Systemowi jakości dodanej. Wykorzystanie kształtek jest każdorazowo niezbędne dla wytworzenia i wykorzystania Systemu.

Jednocześnie należy wskazać, że zarówno rury, jak i kształtki mogą stanowić odrębne pozycje na fakturach dokumentujących sprzedaż Systemu (z uwagi na zindywidualizowany charakter Systemu sprzedaż konkretnego Systemu może być dokumentowana większą ilością dokumentów księgowych, wskazujących różne rodzaje rur i kształtek składających się na System).

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o zakład produkcyjny zlokalizowany w (...).

W związku z rosnącym zapotrzebowaniem na produkty Spółki oraz możliwością dalszej ekspansji na rynkach krajowych i zagranicznych Spółka zdecydowała się realizację przedsięwzięcia gospodarczego ukierunkowanego na rozbudowę zakładu w (...), skutkującego zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca zamierza złożyć wniosek o objęcie planowanej inwestycji decyzją o wsparciu (dalej: „Decyzja”). Spółka w ramach inwestycji będzie prowadziła działalność na terenie wskazanym we wniosku o wydanie Decyzji z wykorzystaniem zarówno nowych, wcześniej istniejących, jak i zmodernizowanych budynków, budowli, maszyn, urządzeń oraz innych środków trwałych. W szczególności Wnioskodawca podkreśla, że prowadzi już działalność gospodarczą, w zakresie części wyrobów lub usług sklasyfikowanych w tych pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), które zostaną wskazane we wniosku o wydanie Decyzji. W przypadku uzyskania Decyzji, Wnioskodawca zamierza korzystać ze wsparcia z tytułu poniesionych nakładów inwestycyjnych.

Pytanie

Czy mając na uwadze ww. opis zdarzenia przyszłego, w przypadku uzyskania Decyzji, Spółka będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, do całości dochodu (do wysokości limitu dostępnej dla Spółki pomocy publicznej) związanego ze sprzedażą Systemu, zaprojektowanego zgodnie z wytycznymi opracowanymi przez Spółkę i składającego się z elementów opracowanych i wyprodukowanych zarówno bezpośrednio przez Spółkę, jak i opracowanych przez Spółkę a wyprodukowanych pod bezpośrednim nadzorem Spółki przez jej kontrahentów, w tym w sytuacji, gdy poszczególne elementy składające się na System mogą być prezentowane w odrębnych pozycjach na fakturach dokumentujących sprzedaż Systemu generowaną przez Spółkę?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania Decyzji, Spółka będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT do całości dochodu (do wysokości limitu dostępnej dla Spółki pomocy publicznej) związanego ze sprzedażą Systemu, zaprojektowanego zgodnie z wytycznymi opracowanymi przez Spółkę i składającego się z elementów opracowanych i wyprodukowanych zarówno bezpośrednio przez Spółkę, jak i opracowanych przez Spółkę a wyprodukowanych pod bezpośrednim nadzorem Spółki przez jej kontrahentów, w tym w sytuacji, gdy poszczególne elementy składające się na System mogą być prezentowane w odrębnych pozycjach na fakturach dokumentujących sprzedaż Systemu generowaną przez Spółkę.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o WNI: „wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Przy czym stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT: „wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2023 r. poz. 74, 1688 i 2005), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami”.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 4 tej ustawy: „Zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.”

Jednocześnie w myśl art. 13 ust. 1 ustawy o WNI, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji o wsparciu.

Decyzję o wsparciu, zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 wydaje się na realizację nowej inwestycji, która spełnia kryteria jakościowe i ilościowe, w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej z objęcia wsparciem.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy WNI, przez nową inwestycję rozumie się m.in. „inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu”.

W opinii Spółki, z treści powyższych przepisów wynika, że kluczowa dla określenia zakresu zwolnienia podatkowego z tytułu realizacji nowej inwestycji jest treść Decyzji, gdyż to ona określa warunki korzystania ze zwolnienia. W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania Decyzji oraz:

a)wymienienia składających się na System towarów opracowywanych, produkowanych i sprzedawanych (w szczególności rur i kształtek) w Decyzji poprzez odniesienie się do odpowiednich kodów PKWiU,

b)produkcji Systemu na terenie nieruchomości wymienionych w Decyzji

- dochód ze sprzedaży Systemu będzie w całości zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazuje w szczególności, że przepisy, w tym art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT nie ograniczają zakresu przetworzenia jakim mają być poddane poszczególne elementy wykorzystywane do wytworzenia produktu objętego Decyzją. Prawidłowa zatem interpretacja przepisów powinna prowadzić do wniosku, że pojęcie „dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu” nie ogranicza zwolnienia podatkowego wyłącznie do dochodów uzyskanych ze sprzedaży towarów i usług nie nabywanych od podmiotów trzecich.

W szczególności, Wnioskodawca wskazuje, że w obecnych realiach gospodarczych, w których:

a)nabywanie surowców, materiałów, towarów i półproduktów jest koniecznością, której uniknąć mogłyby teoretycznie jedynie wielkie międzynarodowe koncerny

b)wysoki poziom specjalizacji często staje się niezbędny dla oferowania konkurencyjnych produktów,

- tego typu ograniczenie rażąco ograniczałoby możliwość korzystania ze zwolnienia podatkowego.

Znacząca większość potencjalnych beneficjentów tej pomocy, którzy w obliczu zachowania konkurencyjności zakupują surowce, materiały i półprodukty od innych podmiotów, w celu uzyskania Decyzji, musiałyby bowiem prowadzić bardzo szczegółową ewidencję rachunkową oraz wyłączyć ze zwolnienia znaczną część dochodu przypadającą na wartość dodaną produktu, która nie została bezpośrednio wyprodukowana przez inwestora.

Biorąc zaś pod uwagę, że zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy o WNI celem wprowadzenia tej ustawy było stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych, w tym również zwiększenia konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług, wyłączenie ze zwolnienia podatkowego wszelkich dochodów, nieprzypadających na wartość dodaną bezpośrednio wyprodukowaną przez inwestora, byłoby w opinii Wnioskodawcy niezgodne z wykładnią celowościową obowiązujących przepisów.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, możliwość zwolnienia z opodatkowania, na podstawie Decyzji, całego dochodu z tytułu sprzedaży danego produktu powinna zależeć od charakteru nabywanych materiałów/surowców/półproduktów oraz prowadzonego przez podatnika procesu produkcyjnego. W tym kontekście, Spółka wskazuje w szczególności, że:

a)bez nabywanych od kontrahentów kształtek System będzie niekompletny, wadliwy i niezdatny do jakiegokolwiek użytku,

b)użycie kształtek jest niezbędne dla wytworzenia i prawidłowego wykorzystania kompletnego Systemu,

c)kształtki nie mają charakteru elementu pomocniczego i nienadającego Systemowi wartości dodanej.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że pomimo nabywania kształtek od podmiotów trzecich, kluczowa i znacząca większość funkcji produkcyjnych, związanych z produkcją Systemu jako całości, pozostaje po stronie Spółki, której działania nie mają charakteru prostego montażu o niskiej wartości dodanej.

W tym kontekście, Spółka wskazuje w szczególności, że Wnioskodawca odpowiedzialny jest za:

a)dobór Systemu i jego indywidualne dopasowanie do potrzeb klienta oraz warunków faktycznych i technicznych realizowanej przez niego inwestycji,

b)produkcję rur,

c)monitorowanie i badanie jakości produkcji rur,

d)projektowanie kształtek,

e)kontrolę procesu produkcji kształtek,

f)dobór i badania rur i kształtek - jako integralnych składników Systemu - w sposób zapewniający prawidłowe działanie i pełną zgodność z prawem budowlanym i sanitarnym Systemu,

g)przygotowanie wytycznych montażowych,

h)zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej oraz gwarancji na sprzedany produkt.

W konsekwencji, w opinii Spółki, w przypadku uzyskania Decyzji oraz:

a)uwzględniania odpowiednich kodów PKWiU dla oferowanych wyrobów (w szczególności rur i kształtek), składających się na System,

b)produkcji Systemu na terenie nieruchomości wymienionych w Decyzji

- całość dochodu z tytułu sprzedaży Systemu korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, do wysokości limitu dostępnej dla Spółki pomocy publicznej.

Stanowisko przedstawione przez Spółkę znajduje przy tym potwierdzenie w linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz linii interpretacyjnej organów podatkowym, w tym m.in.

1)w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 września 2022 r. (sygn. I SA/Op 231/22), w którym Sąd wskazał, iż: „W ocenie Sądu organ podatkowy nieprawidłowo uznał też, że w sytuacji, kiedy skarżąca uzyskuje dochody z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu i w związku z nową inwestycją produkując wyroby na jakimś etapie produkcji korzysta z materiałów czy elementów następnie dołączonych to produktu końcowego, to całość dochodu uzyskanego w związku z ww. prowadzoną działalnością gospodarczą nie może korzystać ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. (…) Trudno bowiem sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą, w której podmiot nie korzysta z zakupu towarów czy usług od podmiotów zewnętrznych o różnym stopniu przetworzenia, niezbędnych do wykonania wyrobu finalnego. Jeżeli zatem skarżąca uzyska dochód z tytułu sprzedaży towaru produkowanego w nowym zakładzie objętym decyzją o wsparciu i towar ten został wymieniony w tej decyzji poprzez kod PKWiU, to tylko z uwagi na to, że zostanie on wyposażony w zakupiony przez skarżącą od podmiotów trzecich pilot zdalnego sterowania, nie może przesądzać, że dochód taki nie będzie w całości zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ww. ustawy.”

2)w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 lutego 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.103.2022.8.PC), wydanej w tej samej sprawie co ww. wyrok, w którym zdaniem organu: „dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że skoro jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego w przypadku, gdy wyrób zgodnie z zamówieniem nabywcy ma być wyposażony w zdalne sterowanie wyrób jest wyposażany w moduł umożliwiający jego zdalne sterowanie lub w silnik posiadający moduł zdalnego sterowania oraz w pilot (urządzenie) zdalnego sterowania powiązane z tym modułem zdalnego sterowania, a wyrób bez silnika, modułu zdalnego sterowania czy pilota będzie w rozumieniu zamówienia (umowy) z nabywcą wyrobem niekompletnym/wadliwym (jeżeli zamówienie (umowa) takie elementy przewidywała), to całość przychodu z tytułu sprzedaży takiego towaru będzie brana pod uwagę przy wyliczeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. Również wyodrębnienie na fakturze ceny pilota zdalnego sterowania nie powoduje, że staje się on odrębnym towarem, ale pozostaje elementem towaru produkowanego w ramach ww. decyzji o wsparciu.”

3)w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 15 czerwca 2022 r. (sygn. I SA/Op 127/22), w którym wskazano, że: „Prawidłowa zatem interpretacja art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że pojęcie „dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu” nie ogranicza zwolnienia podatkowego wyłącznie do dochodów uzyskanych ze sprzedaży towarów i usług nie nabywanych od podmiotów trzecich. Zauważyć należy, że analizując procesy produkcyjne w obecnych realiach życia gospodarczego można zaobserwować ich wysoką specjalizację, co powoduje, że niezbędne staje się korzystanie z towarów i usług dostarczanych przez inne podmioty.”

4)w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 września 2012 r. (sygn. I SA/Lu 540/12), w którym Sąd uznał, że akcesoria do grzejnika wydawane z produkowanym grzejnikiem jako komplet stanowią wyrób objęty tzw. zwolnieniem strefowym, wskazując, że: „Minister Finansów koncentrując się na zagadnieniu sprzedaży produktów pomocniczych (akcesoriów, komponentów) nie rozważył w ogóle podnoszonej przez skarżącego kwestii, że bez tych produktów trudno w ogóle by mówić o wyrobie finalnym, czyli grzejniku, który bez odpowiedniego oprzyrządowania nie spełniałby cechy przydatności i funkcjonalności (...)”;

5)w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 marca 2013 r. (sygn. IPTPB1/415-325/11-6/13-S/KSU, wydanej w tej samej sprawie co ww. wyrok, w którym organ stwierdził, że: „Ww. zwolnienie będzie również obejmować przychody uzyskiwane ze sprzedaży grzejników wraz z komponentami (akcesoriami), w przypadku gdy komponenty do grzejników wydawane są odbiorcy w innym momencie czasowym (późniejszym) niż wyprodukowany grzejnik, przy czym ich wydanie łączy się ściśle z zamówieniem złożonym przez odbiorcę na grzejniki. (...)”.

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania Decyzji, w sytuacji gdy cena za poszczególne elementy składające się na System będzie prezentowana w odrębnych pozycjach na fakturach dokumentujących sprzedaż Systemu generowaną przez Spółkę, Spółka będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, do całości dochodu (do limitu przyznanej pomocy publicznej) osiągniętego z tytułu sprzedaży Systemu.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazanie na fakturze poszczególnych elementów Systemu (w szczególności rur i kształtek) jako odrębnych pozycji, stanowi jedynie sposób dokumentowania dokonywanej transakcji (sprzedaży Systemu), a tym samym pozostaje bez wpływu na prawo do zastosowania do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, do całości dochodu (do limitu przyznanej pomocy publicznej) osiągniętego z tytułu sprzedaży Systemu.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania

Rozpatrzyłem Państwa wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – 29 marca 2024 r. wydałem postanowienie Znak: 0111-KDIB1-3.4010.42.2024.1.PC, o odmowie wszczęcia postępowania.

Postanowienie zostało przez Państwa odebrane 8 kwietnia 2024 r.

Pismem z 15 kwietnia 2024 r. (wpływ tego samego dnia za pomocą platformy e-PUAP) złożyli Państwo zażalenie na powyższe postanowienie.

Postanowieniem z 13 czerwca 2024 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.42.2024.2.JG utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie.

Postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie doręczono Państwu 20 czerwca 2024 r.

Skarga na postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z 29 marca 2024 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.42.2024.1.PC

Pismem z 19 lipca 2024 r. (wpływ tego samego dnia za pomocą platformy e-PUAP) wnieśli Państwo skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie zaskarżonego Postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Organowi.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2024 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.42.2024.1.PC – wyrokiem z 6 listopada 2024 r. sygn. akt I SA/Sz 531/24.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wpłynął do Organu 4 lutego 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w ww. wyroku;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy mając na uwadze ww. opis zdarzenia przyszłego, w przypadku uzyskania Decyzji, Spółka będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, do całości dochodu (do wysokości limitu dostępnej dla Spółki pomocy publicznej) związanego ze sprzedażą Systemu, zaprojektowanego zgodnie z wytycznymi opracowanymi przez Spółkę i składającego się z elementów opracowanych i wyprodukowanych zarówno bezpośrednio przez Spółkę, jak i opracowanych przez Spółkę a wyprodukowanych pod bezpośrednim nadzorem Spółki przez jej kontrahentów, w tym w sytuacji, gdy poszczególne elementy składające się na System mogą być prezentowane w odrębnych pozycjach na fakturach dokumentujących sprzedaż Systemu generowaną przez Spółkę – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 459, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT:

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop:

Stosownie do art. 7 ust. 2 updop:

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT:

Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120 ze zm.). W związku z powyższym, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością z nowej inwestycji określoną w decyzji o wsparciu oraz pozostałą działalnością podatnika.

Zgodnie z art. 13 ust. 8 ustawy o WNI,

Analiza przywołanych przepisów prowadzi do jednoznacznego wniosku, że podstawą do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT jest osiąganie dochodów z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, a przepis ten należy odczytywać w raz z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, który ogranicza prawo do skorzystania ze wspomnianego zwolnienia do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 34a i art. 17 ust. 4 updop, stanowi formę ulgi podatkowej, która jest wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tym samym, powinna być interpretowana w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że ulgą może zostać objęty wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach inwestycji objętej decyzją o wsparciu.

Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Tym bardziej, że zwolnienie odnosi się wprost do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach nowej inwestycji.

Ww. regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu działalności gospodarczej, zgodnie z decyzją o wsparciu nowych inwestycji, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę podatek dochodowy. Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

-prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu nowych inwestycji,

-uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej osiągniętego z realizacji nowej inwestycji określonej w ww. decyzji.

W konsekwencji, dokonując oceny, czy w świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, dany dochód może zostać objęty zwolnieniem podatkowym, w każdym przypadku niezbędne jest między innymi ustalenie, czy dochody zwolnione są uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu oraz, czy prowadzona działalność wskazana jest w treści wydanej dla Spółki decyzji o wsparciu.

W tym miejscu należy wskazać na kryteria pozwalające na zwolnienie dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu przy udziale towarów i usług zakupionych od podmiotów zewnętrznych:

1.usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne stanowią jedynie jedną z faz produkcji wyrobów wytwarzanych na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu, przy czym produkcja i sprzedaż wyrobów pozyskiwanych od zewnętrznych kooperantów mieści się w zakresie PKWiU określonym w decyzji o wsparciu;

2.usługi te nadają towarom produkowanym przez inwestora jedynie nowej jakości dodanej;

3.istnieje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek pomiędzy czynnościami podstawowymi wykonanymi na terenie określonym w decyzji o wsparciu w ramach nowej inwestycji, a czynnościami wykonanymi poza tym terenem, przy czym te ostatnie muszą mieć charakter pomocniczy (akcesoryjny) wobec tych wykonanych na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu;

4.kluczowe dla danej działalności gospodarczej decyzje podejmowane są na terenie geograficznym wskazanym w decyzji o wsparciu.

Należy wskazać, że podstawowym warunkiem przyznania pomocy publicznej, jaką jest zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym, jest fakt prowadzenia danej działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji w zakresie wskazanym w decyzji o wsparciu.

Aby opisany proces produkcyjny mógł być zaliczony do działalności realizowanej w ramach decyzji o wsparciu przez podatnika musi być wykonywany, co do zasady, przez tego podatnika, a nie przez inny podmiot. Zasadnicza część wytworzenia produktu musi być wykonana przez tego podatnika.

Jednak, sam fakt wykorzystywania w procesie produkcji usług podmiotów zewnętrznych zlokalizowanych poza terenem wskazanym w decyzji o wsparciu nie może być utożsamiany z częściowym prowadzeniem działalności przez Spółkę poza tym terenem.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy, należy odnieść się do przedstawionego zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym System składa się w szczególności z rur wielowarstwowych i kształtek mosiężnych, które zgodnie z wymogami prawa budowlanego jedynie w połączeniu stanowią kompletny i zdatny do użytku główny produkt Spółki, czyli System. System składa się w szczególności z rur wielowarstwowych i kształtek mosiężnych, które zgodnie z wymogami prawa budowlanego jedynie w połączeniu stanowią kompletny i zdatny do użytku główny produkt Spółki, czyli System. System – traktowany jako integralna całość zgodna z odpowiednim projektem, lub doborem projektowym przygotowanym dla ostatecznej lokalizacji, w której jest montowany – sprzedawany jest pod znakiem towarowym należącym do Spółki i/lub jej klientów. Kształtki (jako integralny składnik Systemu) są projektowane przez Wnioskodawcę w oparciu jego o autorskie rozwiązania techniczno-budowlane determinujące przekrój, grubość ścianek, dobór materiałów, opory przepływu, uszczelnienie oraz sposób łączenia kształtek. Produkcja kształtek jest realizowana przez kontrahentów Spółki, niemniej każdorazowo proces ten przebiega pod ścisłym nadzorem Wnioskodawcy. Nabyte od kontrahentów kształtki są znakowane odpowiednim znakiem towarowym, oznaczeniem systemu oraz odpowiednią normą techniczną, a następnie wykorzystywane są przy montażu Systemu zgodnie z odpowiednimi zaleceniami, instrukcjami, a także częstokroć zgodnie z odpowiednim doborem projektowym przygotowanym przez Spółkę.

Interpretacja art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. prowadzi do jednoznacznego wniosku, że pojęcie "dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu" nie ogranicza zwolnienia podatkowego wyłącznie do dochodów uzyskanych ze sprzedaży towarów i usług nie nabywanych od podmiotów trzecich. Zauważyć należy, że analizując procesy produkcyjne w obecnych realiach życia gospodarczego – jak trafnie podnosiła Skarżąca - można zaobserwować ich wysoką specjalizację, co powoduje, że niezbędne staje się korzystanie z towarów i usług dostarczanych przez inne podmioty. Trudno bowiem sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą, w której podmiot nie korzysta z zakupu towarów czy usług od podmiotów zewnętrznych o różnym stopniu przetworzenia, niezbędnych do wykonania wyrobu finalnego. Jeżeli zatem Skarżąca uzyska dochód z tytułu sprzedaży towaru produkowanego w nowym zakładzie objętym decyzją o wsparciu i towar ten został wymieniony w tej decyzji poprzez kod PKWiU, to tylko z uwagi na to, że zostanie on wyposażony w zakupiony przez Skarżącą element od podmiotów trzecich w postaci wskazanych kształtek, nie może przesądzać że dochód taki nie będzie w całości zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Zatem, zgodzić się z Państwem należy, że mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, w przypadku uzyskania Decyzji, Spółka będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, do całości dochodu (do wysokości limitu dostępnej dla Spółki pomocy publicznej) związanego ze sprzedażą Systemu, zaprojektowanego zgodnie z wytycznymi opracowanymi przez Spółkę i składającego się z elementów opracowanych i wyprodukowanych zarówno bezpośrednio przez Spółkę, jak i opracowanych przez Spółkę a wyprodukowanych pod bezpośrednim nadzorem Spółki przez jej kontrahentów, w tym w sytuacji, gdy poszczególne elementy składające się na System mogą być prezentowane w odrębnych pozycjach na fakturach dokumentujących sprzedaż Systemu generowaną przez Spółkę.

Stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wskazać należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 6 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 531/24.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.