Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 20 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

A.Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Dzielona”), NIP: (…)

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmująca”), NIP: (…)

Opis zdarzenia przyszłego

A.Spółka Dzielona

Zainteresowany będący stroną postępowania (zwany dalej również: „Spółką Dzieloną”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która posiada i będzie nadal posiadać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka Dzielona podlega i będzie nadal podlegać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka Dzielona nie ma zagranicznych zakładów, ani nie będzie ich posiadać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego. Spółka Dzielona nie jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek ani nie będzie nim opodatkowana w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku. Rok obrachunkowy i podatkowy Spółki Dzielonej jest zgodny z rokiem kalendarzowym. Spółka Dzielona jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie nim nadal w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku.

Spółka Dzielona została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (…) r. Spółka Dzielona powstała z przekształcenia spółki jawnej, która powstała z przekształcenia spółki cywilnej założonej (…) r. W całym okresie funkcjonowania Spółki Dzielonej (jako spółki cywilnej, spółki jawnej i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) jej wspólnikami były i są te same dwie osoby fizyczne. Wspólnicy wnieśli do spółki cywilnej wkłady pieniężne w równej wysokości. Każdy ze wspólników posiadał, posiada i będzie posiadał w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego udziały reprezentujące połowę kapitału zakładowego (odpowiednio równe udziały kapitałowe w dawnej spółce jawnej i równe udziały w majątku dawnej spółki cywilnej) oraz połowę głosów w Spółce Dzielonej. Udziały wspólników w Spółce Dzielonej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały Spółki Dzielonej zostały objęte przez wspólników Spółki Dzielonej w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz wcześniejszego przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną. Wspólnicy Spółki Dzielonej są zarazem jedynymi członkami zarządu Spółki Dzielonej.

Spółka Dzielona prowadzi działalność gospodarczą. W ramach działalności gospodarczej Spółka Dzielona prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm., dalej: „ KC”). Zasadniczym przedmiotem działalności przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej jest sprzedaż hurtowa i detaliczna (…). Ponadto Spółka Dzielona prowadzi sprzedaż (….).

B.Spółka Przejmująca

Zainteresowany niebędący stroną postępowania (zwany dalej również: „Spółką Przejmującą”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która posiada i będzie nadal posiadać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka Przejmująca podlega i będzie nadal podlegać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka Przejmująca nie ma zagranicznych zakładów, ani nie będzie ich posiadać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego. Spółka Przejmująca nie jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek ani nie będzie nim opodatkowana w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku. Rok obrachunkowy i podatkowy Spółki Przejmującej jest zgodny z rokiem kalendarzowym. Spółka Przejmująca jest czynnym zrejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie nim nadal w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku.

Spółka Przejmująca została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (…) r. Wspólnikami Spółki Przejmującej są dwie osoby fizyczne. Wspólnicy wnieśli do Spółki Przejmującej wkłady pieniężne w równej wysokości. Każdy ze wspólników posiadał, posiada i będzie posiadał w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego udziały reprezentujące połowę kapitału zakładowego oraz połowę głosów w Spółce Przejmującej. Wspólnicy Spółki Przejmującej są zarazem jedynymi członkami zarządu Spółki Przejmującej.

Spółka Przejmująca została zawiązana wyłącznie na użytek opisanego podziału Spółki Dzielonej jako spółka przejmująca w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych. Konstrukcja taka została przyjęta ponieważ podział przez wydzielenie można przeprowadzić znacznie sprawniej gdy spółką przejmującą jest spółka istniejąca, a nie spółka nowo zawiązana. Dlatego Spółka Przejmująca nie podjęła jeszcze działalności gospodarczej i nie zatrudnia pracowników oraz nie będzie jej podejmować ani zatrudniać pracowników aż do zaistnienia zdarzenia przyszłego.

C.Wspólnicy

Jedynymi wspólnikami w Spółce Dzielonej i w Spółce Przejmującej są i będą w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego te same osoby fizyczne, które nie są ze sobą spokrewnione. Każda z nich ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) i będzie podlegała temu obowiązkowi w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego.

D.Wyodrębnienie departamentów w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej.

Przedsiębiorstwo Spółki Dzielonej jest zorganizowane w oparciu o umowę spółki, regulamin organizacyjny i regulamin zarządu w następujący sposób. Organem zarządzającym w Spółce Dzielonej i odpowiedzialnym za prowadzenie spraw Spółki Dzielonej i jej reprezentowanie jest zarząd, który liczy dwóch członków. Zgodnie z regulaminem organizacyjnym bezpośrednio w strukturze Spółki Dzielonej wyodrębnione są następujące jednostki organizacyjne: (1) Pion Finansowy, (2) Departament Handlu Detalicznego, (3) Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu. Kryterium jakościowym utworzenia departamentów jest wydzielenie w ramach działalności Spółki Dzielonej określonego zakresu zadań charakteryzujących się kompleksowością ujęcia oraz zamkniętym cyklem realizacji prac. Kryterium jakościowym utworzenia Pionu jest wydzielenie zadań jednorodnych lub o zbliżonym charakterze.

Zgodnie z regulaminem organizacyjnym i regulaminem zarządu kierowanie jednostkami organizacyjnymi wyodrębnionymi bezpośrednio w strukturze Spółki Dzielonej należy do zadań poszczególnych Członków Zarządu, tj. jeden z Członków Zarządu pełni funkcję Dyrektora Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu, a drugi z Członków Zarządu pełni funkcję Dyrektora Departamentu Handlu Detalicznego oraz kieruje Pionem Finansowym. W obu departamentach Spółki Dzielonej ze względu na wydzielenie określonych stałych zadań wyodrębnia się działy, których pracami kierują Kierownicy lub Dyrektorzy działów. W jednym z działów w Departamencie Handlu Detalicznego wyodrębnione są oddziały, kierowane przez Kierowników Oddziałów podlegających dyrektorowi tego działu. Pracownicy Spółki Dzielonej przypisani są do poszczególnych pionów, działów lub oddziałów, ewentualnie samodzielnych stanowisk i podlegają kierownikom lub dyrektorom jednostek organizacyjnych, do których są przypisani.

Do zadań Pionu Finansowego należy prowadzenie ksiąg rachunkowych Spółki Dzielonej, sprawozdawczości, inwentaryzacji i wyceny majątku, rozrachunków, przelewów i płatności, obsługi kadr i płac, delegacji, rozliczeń podatkowych i z tytułu ubezpieczeń społecznych oraz kontrola wewnętrzna w Spółce Dzielonej. Członkowi Zarządu kierującemu Pionem Finansowym podlega bezpośrednio Główna Księgowa, która kieruje pracą pozostałych pracowników tego pionu.

W ramach Departamentu Handlu Detalicznego Spółka Dzielona prowadzi działalność gospodarczą związaną ze sprzedażą detaliczną (…). Działalność ta wykonywana jest stacjonarnie w oparciu o (…) sklep firmowy i (…) magazyn detaliczny zlokalizowane w siedzibie Spółki Dzielonej w (…), przy ul. (…) oraz sklepy zamiejscowe, a także jako sprzedaż internetowa poprzez (…) detaliczny sklep internetowy. Ze względu na wydzielenie sprzedaży na określonym terytorium, na potrzeby sklepów zamiejscowych w Departamencie Handlu Detalicznego wyodrębnione są oddziały Spółki Dzielonej kierowane przez Kierowników Oddziałów. Oddziały te są zgłoszone do rejestru przedsiębiorców KRS i rejestru REGON. Spółka Dzielona posiada oddziały stanowiące detaliczne sklepy zamiejscowe w: (…).

W ramach Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu Spółka Dzielona prowadzi pozostałą działalność gospodarczą Spółki Dzielonej, tj. działalność związaną ze sprzedażą hurtową i detaliczną (…). Ponadto w ramach Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu Spółka Dzielona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży (…) oraz świadczy usługi w zakresie (…), a także produkuje (…). W niewielkim zakresie w ramach Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu Spółka Dzielona świadczy też usługi (…), do czego posiada stosowne licencje i zezwolenia. Działalność Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu zlokalizowana jest w całości w siedzibie Spółki Dzielonej w (…), przy ul. (…) i jest prowadzona jako działalność stacjonarna oraz jako sprzedaż internetowa w ramach platformy (…) (odrębnej od (…) detalicznego sklepu internetowego).

Każdy z departamentów Spółki Dzielonej jest w stanie samodzielnie planować, inicjować, kontrolować i realizować działania gospodarcze, w tym w szczególności zawierać i realizować umowy z klientami i kontrahentami przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych i wartości niematerialnych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i kadry zarządzającej. Do każdego z departamentów Spółki Dzielonej przypisani są pracownicy i alokowane są składniki majątkowe niezbędne do prawidłowego wykonywania powierzonych tym jednostkom zadań, w tym zobowiązania.

Działalność gospodarczą Departamentu Handlu Detalicznego Spółka Dzielona prowadzi w oparciu o zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej tego departamentu, obejmujący w szczególności:

1)własność nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli związanych z działalnością tego departamentu, stanowiących środki trwałe Spółki Dzielonej, w tym własność nieruchomości na której położony jest (…) sklep firmowy i (…) magazyn detaliczny w (…), przy ul. (…) (innej niż sąsiadująca z nią nieruchomość pod tym samym adresem, na której zlokalizowana jest działalność Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu), a także własność innych nieruchomości w tym nieruchomości, w których prowadzona jest działalność oddziałów Spółki Dzielonej stanowiących detaliczne sklepy zamiejscowe,

2)własność ruchomości, w tym urządzeń, stanowiących środki trwałe Spółki Dzielonej oraz pozostałe wyposażenie związane z działalnością tego departamentu,

3)własność ruchomości stanowiących towary zgromadzone w magazynach Spółki Dzielonej związanych z działalnością tego departamentu,

4)prawa wynikające z umów najmu nieruchomości, w których Spółka Dzielona prowadzi oddziały stanowiące detaliczne sklepy zamiejscowe (inne niż oddziały zamiejscowe prowadzone w nieruchomościach własnych),

5)wierzytelności pieniężne stanowiące należności księgowe związane z działalnością tego departamentu,

6)inne wierzytelności związane z działalnością tego departamentu, niestanowiące należności księgowych, w szczególności wierzytelności wynikające z zawartych w ramach tego departamentu umów cywilnoprawnych i umów o pracę,

7)środki pieniężne w kasie i na rachunkach związanych z działalnością tego departamentu,

8)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, a także wszelkie licencje, prawa do baz danych, prawa do know-how oraz inne prawa własności intelektualnej, w tym zarejestrowane znaki towarowe związane z działalnością tego departamentu,

9)tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością tego departamentu,

10)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach tego departamentu.

Z prowadzeniem działalności gospodarczej Departamentu Handlu Detalicznego związane są zobowiązania obejmujące:

1)zobowiązania pieniężne stanowiące zobowiązania księgowe związane z działalnością tego departamentu,

2)zobowiązania związane z działalnością tego departamentu, niestanowiące zobowiązań księgowych, obejmujące zobowiązania wynikające z zawartych w ramach tego departamentu umów cywilnoprawnych i umów o pracę,

3)zobowiązania z odrębnych umów kredytowych zawartych w ramach działalności tego departamentu,

4)zobowiązania z tytułu hipoteki ustanowionej na nieruchomości związanej z działalnością tego departamentu, która zabezpiecza kredyt związany z działalnością tego departamentu wskazany w pkt 3 powyżej,

5)zobowiązania z tytułu weksli, które zabezpieczają kredyty związane z działalnością tego departamentu wskazane w pkt 3 powyżej,

6)zobowiązania z tytułu zastawów rejestrowych na stanach magazynów związanych z działalnością tego departamentu oraz z umów cesji praw z polis ubezpieczeniowych do tych magazynów, które zabezpieczają kredyty związane z działalnością tego departamentu wskazane w pkt 3 powyżej.

Działalność gospodarczą Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu Spółka Dzielona prowadzi w oparciu o zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej tego departamentu, obejmujący w szczególności:

1)własność nieruchomości gruntowej oraz posadowionych na niej budynków i budowli w (…), przy ul. (…), stanowiących środki trwałe Spółki Dzielonej, na której prowadzona jest z działalność tego departamentu (innej niż sąsiadująca z nią nieruchomość pod tym samym adresem, na której zlokalizowana jest działalność Departamentu Handlu Detalicznego),

2)własność ruchomości, w tym urządzeń, stanowiących środki trwałe Spółki Dzielonej oraz pozostałe wyposażenie związane z działalnością tego departamentu,

3)własność ruchomości stanowiących towary, materiały i wyroby zgromadzone w magazynach Spółki Dzielonej związanych z działalnością tego departamentu,

4)wierzytelności pieniężne stanowiące należności księgowe związane z działalnością tego departamentu,

5)inne wierzytelności związane z działalnością tego departamentu, niestanowiące należności księgowych, w szczególności wierzytelności wynikające z zawartych w ramach tego departamentu umów cywilnoprawnych i umów o pracę,

6)środki pieniężne w kasie i na rachunkach związanych z działalnością tego departamentu,

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, a także wszelkie licencje, prawa do baz danych, prawa do know-how oraz inne prawa własności intelektualnej, w tym zarejestrowane znaki towarowe związane z działalnością tego departamentu,

8)prawa z decyzji administracyjnych – zezwolenia na wykonywanie zawodu (…) oraz licencji dotyczącej (…),

9)tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością tego departamentu,

10)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach tego departamentu.

Z prowadzeniem działalności gospodarczej Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu związane są zobowiązania obejmujące:

1)zobowiązania pieniężne stanowiące zobowiązania księgowe związane z działalnością tego departamentu,

3)zobowiązania z odrębnej umowy kredytowej zawartej w ramach działalności tego departamentu,

5)zobowiązania z tytułu weksla, który zabezpiecza kredyt związany z działalnością tego departamentu wskazany w pkt 3 powyżej,

6)zobowiązania z tytułu zastawu rejestrowego na stanach magazynów związanych z działalnością tego departamentu oraz z umów cesji praw z polis ubezpieczeniowych do tych magazynów, które zabezpieczają kredyt związany z działalnością tego departamentu wskazany w pkt 3 powyżej.

Wszystkie składniki majątkowe przypisane do każdego z departamentów są wykorzystywane przez Spółkę Dzieloną dla celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (z zastrzeżeniem samochodów osobowych w użytku mieszanym, które przypisane są wyłącznie do Departamentu Handlu Detalicznego).

Zgodnie z regulaminem organizacyjnym w Spółce Dzielonej prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych, zapewniająca przyporządkowanie odrębnie do Departamentu Handlu Detalicznego i odrębnie do Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu: (1) przychodów i kosztów, (2) aktywów i pasywów, (3) sprzedaży i zakupów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, (4) zawartych umów. Przychody i koszty oraz aktywa i pasywa związane bezpośrednio z działalnością danego departamentu są przypisywane odpowiednio do tego departamentu. Koszty i zobowiązania niezwiązane bezpośrednio z działalnością danego departamentu, w szczególności koszty i zobowiązania związane z działalnością zarządu Spółki Dzielonej oraz Pionu Finansowego, przypisywane są do departamentów w odpowiednich ułamkach, według klucza stosunku przychodów poszczególnych departamentów. Zarząd Spółki Dzielonej wraz z rocznym sprawozdaniem finansowym przedstawi wspólnikom oraz audytorowi osobne bilanse i rachunki wyników prezentujące działalność poszczególnych departamentów w roku obrachunkowym 2024.

Osobne przyporządkowanie zawartych umów cywilnoprawnych do Departamentu Handlu Detalicznego i do Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu ma charakter ścisły i rozłączny. Spółka Dzielona ma zawarte w ramach działalności każdego z departamentów osobne umowy z dostawcami mediów, towarów i usług, osobne umowy bankowe i kredytowe (przy czym zgodnie z powyższym opisem każdy z kredytów jest osobno zabezpieczony wyłącznie na majątku tego departamentu, którego działalność dany kredyt finansuje), osobne umowy ubezpieczeniowe, osobne umowy najmu. Jedna z umów o dostawy energii elektrycznej jest wspólna dla obu departamentów, przy czym Spółka Dzielona rozlicza ją osobno dla poszczególnych departamentów na podstawie naliczeń dla przypisanych do tych departamentów punktów poboru energii. Umową niealokowaną do poszczególnych departamentów jest umowa o prowadzenie pracowniczego programu kapitałowego.

Przy czym wszyscy pracownicy (i zawarte z nimi umowy o pracę) są alokowani w całości albo do Departamentu Handlu Detalicznego, albo do Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu albo do Pionu Finansowego. Każdy z departamentów stanowi część zakładu pracy, w rozumieniu art. 23¹ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) funkcjonującego w Spółce Dzielonej.

Departament Handlu Detalicznego mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania, które wykonuje obecnie w Spółce Dzielonej. Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania, które wykonuje obecnie w Spółce Dzielonej.

E.Planowany podział Spółki Dzielonej

W 2025 r., po sporządzeniu sprawozdania finansowego Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej za rok obrachunkowy 2024, planowany jest podział Spółki Dzielonej poprzez przeniesienie opisanej poniżej części majątku Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą za udziały Spółki Przejmującej, które obejmą wspólnicy Spółki Dzielonej, tj. podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18) (dalej jako: „KSH”).

W ramach planowanego podziału Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca uzgodnią plan podziału, o którym mowa w art. 553 - 534 KSH, dokonają jego zgłoszenia do sądu rejestrowego stosownie art. 553 §1 KSH oraz udostępnią go do publicznej wiadomości na swych stronach internetowych zgodnie z art. 553 § 3 KSH. Ponadto zarządy Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej sporządzą zgodnie z art. 536 § 1 pisemne sprawozdanie uzasadniające podział Spółki Dzielonej. Natomiast badanie planu podziału przez biegłego i jego opinia nie będą wymagane w związku z art. 538¹ § 1 pkt 3 KSH.

Ostatecznie podział zostanie dokonany poprzez uchwały o podziale podjęte przez zgromadzenia wspólników Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej zgodnie z art. 541 § 1 i § 6 - 7 KSH. Plan podziału i uchwały o podziale będą przewidywały, że podział przez wydzielenie odbędzie się poprzez obniżenie kapitału zakładowego (i zmianę umowy spółki) Spółki Dzielonej oraz podwyższenie kapitału zakładowego (i zmianę umowy spółki) Spółki Przejmującej. Udziały w Spółce Przejmującej zostaną przyznane wspólnikom Spółki Dzielonej proporcjonalnie do udziałów posiadanych przez nich w Spółce Dzielonej. Podział zostanie zgłoszony do rejestru przedsiębiorców przez zarządy Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej w trybie art. 542 KSH i zostanie wpisany do rejestru przedsiębiorców zgodnie z tym przepisem.

Zgodnie z planem podziału podział Spółki Dzielonej będzie dokonany poprzez przeniesienie na Spółkę Przejmującą całego wyżej opisanego Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu wraz z wszystkimi przypisanymi obecnie do niego składnikami majątkowymi niezbędnymi do prawidłowego wykonywania powierzonych temu departamentowi zadań, w tym wskazanymi powyżej: nieruchomością i innymi środkami trwałymi, wyposażeniem, towarami, materiałami i wyrobami, wierzytelnościami, środkami pieniężnymi, prawami z decyzji administracyjnych, majątkowymi prawami autorskimi i majątkowymi prawami pokrewnymi, a także wszelkimi licencjami, prawami do baz danych, prawami do know-how oraz innymi prawami własności intelektualnej, w tym prawami do zarejestrowanych znaków towarowych, tajemnicami przedsiębiorstwa, księgami i dokumentami, umowami cywilnoprawnymi, pracownikami i umowami o pracę oraz zobowiązaniami związanymi z działalnością tego departamentu.

W związku z podziałem Spółki Dzielonej wszystkie wskazane składniki majątku przypisane obecnie do Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu (aktywa i pasywa) zostaną, stosownie do art. 534 § 1 pkt 7 KSH, szczegółowo opisane w planie podziału i przejdą na Spółkę Przejmującą z mocy art. 531 §1 KSH, który przewiduje, że spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą nastąpi więc sukcesja uniwersalna praw i obowiązków, która będzie dotyczyła wszystkich składników majątkowych w tym zobowiązań przypisanych obecnie do Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu. Ponadto w wyniku podziału Spółka Przejmującą przejmie wchodzącą w skład Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu część zakładu pracy Spółki Dzielonej obejmującą wszystkich pracowników przypisanych do tego departamentu, stosownie do art. 23¹ § 1 Kodeksu pracy, zgodnie z którym w razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy.

Zmieniona w związku z podziałem umowa spółki – Spółki Przejmującej będzie przewidywała, że udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostaną objęte przez wspólników Spółki Dzielonej w zamian za określoną w planie podziału (i opisana powyżej) część majątku Spółki Dzielonej przypadającą Spółce Przejmującej o łącznej wartości określonej w planie podziału. Przy czym zgodnie z planem podziału wartość ta zostanie ustalona metodą aktywów netto (wartość księgowa) i będzie niższa od wartości rynkowej wskazanej części majątku Spółki Dzielonej przypadającej Spółce Przejmującej.

W związku z podziałem nie dojdzie do przyznania wspólnikom Spółki Dzielonej, obok udziałów Spółki Przejmującej, dopłat w gotówce, o których mowa w art. 529 § 3 KSH. Ponadto wydanie udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej nie będzie uzależnione od wniesienia przez wspólników Spółki Dzielonej dopłat w gotówce, o których mowa w art. 529 § 4 Kodeksu spółek handlowych.

Podział Spółki Dzielonej zostanie rozliczony i ujęty w księgach rachunkowych Spółki Przejmującej zgodnie z metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44a ust. 2 i art. 44c w zw. z art. 44d ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. z 2023 r. poz. 120 ze zm.), tj. poprzez zsumowanie poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów spółek uczestniczących w podziale, bez ustalania wartości godziwej przejmowanych aktywów netto. Wszystkie składniki majątku (aktywa i pasywa) przeniesione do Spółki Przejmującej w wyniku opisanego podziału Spółki Dzielonej Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej, w tym z uwzględnieniem przepisów art. 16g ust. 9 i art. 16h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wszystkie składniki majątku (aktywa i pasywa) przeniesione do Spółki Przejmującej w wyniku opisanego podziału Spółki Dzielonej Spółka Przejmująca przypisze do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych wspólnikom Spółki Dzielonej (ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału przez wydzielenie) będzie wyższa niż wydatki na objęcie wspólników ich udziałów w Spółce Dzielonej obliczone zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ustalone w proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej ze Spółki Dzielonej części przedsiębiorstwa do wartości całego majątku Spółki Dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Wartość kosztów objęcia udziałów przydzielonych wspólnikom Spółki Dzielonej przez Spółkę Przejmującą w związku z podziałem Spółki Dzielonej, które pozostaną u tych wspólników w rachunku podatkowym do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, które zostaną unicestwione w związku z podziałem Spółki Dzielonej, jaka byłaby przez przyjęta tych wspólników do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów w Spółce Dzielonej, gdyby nie doszło do podziału Spółki Dzielonej.

Przyjęta przez wspólników Spółki Dzielonej dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą będzie równa wartości udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału, wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników).

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki Dzielonej. Spółka Przejmująca będzie kontynuować działalność Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu w takim zakresie w jakim jest ona dotychczas prowadzona w Spółce Dzielonej. Po podziale Spółka Przejmująca nie będzie prowadzić działalności prowadzonej dotychczas w ramach Departamentu Handlu Detalicznego Spółki Dzielonej.

Faktyczna możliwość kontynuowania przez Spółkę Przejmującą działalności Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu w takim samym zakresie w jakim działalność ta jest obecnie prowadzona przez Spółkę Dzieloną możliwa jest wyłącznie w oparciu o składniki Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu przeniesione do Spółki Przejmującej w wyniku opisanego podziału Spółki Dzielonej. Jedyne składniki majątku, które nie będą przeniesione do Spółki Przejmującej w wyniku podziału, a które będą zaangażowane przez Spółkę Przejmującą do jej działalności gospodarczej to prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie dotychczasowych rachunków bankowych (w tym rachunku VAT) oraz z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych zawartych samodzielnie przez Spółkę Przejmującą. Po podziale, w związku z przejęciem części zakładu pracy Spółki Dzielonej, Spółka Przejmująca będzie tez musiała zawrzeć odrębną umowę o prowadzenie pracowniczego programu kapitałowego, gdyż stroną dotychczasowej umowy będzie nadal Spółka Dzielona.

W Spółce Przejmującej po podziale członkami zarządu będą (1) aktualny członek zarządu Spółki Dzielonej pełniący funkcję dyrektora Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu oraz (2) jego córka. Natomiast aktualny członek zarządu Spółki Dzielonej pełniący funkcję dyrektora Departamentu Handlu Detalicznego po podziale nie będzie sprawował już funkcji członka zarządu Spółki Przejmującej.

Po podziale w Spółce Dzielonej zlikwidowany zostanie Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu. Pozostała część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, tj. Departament Handlu Detalicznego oraz Pion Finansowy, pozostaną w niezmienionym kształcie Spółce Dzielonej. Spółka ta będzie kontynuować działalność Departamentu Handlu Detalicznego w takim zakresie w jakim jest ona prowadzona dotychczas w oparciu o opisane składniki majątkowe przypisane obecnie do Departamentu Handlu Detalicznego oraz Pionu Finansowego. Połączenie Pionu Finansowego z Departamentem Handlu Detalicznego uzasadnione jest tym, że departament ten generuje na bieżąco większą liczbę zadań księgowych dla Pionu Finansowego niż Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu. Po podziale Spółka Dzielona nie będzie prowadzić działalności prowadzonej dotychczas w ramach Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu Spółki Dzielonej.

W Spółce Dzielonej po podziale członkami zarządu będą (1) aktualny członek zarządu Spółki Dzielonej pełniący funkcję dyrektora Departamentu Handlu Detalicznego oraz (2) jego syn. Natomiast aktualny członek zarządu Spółki Dzielonej pełniący funkcję dyrektora Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu po podziale nie będzie sprawował już funkcji członka zarządu Spółki Dzielonej.

F.Podstawy ekonomiczne podziału

Działalność Departamentu Handlu Detalicznego oraz Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu mają charakter rozłączny, a regulaminy wewnętrzne Spółki Dzielonej zapewniają wyodrębnienie tych działalności. W związku z opisanymi wyżej zasadami tego wyodrębnienia wspólnicy ponoszą w Spółce Dzielonej koszty i ciężary organizacyjne analogiczne do kosztów i ciężarów związanych z funkcjonowaniem dwóch niezależnych przedsiębiorstw. Jednakże równocześnie nie mogą korzystać z możliwości strategicznych oraz oszczędności jakie dawałoby funkcjonowanie dwóch odrębnych spółek. Podział Spółki Dzielonej umożliwi realizację tych możliwości i oszczędności.

Po pierwsze, aktualnie pomimo rozłącznego charakteru działalności wykonywanych przez Departament Handlu Detalicznego oraz Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu, ryzyka gospodarcze związane z funkcjonowaniem jednego departamentu obciążają również majątek przypisany do drugiego departamentu w Spółce Dzielonej, który nie jest zaangażowany w działalność tego pierwszego departamentu. W ten sposób dochodzi do nieuzasadnionej nadmiernej ekspozycji majątku poszczególnych departamentów na ryzyko gospodarcze.

Po podziale Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca będą natomiast ponosić ryzyko gospodarcze ograniczone wyłącznie do odrębnych majątków stanowiących w poszczególnych spółkach majątek bezpośrednio zaangażowany w ich działalność. Tym samym zostanie wprowadzona równowaga ekonomiczna między ciężarami i korzyściami związanymi z dwoma rozłącznymi przedmiotami działalnościami i przypisanymi do nich składnikami majątku.

Po drugie, obecnie zarówno w Spółce Dzielonej jak i w Spółce Przejmującej jest dwóch wspólników (te same osoby w obu spółkach) będących jednocześnie jedynymi członkami zarządu tych spółek. Przy czym w Spółce Dzielonej jeden z członków zarządu jest dyrektorem Departamentu Handlu Detalicznego, a drugi jest dyrektorem Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu. Jednakże w myśl przepisów art. 201 § 1 i art. 299 § 1 KSH zarząd spółki działa kolegialnie, jak również ponosi solidarną odpowiedzialność za zobowiązania spółki. Oznacza to, że w praktyce, pomimo wewnętrznego wyodrębnienia dwóch działalności w Spółce Dzielonej oraz wyodrębnienia kompetencji i zadań członków zarządu w tym zakresie, każdy z członków zarządu Spółki Dzielonej i tak odpowiada za całość spraw i zobowiązań Spółki Dzielonej, a nie tylko za te związane bezpośrednio z przypisanym mu departamentem. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego po podziale Spółki Dzielonej aktualny dyrektor Departamentu Handlu Detalicznego będzie nadal członkiem zarządu Spółki Dzielonej lecz nie będzie już członkiem zarządu Spółki Przejmującej. Natomiast aktualny dyrektor Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu będzie nadal członkiem zarządu Spółki Przejmującej lecz nie będzie już członkiem zarządu Spółki Dzielonej. W ten sposób zrealizowany zostanie cel podziału polegający na ścisłym rozdzieleniu zarządzania i odpowiedzialności w zakresie dwóch aktualnych działalności Spółki Dzielonej.

Po trzecie, jak wskazano wyżej, obecnie w Spółce Dzielonej i w Spółce Przejmującej występują te same osoby wspólnicy – członkowie zarządu. W wyniku opisanego podziału Spółki Dzielonej pozostaną oni wspólnikami obu spółek w dotychczasowych proporcjach udziałów. Jednakże podział umożliwi na przyszłość odrębny rozwój Departamentu Handlu Detalicznego oraz Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu w ramach Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej. W tym miejscu należy przypomnieć, że wskazani wspólnicy – członkowie zarządu nie są spokrewnieni.

W szczególności, w wyniku podziału uruchomiona zostanie wieloetapowa strategia sukcesji pokoleniowej, zgodnie z którą w pierwszej kolejności bezpośrednio po podziale do zarządu Spółki Dzielonej zaangażowany zostanie syn (sukcesor) członka zarządu będącego aktualnie dyrektorem Departamentu Handlu Detalicznego, a do zarządu Spółki Przejmującej zaangażowana zostanie córka (sukcesorka) członka zarządu będącego aktualnie dyrektorem Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu.

Istnienie dwóch spółek pozwoli także wspólnikom na dalsze realizowanie w sposób niezależny kolejnych etapów sukcesji pokoleniowej. Ponadto podział umożliwi w przyszłości niezależne zmiany kapitałowe w obu spółkach, w szczególności podwyższenie kapitału jednej ze spółek bez konieczności podwyższania kapitału drugiej spółki, a także niezależne zmiany struktury udziałowej każdej z dwóch spółek dokonywane poprzez darowiznę udziałów na rzecz sukcesorów, którzy sprawdzą się w roli przyszłych członków zarządu, lub sprzedaż udziałów inwestorom zewnętrznym. Ma to szczególnie istotne znaczenie dla kontynuowania przez wspólników niezależnych i wieloetapowych strategii sukcesji pokoleniowej.

Po czwarte, zgodnie z prognozami finansowymi po podziale Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do badania sprawozdania finansowego. Natomiast w przypadku Spółki Dzielonej, która prawdopodobnie nadal będzie przekraczać próg uzasadniający badane sprawozdania finansowego, koszty tego badania będą niższe niż gdyby nie dokonano podziału spółki z uwagi na mniejszą ilość dokumentacji.

Osiągnięcie opisanych celów strategicznych w obecnej strukturze nie byłoby możliwe pomimo wewnętrznego wyodrębnienia tych dwóch działalności w Spółce Dzielonej.

Wskazane we wniosku działania związane z podziałem przez wydzielenie zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tych działań nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

1.Czy opisane powyżej dwa zespoły składników majątkowych, tj. (1) Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu wraz z wszystkimi przypisanymi do niego składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami oraz (2) Departament Handlu Detalicznego i Pion Finansowy wraz z wszystkimi przypisanymi do nich składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami - stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

2.Czy po stronie Spółki Dzielonej wystąpi przychód podatkowy w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę Przejmującą oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

3.Czy po stronie Spółki Przejmującej wystąpi przychód podatkowy w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej oraz wydaniem udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1 (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem zainteresowanych, zgodnie z przepisem art. 4a pkt 4 ustawy o CIT ilekroć w ustawach tych jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast w myśl przepisu oraz art. 4a pkt 3 ustawy o CIT ilekroć w ustawach tych jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów KC.

Treść powyższych przepisów jest identyczna z treścią odpowiednio art. 5a pkt 4 ustawy o PIT i art. 5a pkt 3 ustawy o PIT. W związku z powyższym na gruncie ustawy o CIT należy przyjąć argumentację identyczną jak przedstawiona w pkt 1 uzasadnienia niniejszego wniosku:

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz ilekroć w ustawach tych jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast w myśl przepisu art. 5a pkt 3 ustawy o PIT ilekroć w ustawach tych jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów KC.

Definicja przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 55¹ KC. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o PIT muszą zatem zostać spełnione następujące warunki:

1)przedmiotem transakcji musi być zespół składników materialnych i niematerialnych, (tj. składników, do których odwołuje się art. 55¹ KC), przy czym

2)wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych musi także obejmować zobowiązania,

3)wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych musi być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (tj. w przedsiębiorstwie w rozumieniu art. 55¹ KC):

a)organizacyjnie,

b)finansowo,

c)funkcjonalnie, tj. musi być przeznaczony do realizacji określonych odrębnych zadań gospodarczych,

4)wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo (tj. przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ KC) samodzielnie realizujące te zadania.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy zauważyć w przypadku opisanych dwóch zespołów składników majątkowych, tj. (1) Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu wraz z wszystkimi przypisanymi do niego składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami oraz (2) Departament Handlu Detalicznego i Pion Finansowy wraz z wszystkimi przypisanymi do nich składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami - warunki te będą spełnione.

Opisane przez Spółkę Dzieloną składniki majątkowe przypisane do każdego z departamentów Spółki Dzielonej stanowią zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmują główne konstrukcyjne składniki przedsiębiorstwa opisane w art. 55¹ KC, takie jak własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, wierzytelności i środki pieniężne, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego składniki majątkowe przypisane do każdego z departamentów Spółki Dzielonej obejmują także zobowiązania związane z działalnością tego departamentu.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego zespół składników majątkowych przypisanych do każdego z departamentów a także Pion Finansowy Spółki Dzielonej jest odpowiednio wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej.

Wyodrębnienie organizacyjne departamentów oraz Pionu Finansowego jest zapewnione na poziomie regulaminu organizacyjnego i regulaminu zarządu przedsiębiorstwa, który przewiduje jego podział na dwa osobne departamenty - Departament Handlu Detalicznego oraz Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu a także Pion Finansowy. Departamenty i Pion Finansowy podlegają odrębnemu kierownictwu na poziomie członków zarządu (dyrektorów departamentów). Departamenty te dzielą się na mniejsze jednostki w tym działy i oddziały. Pracownicy Spółki Dzielonej przypisani są do w sposób rozłączny do poszczególnych jednostek w Spółce Dzielonej, tj. albo do Departamentu Handlu Detalicznego, albo do Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu albo do Pionu Finansowego.

Dodatkowo wyodrębnienie organizacyjne Departamentu Handlu Detalicznego oraz Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu jest powiązane z ich wyodrębnieniem fizycznym. Każdy z departamentów zajmuje na potrzeby swej działalności osobne nieruchomości. W przypadku siedziby Spółki Dzielonej w (…) są to dwie osobne sąsiadujące ze sobą nieruchomości - jedna zajmowana wyłącznie przez Departament Handlu Detalicznego, a druga zajmowana wyłącznie przez Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu. Ponadto działalność Departamentu Handlu Detalicznego poza siedzibą Spółki Dzielonej prowadzona jest w ramach oddziałów (jednostek zamiejscowych), które są zgłoszone do rejestru przedsiębiorców KRS i rejestru REGON. Niezależnie od fizycznego wyodrębnienia działalności stacjonarnej, także sprzedaż internetowa prowadzona w dwóch departamentach jest wyodrębniona. Departament Handlu Detalicznego prowadzi sprzedaż poprzez (…) detaliczny sklep internetowy, a Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu niezależnie poprzez platformę (…).

Spółka Dzielona zapewnia też kompleksowe wyodrębnienie finansowe Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Spółka Dzielona prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych, zapewniającą przyporządkowanie odrębnie do Departamentu Handlu Detalicznego i do Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu: (1) przychodów i kosztów, (2) aktywów i pasywów, (3) sprzedaży i zakupów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, (4) zawartych umów. Przychody i koszty oraz aktywa i pasywa związane bezpośrednio z działalnością danego departamentu są przypisywane odpowiednio do tego departamentu. Koszty i zobowiązania niezwiązane bezpośrednio z działalnością danego departamentu, w szczególności koszty i zobowiązania związane z działalnością zarządu Spółki Dzielonej oraz Pionu Finansowego, przypisywane są do departamentów w odpowiednich ułamkach, według klucza stosunku przychodów poszczególnych departamentów. Zarząd Spółki Dzielonej wraz ze sprawozdaniem rocznym Spółki Dzielonej przedstawia wspólnikom oraz audytorowi osobne bilanse i rachunki wyników prezentujące działalność poszczególnych departamentów.

Ponadto zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Spółka Dzielona zapewnia ścisłe i rozłączne przyporządkowanie zawartych umów cywilnoprawnych do Departamentu Handlu Detalicznego i do Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu. Spółka Dzielona ma zawarte w ramach działalności każdego z departamentów osobne umowy z dostawcami mediów, towarów i usług, osobne umowy bankowe i kredytowe (przy czym zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego każdy z kredytów jest osobno zabezpieczony wyłącznie na majątku tego departamentu, którego działalność dany kredyt finansuje), osobne umowy ubezpieczeniowe, osobne umowy najmu. Rozliczenia finansowe poszczególnych departamentów odbywają się przez odrębne rachunki bankowe.

Departamenty są też w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej wyodrębnione funkcjonalnie ponieważ jest przeznaczony do realizacji określonych odrębnych zadań gospodarczych. Stosownie do opisu zdarzenia przyszłego przedmiotem działalności Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu są bowiem: (…) Natomiast przedmiotem działalności Departamentu Handlu Detalicznego są sprzedaż detaliczna (…) prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, a w niewielkim zakresie także usługi (…). Zakresy działalności obu departamentów nie pokrywają się w żaden sposób.

W związku z powyższym nie może być wątpliwości, że departamenty w Spółce Dzielonej są w pełni wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika ponadto, że każdy z departamentów Spółki Dzielonej mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, tj. przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ KC, samodzielnie realizujące przypisane mu zadania. Jak wskazano powyżej, zespół składników niematerialnych i materialnych przypisanych do każdego z departamentów obejmuje główne konstrukcyjne składniki przedsiębiorstwa opisane w art. 55¹ KC, a także zobowiązania.

Należy przy tym zauważyć, że kryteria wyodrębnienia Departamentu Handlu Detalicznego oraz Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa będą już spełnione w Spółce Dzielonej, niezależnie od planowanego podziału Spółki.

Natomiast Pion Finansowy, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego obejmuje wyłącznie przypisanych do niego pracowników, a do jego zadań należy prowadzenie spraw finansowo-księgowych i kadrowych na rzecz przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej. Pion Finansowy sam nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednakże z uwagi na swój służebny charakter w stosunku do Spółki Dzielonej w połączeniu z Departamentem Handlu Detalicznego pion ten będzie razem stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy dodać, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego o powiązaniu Pionu Finansowego z Departamentem Handlu Detalicznego i ich pozostawieniem po podziale w Spółce Dzielonej podyktowane jest wyłącznie tym, że departament ten generuje na bieżąco większą liczbę zadań księgowych dla Pionu Finansowego niż Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu.

W świetle powyższego należy uznać, że opisane powyżej dwa zespoły składników majątkowych, tj. (1) Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu wraz z wszystkimi przypisanymi do niego składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami oraz (2) Departament Handlu Detalicznego i Pion Finansowy wraz z wszystkimi przypisanymi do nich składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami - stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy uznać, że opisane powyżej dwa zespoły składników majątkowych, tj. (1) Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu wraz z wszystkimi przypisanymi do niego składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami oraz (2) Departament Handlu Detalicznego i Pion Finansowy wraz z wszystkimi przypisanymi do nich składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami - stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2 (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Natomiast w myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

Należy przy tym wskazać, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT stanowią jedynie wskazówkę w zakresie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu w wyniku podziału po stronie Spółki Dzielonej została uregulowana w art. 12 ustawy o CIT.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

W konsekwencji w przypadku podziału przez wydzielenie wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT oraz niemożliwość zastosowania wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, uzależnione są od braku przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa po stronie majątku przejmowanego na skutek podziału lub po stronie majątku pozostającego w spółce. Innymi słowy brak wystąpienia przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT oraz zastosowanie wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, dotyczą wyłącznie przypadku, gdy obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie posiadają atrybut zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zadane w niniejszym wniosku pytanie zakłada, że majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę Przejmującą oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa. W takim przypadku po stronie Spółki Dzielonej w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej nie wystąpi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret trzecie ustawy o CIT, a Spółka Dzielona będzie mogła skorzystać z wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Jednakże, należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Natomiast w świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy jednak wskazać, że opisany podział będzie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co zostało wyjaśnione w pkt 4 uzasadnienia niniejszego wniosku (w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych - przypis organu), w którym Wnioskodawca wskazał m.in., że „(…) Jednocześnie z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotowy podział Spółki Dzielonej ma służyć realizacji następujących oszczędności oraz celów strategicznych, których osiągniecie bez podziału Spółki Dzielonej nie byłoby możliwe pomimo aktualnego wewnętrznego wyodrębnienia dwóch działalności w tej spółce:

1)ograniczenia ryzyka gospodarczego dotyczącego działalności Departamentu Handlu Detalicznego oraz Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu wyłącznie do tych części majątku, które bezpośrednio zaangażowane w daną działalność,

2)ścisłego rozdzielenia kompetencji i zadań poszczególnych członków zarządu poprzez ich powiązanie wyłącznie z działalnością Departamentu Handlu Detalicznego albo wyłącznie z działalnością Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu, a także ograniczenia odpowiedzialności poszczególnych członków zarządu odpowiednio do jednej albo drugiej z wymienionych działalności,

3)umożliwienia odrębnego rozwoju Departamentu Handlu Detalicznego oraz Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu w ramach Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej, w szczególności poprzez:

-rozpoczęcie sukcesji pokoleniowej polegającej na zaangażowaniu bezpośrednio po podziale syna członka zarządu będącego aktualnie dyrektorem Departamentu Handlu Detalicznego do zarządu Spółki Dzielonej,

-rozpoczęcie sukcesji pokoleniowej polegającej na zaangażowaniu bezpośrednio po podziale córki członka zarządu będącego aktualnie dyrektorem Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu do zarządu Spółki Przejmującej, - dalsze niezależne realizowanie strategii sukcesji pokoleniowej w Spółce Dzielonej i w Spółce Przejmującej, np. poprzez darowizny udziałów na rzecz sukcesorów,

-niezależne zmiany struktury udziałowej w Spółce Dzielonej i w Spółce Przejmującej, np. poprzez sprzedaż udziałów inwestorom zewnętrznym,

4)ograniczenia kosztów badania rocznego sprawozdania finansowego.

W świetle powyższego należy przyjąć, że opisany podział będzie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. (…)”. Dlatego do opisanego podziału nie znajdą zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT.

Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy CIT przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3)art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca posiadają i będą nadal posiadać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegają i będą nadal podlegać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy), tj. będą podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Wobec powyższego spełniona zostanie przesłanka z art. 12 ust. 15 pkt 1 ustawy CIT do skorzystania przez Spółkę Dzieloną z wyłączenia przychodu z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Dlatego, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę Przejmującą oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, po stronie Spółki Dzielonej nie wystąpi przychód podatkowy w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej.

Ad 3 (do pytania oznaczonego we wniosku Nr 6)

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów.

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

Kwestia powstania ewentualnego przychodu w wyniku podziału po stronie Spółki Przejmującej została uregulowana w art. 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jednakże stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Z kolei art. 12 ust. 4 pkt 3g ustawy o CIT przewiduje, że do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego posiadającego siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, otrzymanego przez podmiot przejmujący lub nowo zawiązany w drodze transgranicznego łączenia lub podziału podmiotów, które podmiot przejmujący przyjął dla celów podatku dochodowego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego - w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, w zakresie składników majątku, które podmiot przejmujący przypisał do działalności prowadzonej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji) - oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Przy czym stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy wskazać co następuje.

Po pierwsze wydanie udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej nie będzie uzależnione od wniesienia przez wspólników Spółki Dzielonej dopłat w gotówce, o których mowa w art. 529 § 4 Kodeksu spółek handlowych. Wobec powyższego po stronie Spółki Przejmującej w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej oraz wydaniem udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy o CIT.

Po drugie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, wszystkie składniki majątku (aktywa i pasywa) przeniesione do Spółki Przejmującej w wyniku opisanego podziału Spółki Dzielonej Spółka Przejmująca:

1)przyjmie dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej, w tym z uwzględnieniem przepisów art. 16g ust. 9 i art. 16h ust. 3 ustawy o CIT,

2)przypisze do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle powyższego, stosownie do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej oraz wydaniem udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret pierwsze ustawy o CIT.

Przy tym zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca posiadają i będą nadal posiadać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegają i będą nadal podlegać w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy), tj. będą podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Dlatego do opisanego podziału Spółki Dzielonej oraz wydania udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 3g ustawy o CIT, który dotyczy podziałów transgranicznych, o których mowa w art. 550²-550²⁰ KSH.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy jednak wskazać, że opisany podział będzie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co zostało wyjaśnione w pkt 4 uzasadnienia niniejszego wniosku. Dlatego do opisanego podziału nie znajdą zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT.

Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy CIT przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

Wobec powyższego spełniona zostanie przesłanka z art. 12 ust. 15 pkt 1 ustawy CIT do skorzystania przez Spółkę Dzieloną z wyłączenia przychodu z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Po trzecie w świetle opisu zdarzenia przyszłego w przypadku podziału Spółki Dzielonej oraz wydania udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej nie jest możliwa sytuacja, w której wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej przejmowanego przez Spółkę Przejmującą mogłaby przewyższyć wartość emisyjną udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą udziałowcom Spółki Dzielonej.

W tym miejscu należy wskazać, że użyte w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT pojęcia „wartości rynkowa” ani „majątek” nie są zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej.

Należy jednak zwrócić uwagę, że w art. 12 ust. 5 ustawy o CIT ustawodawca przewidział, iż wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 6b ustawy o CIT. Natomiast zgodnie z przywołanym art. 12 ust. 6b ustawy o CIT w przypadku transakcji kontrolowanej w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, ustala się na podstawie przepisów art. 11c i art. 11d.

Mając na względzie zasady wykładni systemowej należy więc przyjąć, że użyte w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT pojęcie „wartość rynkowa” należy odnieść do ceny rynkowej stosowanej w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 6b ustawy o CIT.

Stosownie natomiast do art. 4a pkt 2 ustawy CIT ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Zatem użyte w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT pojęcie majątku uwzględnia zarówno aktywa, jak i zobowiązania.

Wobec powyższego należy przyjąć, że użyte w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT pojęcie „wartość rynkowa majątku” oznacza cenę rynkową składników majątkowych uwzględniającą zobowiązania. W szczególności, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, pojęcie „wartość rynkowa majątku", o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT, oznaczać będzie cenę rynkową tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa ustaloną z uwzględnieniem składających się na tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa składników materialnych i niematerialnych (aktywów) oraz związanych z jej prowadzeniem zobowiązań.

Z kolei odnosząc się do definicji „wartości emisyjnej” określonej w art. 4a pkt 16a ustawy o CIT należy wskazać, że wartością emisyjną udziałów jest rzeczywista wartość „nowo utworzonych” udziałów. Mając na uwadze, że powyższa definicja „wartości emisyjnej udziałów” ma zastosowanie tylko do ustalenia wartości w przypadku restrukturyzacji spółek polegających na połączeniach lub podziałach, musi odnosić się ona do wartości majątku łączonego lub wydzielanego.

W przypadku podziału przez wydzielenie pojęcia „ceny, po jakiej obejmowane są udziały”, o której mowa w art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, nie można rozumieć w taki sposób, jak czyni się to w przypadku zwykłej ceny sprzedaży udziałów. Podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 §1 pkt 4 KSH, odbywa się poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na spółkę przejmującą za udziały spółki przejmującej, które obejmą wspólnicy spółki dzielonej. Tym samym wartość przeniesionego majątku spółki dzielonej będzie ceną, po jakiej obejmowane są udziały spółki przejmującej. Stosownie do art. 4a pkt 16a ustawy o CIT wartość ta jest wartością określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze.

Wobec powyższego „wartością emisyjną udziałów", o której mowa w art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, jest równowartość majątku spółki dzielonej przeniesionego w wyniku podziału przez wydzielenie na spółkę przejmującą określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze. Przy czym, jeżeli tak ustalona wartość byłaby niższa od wartości rynkowej udziałów objętych w spółce przejmującej przez wspólników spółki dzielonej, to „wartość emisyjna udziałów” przybiera wyższą z tych wartości czyli wartość rynkową udziałów w podwyższonym kapitale spółki przejmującej.

Innymi słowy możliwe są dwie sytuacje:

1)jeżeli równowartość majątku spółki dzielonej przeniesionego w wyniku podziału przez wydzielenie na spółkę przejmującą określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze jest równa lub wyższa od wartości rynkowej udziałów objętych w spółce przejmującej przez wspólników spółki dzielonej to „wartością emisyjną udziałów”, o której mowa w art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, jest równowartość majątku spółki dzielonej przeniesionego w wyniku podziału przez wydzielenie na spółkę przejmującą określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze,

2)jeżeli równowartość majątku spółki dzielonej przeniesionego w wyniku podziału przez wydzielenie na spółkę przejmującą określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze jest niższa od wartości rynkowej udziałów objętych w spółce przejmującej przez wspólników spółki dzielonej to „wartością emisyjną udziałów”, o której mowa w art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, jest wartość rynkowa udziałów w podwyższonym kapitale spółki przejmującej.

Zatem skoro zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej, to w zależności od powyższych dwóch sytuacji, w przypadku podziału przez wydzielenie, przychód ten może zostać ustalony jako:

1)wartość rynkowa majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej równowartość majątku spółki dzielonej przeniesionego w wyniku podziału przez wydzielenie na spółkę przejmującą określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze.

W opisanym przypadku przychód:

-występuje zawsze ilekroć określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze równowartość majątku spółki dzielonej przeniesionego w wyniku podziału przez wydzielenie na spółkę przejmującą jest wyższa od wartości rynkowej udziałów objętych w spółce przejmującej przez wspólników spółki dzielonej (tj. wyższa od wartości rynkowej majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą). Opisany przypadek to sytuacja, gdy na użytek podziału wydzielany majątek został wyceniony powyżej jego wartości rynkowej;

-nie występuje nigdy gdy określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze równowartość majątku spółki dzielonej przeniesionego w wyniku podziału przez wydzielenie na spółkę przejmującą jest równa wartości rynkowej udziałów objętych w spółce przejmującej przez wspólników spółki dzielonej (tj. równa wartości rynkowej majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą). Opisany przypadek to sytuacja, gdy na użytek podziału wydzielany majątek został wyceniony zgodnie z jego wartością rynkową;

2)wartość rynkową majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość rynkową udziałów w podwyższonym kapitale spółki przejmującej. Przypadek ten dotyczy tylko sytuacji, gdy równowartość majątku spółki dzielonej przeniesionego w wyniku podziału przez wydzielenie na spółkę przejmującą określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze jest niższa od wartości rynkowej udziałów objętych w spółce przejmującej przez wspólników spółki dzielonej (tj. niższa od wartości rynkowej majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą). W opisanym przypadku przychód nie wystąpi nigdy, ponieważ wartość rynkowa udziałów objętych w spółce przejmującej przez wspólników spółki dzielonej jest z definicji równa wartości rynkowej majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą. Opisany przypadek to sytuacja, gdy na użytek podziału wydzielany majątek został wyceniony poniżej jego wartości rynkowej.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że zmieniona w związku z podziałem umowa spółki, Spółki Przejmującej będzie przewidywała, że udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostają objęte przez wspólników Spółki Dzielonej w zamian za określoną w planie podziału część majątku Spółki Dzielonej przypadającą Spółce Przejmującej o łącznej wartości określonej w planie podziału. Przy czym zgodnie z planem podziału wartość ta zostanie ustalona metodą aktywów netto (wartość księgowa) i będzie niższa od wartości rynkowej wskazanej części majątku Spółki Dzielonej przypadającej Spółce Przejmującej.

W związku z powyższym, w przedmiotowym przypadku występuje sytuacja, gdy na użytek podziału zgodnie z umową spółki, Spółki Przejmującej i planem podziału wydzielany majątek zostanie wyceniony poniżej jego wartości rynkowej. W tej sytuacji w przypadku udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej za wartość emisyjną udziałów, o której mowa w art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, uznać należy wartość rynkową udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Przejmującej, (tj. równą wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą).

Ponieważ zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, wartość emisyjną udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Przejmującej będzie równa wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej oraz wydaniem udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret pierwsze ustawy o CIT.

W końcu, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, wspólnikami w Spółce Dzielonej i Spółce Przejmującej są i będą w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego dwie osoby fizyczne. Spółka Przejmująca nie posiada ani nie będzie posiadała w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego udziału w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej. W świetle powyższego, w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej oraz wydaniem udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret pierwsze ustawy o CIT.

Podsumowując po stronie Spółki Przejmującej nie wystąpi przychód podatkowy w związku z opisanym podziałem Spółki Dzielonej oraz wydaniem udziałów w Spółce Przejmującej wspólnikom Spółki Dzielonej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania postawione przez Państwa we wniosku o wydanie

interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku

z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18, dalej: „KSH”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową i spółkę komandytowo-akcyjną można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych lub spółek komandytowo-akcyjnych. (...)

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

-przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

-przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

-przychody spółki dzielonej.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego źródła przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W tym miejscu wskazać należy, że powołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT oraz art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT odwołuje się do pojęcia „wartości rynkowa majątku”.

Omawiane pojęcie nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach ustawy podatkowej, zasadnym jest nadaniu mu rozumienia wynikającego z języka potocznego.

I tak:

-wg słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „majątek” to „czyjś stan posiadania”; jak wskazano w wyroku z dnia 28 marca 2014 r. sygn. akt I ACa 1278/13: „Od pojęcia „mienia” należy odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach: węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów, ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp.”;

-„Majątek – ogół praw majątkowych przysługujących określonemu podmiotowi prawa, na które składają się aktywa i pasywa, tj. prawa i obowiązki obciążające dany podmiot (w znaczeniu sensu largo); niekiedy pojęcie te obejmuje same aktywa (w znaczeniu sensu stricto). Poza majątkiem pozostają prawa osobiste, np. prawo do nazwiska”, Wielka Encyklopedia Prawa, red. prof. zw. dr hab. Brunon Hołyst, prof. zw. dr hab. Eugeniusz Smoktunowicz, wyd. Prawo i Praktyka Gospodarcza 2005,

- „Majątek spółki – suma praw oraz innych składników majątkowych spółki posiadających wartość ekonomiczną. Do m. wchodzi również wartość wniesionych do s. wkładów wspólników i w chwili jej powstania ich suma może stanowić cały m. s., jednak w odróżnieniu od kapitału zakładowego, który jest wartością stałą, m. s. podlega ustawicznym zmianom. Wartość m. s. zależy od wartości praw i innych składników majątkowych s., a ponieważ m. ten obciążą zobowiązania s., można przyjąć, że wartość ta odpowiada różnicy między wartością sumy aktywów i zobowiązań s.” ibid.,

Z kolei, przez termin „wartość” należy rozumieć „to, ile coś jest warte pod względem materialnym”.

Natomiast zgodnie z Encyklopedią Zarządzania (dostępną na stronie internetowej https://mfiles.pl), wartość rynkowa jest najwyższą ceną po jakiej kupujący chce zakupić produkty lub usługi i najniższą na jaką może zgodzić się sprzedający. Jest również najbardziej prawdopodobną ceną jaką dany składnik aktywów mógłby otrzymać na zorganizowanym rynku. Wartość rynkowa może być zależna od sytuacji politycznej, preferencji kupujących lub sprzedających oraz koniunktury.

Na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c i pkt 8d ustawy o CIT, „wartość rynkowa majątku” winna być ustalona z zastosowaniem właściwej metody wyceny z uwzględnieniem zarówno aktywów, jak i pasywów, tym samym pojęcie „wartość tych składników majątku”, do których odnosi się art. 12 ust. 4 pkt 3e, powinno być ujmowane w szerszym kontekście.

W związku z powyższym, w celu dokładnego określenia wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c i pkt 8d ustawy o CIT, należy każdorazowo zastosować właściwą metodę wyceny mającą na celu określenia wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej.

Ponadto odnosząc się do rozumienia pojęcia „wartości rynkowej majątku” na gruncie ww. przepisów, wyjaśnić dodatkowo należy, że jeżeli związku z danym składnikiem majątku został zaciągnięty dług w postaci pożyczki lub kredytu i dług ten zostanie przeniesiony na spółkę przejmującą wraz z tym składnikiem (spółka przejmująca będzie zobowiązana do jego spłaty jako dłużnik), może on zostać uwzględniony w określeniu wartości rynkowej tego składnika o ile jednocześnie jego wysokość ma również wpływ na określenie wartości emisyjnej wydawanych udziałów (akcji). Wysokość przejętych zobowiązań związanych bezpośrednio ze składnikami przejmowanego majątku nie może być bowiem elementem działań optymalizacyjnych zmierzających do zaniżania wartości rynkowej przejmowanego majątku z pominięciem ich wpływu na wartość wydawanych w zamian za majątek udziałów (akcji).

Dodatkowo zauważyć należy, że przez zobowiązanie, które może być elementem wyceny należy rozumieć jedynie kapitał pożyczki/kredytu, do którego spłaty zobowiązana jest spółka przejmująca z wyłączeniem jednak tej części takiego zobowiązania, jaka odpowiada odsetkom, opłatom, prowizjom i innym opłatom, które stanowią co do zasady koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty. Uwzględnienie tych pozycji już na etapie przejmowania majątku kreowałoby bowiem sytuację podwójnego rozliczenia tego rodzaju wydatków w kosztach podatkowych, co nie jest dopuszczalne systemowo w ustawie o CIT (art. 15 ust. 1 ustawy). Również rezerwy i odpisy nie mogą być treścią przedmiotowej kalkulacji dla celów ustalenia dochodu z tytułu restrukturyzacji.

Zatem pojęcie „wartości rynkowej majątku” dla celów art. 12 ust. 1 pkt 8c i 8d ustawy CIT, należy rozumieć z uwzględnieniem powyższych wyjaśnień.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ww. ustawy,

przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy,

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

b)spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

przychodem jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Ad 1

Państwa wątpliwości w sprawie budzi kwestia ustalenia, czy opisane powyżej dwa zespoły składników majątkowych, tj. (1) Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu wraz z wszystkimi przypisanymi do niego składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami oraz (2) Departament Handlu Detalicznego i Pion Finansowy wraz z wszystkimi przypisanymi do nich składnikami majątkowymi w tym zobowiązaniami - stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

-stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

-jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

-jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika m.in., aktualnie zgodnie z regulaminem organizacyjnym bezpośrednio w strukturze Spółki Dzielonej wyodrębnione są następujące jednostki organizacyjne:

-(1) Pion Finansowy,

-(2) Departament Handlu Detalicznego,

-(3) Departament Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu.

W 2025 r., po sporządzeniu sprawozdania finansowego Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej za rok obrachunkowy 2024, planowany jest podział Spółki Dzielonej poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej w postaci Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu na Spółkę Przejmującą za udziały Spółki Przejmującej, które obejmą wspólnicy Spółki Dzielonej, tj. podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH.

Spółka Dzielona prowadzi działalność gospodarczą. W ramach działalności gospodarczej Spółka Dzielona prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny.

W ramach Departamentu Handlu Detalicznego Spółka Dzielona prowadzi działalność gospodarczą związaną ze sprzedażą detaliczną (…) Działalność ta wykonywana jest stacjonarnie w oparciu o (…) sklep firmowy i (…) magazyn detaliczny zlokalizowane w siedzibie Spółki Dzielonej w (…), przy ul. (…) oraz sklepy zamiejscowe, a także jako sprzedaż internetowa poprzez (…) detaliczny sklep internetowy. Ze względu na wydzielenie sprzedaży na określonym terytorium, na potrzeby sklepów zamiejscowych w Departamencie Handlu Detalicznego wyodrębnione są oddziały Spółki Dzielonej kierowane przez Kierowników Oddziałów. Oddziały te są zgłoszone do rejestru przedsiębiorców KRS i rejestru REGON. Spółka Dzielona posiada oddziały stanowiące detaliczne sklepy zamiejscowe w: (…)

1)własność nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli związanych z działalnością tego departamentu, stanowiących środki trwałe Spółki Dzielonej, w tym własność nieruchomości na której położony jest (…) sklep firmowy i (…)magazyn detaliczny w (…), przy ul. (…) (innej niż sąsiadująca z nią nieruchomość pod tym samym adresem, na której zlokalizowana jest działalność Departamentu Handlu Hurtowego i Zagranicznego oraz Serwisu), a także własność innych nieruchomości w tym nieruchomości, w których prowadzona jest działalność oddziałów Spółki Dzielonej stanowiących detaliczne sklepy zamiejscowe,