Interpretacja indywidualna z dnia 10.12.2019, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.441.2019.2.AK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Ustalenie, czy: - przychód podatkowy z tytułu przeprowadzenia transakcji sprzedaży powstanie w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność (pytanie 2), - kosztem podatkowym Spółki w związku z przeprowadzeniem transakcji będzie suma kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład przedmiotu transakcji (pytanie 3) - koszt podatkowy przeprowadzenia transakcji będzie mieć charakter kosztu bezpośrednio związanego z osiąganymi przez Spółkę przychodami, który tym samym powinien być potrącony w momencie osiągnięcia przychodu z tytułu przeprowadzenia transakcji (pytanie 4)

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 listopada 2019 r. (data wpływu 6 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• przychód podatkowy z tytułu przeprowadzenia transakcji sprzedaży powstanie w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
• kosztem podatkowym Spółki w związku z przeprowadzeniem transakcji będzie suma kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład przedmiotu transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
• koszt podatkowy przeprowadzenia transakcji będzie mieć charakter kosztu bezpośrednio związanego z osiąganymi przez Spółkę przychodami, który tym samym powinien być potrącony w momencie osiągnięcia przychodu z tytułu przeprowadzenia transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

- jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• przychód podatkowy z tytułu przeprowadzenia transakcji sprzedaży powstanie w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
• kosztem podatkowym Spółki w związku z przeprowadzeniem transakcji będzie suma kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład przedmiotu transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
• koszt podatkowy przeprowadzenia transakcji będzie mieć charakter kosztu bezpośrednio związanego z osiąganymi przez Spółkę przychodami, który tym samym powinien być potrącony w momencie osiągnięcia przychodu z tytułu przeprowadzenia transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany dalej: Wnioskodawcą lub Spółką) jest spółką, której siedziba znajduje się w Polsce. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nabywca również jest spółką, której siedziba znajduje się w Polsce a także jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w następujących miejscach:

1. X - hala produkcyjna i biurowiec - własność Spółki - wydział wtryskarek,
2. X - hala magazynowo-produkcyjna - prawo własności i użytkowania wieczystego Spółki - wydział wtryskarek, tampografii i montażu.

W 2018 r. Spółka zawarła umowę z firmą logistyczną na usługę logistyczno-magazynową. Współpraca jest kontynuowana do dnia dzisiejszego.

Spółka zajmuje się realizacją zleceń produkcyjno-montażowych oraz usług przerobu tworzyw sztucznych.

Od 2015 r. Spółka dokonywała bieżących zakupów maszyn i urządzeń (w tym wtryskarek do przerobu tworzyw sztucznych) a także zawarła umowę leasingu na urządzenia: roboty, podgrzewacze do wtryskarek oraz suszarki.

Spółka nie prowadzi we własnym zakresie działań badawczo-rozwojowych.

Spółka nie posiada wyodrębnionych jednostek organizacyjnych (w tym oddziałów, zakładów czy innego rodzaju zorganizowanych części przedsiębiorstwa).

Na dzień 30 września 2019 r. Spółka zatrudniała 125 pracowników w tym 9 osób pozostawało na urlopie rodzicielskim i wychowawczym.

Przedsiębiorstwo prowadzone przez Wnioskodawcę jest samodzielne w aspekcie organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

a) samodzielność organizacyjna oznacza, że przedsiębiorstwo organizacyjnie zostało podzielone na działy, którymi kierują wskazani pracownicy (kierownicy) i którzy organizują pracę całego działu a wszystkie działy łącznie zapewniają możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wyróżnia się następujące działy:

1. Dział produkcji
2. Dział jakości
3. Dział techniczny
4. Dział logistyki/magazynu
5. Dział administracji

Dział produkcji

W dziale produkcji pracę pracowników nadzoruje Kierownik produkcji, któremu podlegają: Lider Wydziału wtrysku/ustawiacz maszyn wtryskowych, Lider Zmiany, Lider Wydziału tampografii i montażu oraz Kierownik zmiany.

Ponadto w dziale zatrudnieni są pracownicy zajmujący następujące stanowiska: specjalista ds. technicznych, technik organizacji produkcji, ustawiacz maszyn wtryskowych, ekspedytor materiałowy, operator procesu produkcji, operator, pracownik działu technicznego, zastępca kierownika zmiany.

Dział jakości

W dziale jakości pracę pracowników nadzoruje Kierownik jakości, któremu podlegają: specjalista ds. jakości, młodszy specjalista ds. jakości oraz kierownicy jakości wyrobów mechanicznych.

Dział techniczny

W dziale technicznym pracę pracowników nadzoruje Kierownik działu technicznego i utrzymania ruchu, któremu podlegają: specjalista ds. utrzymania ruchu i form wtryskowych, specjalista utrzymania form wtryskowych, młodszy specjalista utrzymania form wtryskowych oraz pracownicy działu utrzymania ruchu.

Dział logistyki/magazynu

W dziale logistyki/magazynu pracę pracowników nadzoruje Kierownik działu logistyki, któremu podlegają: specjalista ds. logistyki i zakupów, specjalista ds. logistyki, specjalista ds. zakupów oraz magazynier - operator wózka widłowego.

Dział administracji

W dziale administracji pracę pracowników nadzoruje bezpośrednio Zarząd Spółki, któremu podlegają: Dyrektor Zakładu, Lider Wydziału wtrysku/ustawiacz maszyn wtryskowych, Lider Zmiany, Lider Wydziału tampografii i montażu oraz Kierownik zmiany.

Ponadto w dziale zatrudnieni są pracownicy zajmujący następujące stanowiska: specjalista ds. kadr, specjalista ds. administracji i kontrolingu, specjalista ds. ochrony środowiska i bhp, specjalista ds. ppoż, analityk systemów informatycznych oraz specjalista ds. zakupów.

Spółka wyposażona jest w materialne i niematerialne składniki niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez jednostkę tj.

• środki trwałe (podlegające amortyzacji),
• wartości niematerialne i prawne (podlegające amortyzacji),
• wyposażenie i środki obrotowe,
• zapasy.

Spółka korzysta z następujących źródeł finansowania:

• kredyt obrotowy w banku (linia kredytowa)
• pożyczka od podmiotów powiązanych
• leasingi.

b) Samodzielność finansowa oznacza, że Spółka w sposób stały osiąga przychody i ponosi koszty, wypracowując rokrocznie zysk.

c) Samodzielność funkcjonalną należy rozumieć jako przeznaczenie podmiotu do realizacji określonych zadań gospodarczych. Przedsiębiorstwo Spółki stanowi funkcjonalnie odrębną całość - obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych.

Przedsiębiorstwo obejmuje:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości oraz ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów zapewniających prawa do korzystania ruchomości wynikające z stosunku prawnego leasingu;
4. środki pieniężne;
5. tajemnice przedsiębiorstwa;
6. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie jest właścicielem prawa z papierów wartościowych.

Spółka nie posiada koncesji, licencji i zezwoleń, bowiem przedmiot działalności realizowany przez spółkę nie wymaga ich posiadania.

Spółka nie posiada również patentów ani innych praw własności przemysłowej ani majątkowych praw autorskich ani majątkowych praw pokrewnych, bowiem w toku jej działalności nie zostały one wypracowane ani nie się potrzebne dla prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie realizowanym przez Spółkę.

Wnioskodawca zamierza zbyć opisany zespół składników materialnych i niematerialnych na inną, polską spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą czynnym podatnikiem podatku VAT.

Przyszły nabywca przedsiębiorstwa Spółki, prowadzi obecnie działalność w zakresie produkcji wyrobów z tworzyw sztucznych a także produkcji wyrobów z gumy oraz obróbki mechanicznej elementów metalowych. Przedmiot działalności przyszłego nabywcy przedsiębiorstwa pokrywa się zatem w znacznej mierze z przedmiotem działalności Wnioskodawcy.

Nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą realizowaną przez Spółkę.

Mające być przedmiotem sprzedaży przedsiębiorstwo na dzień transakcji będzie stanowiło zespół składników majątku umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji oraz bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalność gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Stąd nie będzie również konieczne dokonanie wniesienia wierzytelności i zobowiązań Wnioskodawcy.

Na nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów, zawartych w związku z prowadzoną działalnością w zakresie niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedmiotem przeniesienia nie będą nieruchomości wraz z ich częściami składowymi i przynależnościami (takimi jako instalacja c.o., gazowa, podstawowa infrastruktura elektryczna, instalacja wodna i kanalizacyjna) tj.:

• nabyte przez Wnioskodawcę dnia 24 czerwca 2019 r. na podstawie aktu notarialnego:
  • Prawa własności zabudowanej nieruchomości zapisanej w - działka nr (tereny przemysłowe ) o powierzchni ,
  • Prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości zapisane w - działka nr (tereny mieszkaniowe ) o powierzchni ,
  • Prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości zapisanej w - działka nr (tereny przemysłowe ) o powierzchni ,
  • Prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości zapisanej w - działka nr (tereny przemysłowe ) o powierzchni
  oraz
• nabyte przez Wnioskodawcę dnia 14 listopada 2016 r. na podstawie aktu notarialnego:
  • Prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości zapisanej w - działki nr (tereny przemysłowe ) o łącznej powierzchni

W ramach transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa Wnioskodawca zapewni nabywcy prawo korzystania z ww. nieruchomości w zakresie niezbędnym do kontynuowania przez nabywcę działalności gospodarczej zbywcy w formie umowy dzierżawy lub najmu.

Jako podstawę prawną przejścia na nabywcę ww. elementów należy wskazać przepisy art. 55 (1), 55 (2) i 55 (4) kodeksu cywilnego.

W zespole składników majątkowych zachowane są funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, tak żeby nabywca tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki będzie mógł prowadzić działalność gospodarczą bez udziału dodatkowych struktur lub elementów.

Sprzedaż przedsiębiorstwa będzie wiązała się z tzw. przejściem zakładu pracy w myśl art. 23(1) ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 917 ze zm.).

Sprzedaż (zwana dalej również: Transakcją) nastąpi w oparciu o umowę Wnioskodawcy z przyszłym nabywcą. Wydanie przedsiębiorstwa nastąpi w dniu podpisania umowy sprzedaży przedsiębiorstwa oraz umowy dzierżawy/najmu nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

• Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód podatkowy z tytułu przeprowadzenia transakcji sprzedaży powstanie w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
• Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kosztem podatkowym Spółki w związku z przeprowadzeniem transakcji będzie suma kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład przedmiotu transakcji, a w związku z tym, czy prawidłowym jest również stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu w odniesieniu do wchodzących w skład przedmiotu transakcji: środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zapasów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
• Czy słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszt podatkowy przeprowadzenia transakcji będzie mieć charakter kosztu bezpośrednio związanego z osiąganymi przez Spółkę przychodami, który tym samym powinien być potrącony w momencie osiągnięcia przychodu z tytułu przeprowadzenia transakcji? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Ad. pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy z tytułu przeprowadzenia transakcji sprzedaży powstanie w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność.

Wnioskodawca pragnie w pierwszej kolejności zauważyć, iż konsekwentnie podtrzymuje swoje stanowisko, zgodnie z którym opisana we wniosku (jako zdarzenie przyszłe) transakcja sprzedaży zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa. A zatem, w opinii Wnioskodawcy, przychód z tego tytułu należy uznać za przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Uwzględniając powyższe, należy zatem, w ocenie Wnioskodawcy, odwołać się do art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, który wskazuje, iż za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się co do zasady dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wydanie przedmiotu transakcji nastąpi w dniu zawarcia umowy i umowy dzierżawy nieruchomości. Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż realizacja transakcji przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy nastąpi w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę i tym samym, przychód podatkowy z tego tytułu należy uznać za przychód związany z działalnością gospodarczą. W konsekwencji, w analizowanym zdarzeniu przyszłym przychód podatkowy powstanie w momencie zawarcia Umowy sprzedaży, na podstawie której dojdzie do realizacji Transakcji, tj. wydania przedsiębiorstwa Nabywcy.

Na poparcie powyższego stanowiska, Wnioskodawca pragnie powołać się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 27 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 248/10, w którym wskazano m.in., że: jeżeli wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub całkowite albo częściowe wykonanie usługi następuje przed wystawieniem faktury bądź uregulowaniem należności, to momentem powstania przychodu jest moment wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub całkowitego albo częściowego wykonania usługi. (...) Należy w tym miejscu zauważyć, że w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. podobnie jak w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot kwoty (przychody) należne użyty został nie w celu określenia terminu w czasie, ile jako podkreślenie, ze przychodem są również kwoty, które nie zostały faktycznie otrzymane (por. wyrok WSA z 12 października 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 561/09). Ustawodawca nie określił w przepisach prawa podatkowego, na czym polega wydanie rzeczy. Przyjmuje się, że wydanie rzeczy to przekazanie posiadania rzeczy, przekazanie prawnej kontroli nad rzeczą. Niewątpliwie pojęcie wydanie rzeczy należy rozumieć w znaczeniu, jakie temu pojęciu nadaje gałąź prawa operująca tym pojęciem, a więc prawo cywilne. A zatem wydaniem rzeczy jest przekazanie innej osobie władztwa nad rzeczą. Ponadto do wydania rzeczy dochodzi wskutek wydania dokumentów, które umożliwiają rozporządzanie rzeczą, jak również dają faktyczną władzę nad rzeczą.

Ad. pytanie nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem podatkowym sprzedanego przedsiębiorstwa, będzie suma kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład zbywanego przedsiębiorstwa, stąd Wnioskodawca musi indywidualnie ustalić koszt uzyskania przychodu przypisany do każdego z tych składników, tj. w odniesieniu do analizowanej transakcji dotyczący: środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zapasów.

a) Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach opisanej transakcji można - co do zasady - uznać za koszt uzyskania przychodu wydatki poniesione przez Spółkę, na nabycie lub ulepszenie, nie w pełni zamortyzowanych przed dniem zawarcia Umowy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w tzw. wartości netto, tj. w wartości początkowej pomniejszonej o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów (z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów), wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wyżej wymienionych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, oraz wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Jednakże wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, są kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zarówno środki trwałe jak i wartości niematerialne i prawne (stanowiące składnik przedmiotu transakcji) podlegały amortyzacji oraz zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Na dzień zawarcia Umowy sprzedaży nie wszystkie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostaną w pełni zamortyzowane. Generalnie zatem, w opinii Wnioskodawcy, Spółka może w związku z tym uznać za koszt uzyskania przychodu wydatki na nabycie lub ulepszenie nie w pełni zamortyzowanych przed dniem zawarcia Transakcji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w ich wartości początkowej pomniejszonej o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

b) Zapasy

W odniesieniu do zapasów, które będą stanowić element przedmiotu transakcji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wartość wydatków poniesionych przez Spółkę na zakup lub wytworzenie przedmiotowych zapasów, będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w ramach opisanej transakcji.

Tak jak wskazywał już bowiem Wnioskodawca, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, aby wydatek stanowił koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

A zatem w świetle powyższego, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów, oraz że wydatek ten nie mieści się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka zbędzie - w ramach przedmiotu Transakcji - także zapasy będące jej własnością na moment przeprowadzenia Transakcji, które do tej pory nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Wydatki na zakup lub wytworzenie przedmiotowych zapasów zostały (lub zostaną) natomiast poniesione w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a poniesienie owych wydatków podyktowane jest celem, jakim jest wygenerowanie przychodu. Wydatki te zostały (lub w odniesieniu do przyszłych nabyć lub produkcji - zostaną) również właściwie udokumentowane przez Spółkę. Ponadto art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie zawiera również żadnych ograniczeń w uznawaniu tego rodzaju wydatków za koszt uzyskania przychodu. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodów związanych z dokonaniem Transakcji będzie można zaliczyć całość poniesionych wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem przedmiotowych zapasów. Ich zbycie odbędzie się bowiem na analogicznych zasadach jak gdyby Spółka dokonała ich sprzedaży w ramach bieżącej działalności (tj. nie w ramach przedmiotu Transakcji), a zatem w sytuacji, w której Spółce z pewnością przysługiwałaby możliwość zaliczenia owych wydatków na poczet kosztów uzyskania przychodu. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie jeszcze podkreślić, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym przychody zostaną osiągnięte przez Spółkę w postaci ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji.

Podsumowując, wartość wydatków poniesionych na zakup lub wytworzenie zapasów stanowiących element przedmiotu Transakcji, będzie, w opinii Wnioskodawcy, stanowić koszt uzyskania przychodu w ramach opisanej Transakcji. Fakt, iż zbycie zapasów nastąpi w ramach przedmiotu Transakcji nie ma bowiem, w ocenie Wnioskodawcy, znaczenia dla potrącenia kosztów uzyskania przychodu według zasad ogólnych, gdyż, jak już wcześniej wykazano, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wprowadzają w tym względzie żadnej regulacji szczególnej na okoliczność zbycia przedsiębiorstwa.

Ad. pytanie nr 4

Zdaniem Wnioskodawcy, regulacje ustawy o CIT, przewidują dwie kategorie kosztów, tj. koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami oraz tzw. koszty pośrednie, czyli inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie, których poniesienie przekłada się wprost (tj. w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, którym wprawdzie nie można przypisać konkretnego przychodu, jednak ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Wprawdzie ustawodawca nie określił, jak koszty bezpośrednie powinny być potrącalne w trakcie roku podatkowego, to jednak w oparciu o ww. regulacje należy, w ocenie Wnioskodawcy, uznać, iż w trakcie roku koszty bezpośrednie powinny być potrącalne w tym miesiącu, w którym uzyskano przychody, których koszty te bezpośrednio dotyczą.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, koszt podatkowy przeprowadzenia Transakcji (która, w opinii Wnioskodawcy, jak już wielokrotnie we wniosku podkreślano, stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa) odnosił się będzie bezpośrednio do uzyskanego przez Spółkę z tego tytułu przychodu. Stąd też, zdaniem Wnioskodawcy, moment poniesienia przedmiotowego kosztu uzyskania przychodu przez Spółkę - rozumianego jako suma kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład zbywanego przedsiębiorstwa - powinien zostać ustalony na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, zważywszy w szczególności, iż, w ocenie Wnioskodawcy, przepisy ustawy o CIT nie przewidują w tym względzie odrębnych uregulowań w odniesieniu do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszt podatkowy przeprowadzenia Transakcji, będzie miał charakter kosztu bezpośrednio związanego z osiąganymi przez Spółkę przychodami, który tym samym powinien być potrącony w momencie osiągnięcia przychodu z tytułu przeprowadzenia Transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ustalenie, czy opisana we wniosku transakcja jest sprzedażą przedsiębiorstwa. Kwestia ta, objęta zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 1, jest przedmiotem odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: updop), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 updop, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej (art. 14 ust. 3 updop).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych na rzecz innej, polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia momentu powstania przychodów (pytanie 2), kosztów uzyskania przychodów (pytanie 3) oraz określenia charakteru poniesionych kosztów (pytanie 4).

W świetle wyżej powołanych przepisów updop, momentem powstania przychodu, o jakim mowa we wniosku, będzie dzień podpisania umowy sprzedaży przedsiębiorstwa tj. dzień zawarcia umowy przenoszącej własność. Wtedy bowiem nastąpi jak wynika z opisu sprawy wydanie zbywanej rzeczy kupującemu. Okoliczność ta (wydanie rzeczy) jest okolicznością z której wystąpieniem powołany wcześniej art. 12 ust. 3a updop, wiąże powstanie przychodu.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródeł przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że dokona oceny pod kątem celowości i wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub mają na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna uwzględniać:

• przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
• potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e updop). Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty zarządu ponoszone przez spółkę kapitałową (wydatki związane z działaniem organu zarządzającego spółki kapitałowej), uznając, że jako ogólne, stałe koszty dotyczące jej funkcjonowania jako osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów.

Odrębną kategorię kosztów uzyskania przychodu stanowią natomiast odpisy amortyzacyjne. Jak bowiem stanowi art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Ustawa o CIT nie zawiera żadnych szczególnych regulacji w zakresie sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia zespołu składników majątkowych. W konsekwencji, koszty te powinny być ustalane odrębnie dla każdego składnika majątkowego, wchodzącego w skład zbywanego zespołu składników, przy uwzględnieniu odpowiednich przepisów tej ustawy.

Odnosząc się do kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów dot. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w ramach opisanej transakcji wskazać należy, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów z tytułu zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w ramach opisanej transakcji będzie odpowiednio ustalona wartość początkowa tych składników majątkowych pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Odnośnie wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie lub wytworzenie, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zapasów, należy zauważyć, jak wcześniej wskazano, że koszt może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganym przychodem lub służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie lub wytworzenie, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zapasów stanowią koszty uzyskania dla przychodu osiągniętego w związku z ich sprzedażą. Koszt ten odpowiada cenie zakupu lub wytworzenia zbywanych w ramach przedsiębiorstwa zapasów i powinien być kwalifikowany jako koszt bezpośrednio związany z osiągniętym ze sprzedaży, o jakiej mowa we wniosku, przychodem.

Momentem zaliczenia ww. wydatków jest dzień osiągnięcia przychodu z tytułu przeprowadzenia transakcji sprzedaży.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

• przychód podatkowy z tytułu przeprowadzenia transakcji sprzedaży powstanie w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność,
• kosztem podatkowym Spółki w związku z przeprowadzeniem transakcji będzie suma kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład przedmiotu transakcji,
• koszt podatkowy przeprowadzenia transakcji będzie mieć charakter kosztu bezpośrednio związanego z osiąganymi przez Spółkę przychodami, który tym samym powinien być potrącony w momencie osiągnięcia przychodu z tytułu przeprowadzenia transakcji

-należy uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis stan faktyczny/zdarzenia przyszłego jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie się różnił od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej