Interpretacja indywidualna z dnia 22.09.2010, sygn. IBPBI/2/423-1171/10/SD, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Temat interpretacji

Czy wynik na transakcjach hedgingowych opisanych w pkt 2 wpłynie na wartość początkową zakupywanej maszyny? (część pytania dotycząca transakcji opisanych w pkt 2)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 01 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 czerwca 2010 r.), uzupełnionym w dniach 22 czerwca oraz 03 września 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do wartości początkowej środka trwałego wyniku na transakcjach hedgingowych (część pytania dotycząca transakcji opisanych w pkt 2) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do wartości początkowej środka trwałego wyniku na transakcjach hedgingowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 sierpnia 2010 r. znak: IBPBI/2/423-787/10/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 03 września 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka planuje zakup maszyn za walutę obcą. Maszyna będzie podlegać montażowi. Przed oddaniem maszyny do użytkowania Spółka zapłaci większość ceny. Jednakże część ceny zostanie zapłacona po oddaniu maszyny do użytkowania. Chcąc zabezpieczyć cenę w PLN Spółka planuje zawrzeć transakcje hedgingowe. Transakcje polegać będą na zawarciu z bankiem umowy zakupu przez Spółkę określonej ilości waluty po ściśle określonym kursie w ściśle określonym terminie. Termin realizacji transakcji terminowych zbliżony będzie do terminu rzeczywistych płatności. Jednak nie będzie to ten sam dzień. Na przedmiotowych transakcjach powstanie wynik dodatni lub ujemny w zależności od tego jak będą się kształtować kursy waluty w momencie realizacji płatności.

Zamkniecie transakcji hedgingowych może nastąpić w zależności od decyzji Spółki na dwa sposoby:

1. Rozliczenie wynikowe - przy takim zamknięciu w zależności od tego jak ukształtował się kurs Spółka lub bank wypłacą w PLN wynik na transakcji. W przypadku gdy transakcja będzie korzystna, wynik na transakcji wypłaca bank, w przypadku gdy transakcja z punktu widzenia Spółki będzie niekorzystna wynik na konto banku wpłaci Spółka. Wynik ustalany jest jako różnica pomiędzy kursem zabezpieczonym, a kursem z dnia zamknięcia transakcji po przemnożeniu przez ilość waluty.
2. Poprzez rzeczywisty zakup waluty po ustalonym z bankiem kursie. W takiej sytuacji zakupiona waluta wpływa na konto walutowe Spółki. Z tego konta Spółka będzie płacić lub kilka dni wcześniej już zapłaciła kolejną transzę ceny za maszynę. Przelewy z danego konta są realizowane w walcie obcej. Na koncie walutowym znajdować się mogą również inne środki niż tylko te nabyte w ramach opisanej wcześniej transakcji hedgingowej. Poprzez konta walutowe Spółki przechodzi wiele transakcji walutowych związanych z wpływami ze sprzedaży oraz płatnościami za zakupy surowców. Zakup waluty po kursie ustalonym w ramach transakcji hedgingowej będzie jedną z wielu transakcji na koncie walutowym w danym okresie.

Spółka również zawiera transakcje hedgingowe celem zabezpieczenia innych płatności np. tytułem zakupu surowców.

O tym jak rozliczana będzie transakcja hedgingowa (czy wg pkt 1 czy tez wg pkt 2) decyzję będzie podejmować Spółka w terminie rozliczania transakcji hedgingowej.

W żadnym oficjalnym dokumencie, Spółka nie zaznacza jaka przyszła płatność jest zabezpieczana. W umowie hedgingowej z bankiem Spółka tylko określa ilość waluty, kurs oraz termin jej zakupu.

Ponadto, zgodnie z opisem stanu faktycznego (winny być zdarzenia przyszłego) część transakcji hedgingowych zostanie zrealizowana przed oddaniem maszyny do użytkowania, a część po oddaniu maszyny do użytkowania.

Opisane powyżej transakcje hedgingowe to standardowe pochodne instrumenty finansowe, które Spółka wykorzystuje celem zapewnienia realizacji wyznaczonych wewnętrznie pułapów wpływów lub wydatków.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynik na transakcjach hedgingowych opisanych w pkt 2 wpłynie na wartość początkową zakupywanej maszyny... (część pytania dotycząca transakcji opisanych w pkt 2)

Zdaniem Spółki, w przypadku transakcji opisanych w pkt 2, powstaną różnice kursowe od własnych środków pieniężnych. Różnice te zostaną skalkulowane jako różnica pomiędzy kursem po jakim środki wpłynęły na rachunek (przeliczone kursem z zawartej transakcji hedgingowej), a kursem po jakim przedmiotowe środki zostaną, przez Spółkę wypłacone z konta walutowego (przeliczone wg kursu faktycznie zastosowanego z dnia wypłaty środków). Tak ustalone różnice kursowe od własnych środków walutowych stanowić będą przychód bądź koszt podatkowy i nie wpłyną na wartość początkową środka trwałego. Powyższe rozwiązanie w zakresie pkt 2 (rzeczywistego nabycia waluty) jest zgodne z art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na wartość początkową środka trwałego wpłyną natomiast różnice kursowe pomiędzy kursem faktycznie zastosowanym dla transakcji zapłaty za maszynę, a kursem z faktury.

Transakcje hedgingowe powstałe po oddaniu środka trwałego do użytkowania wpłyną bezpośrednio na wynik.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe.

W doktrynie prawa finansowego za pochodny instrument finansowy uważa się taki instrument, którego wartość zależy od wartości innego instrumentu (pierwotnego), na który ten pochodny instrument został wystawiony.

Definicję pochodnych instrumentów finansowych dla celów podatkowych zawiera art. 16 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. zwanej dalej ustawa o pdop). Przepis ten stanowi, iż za pochodne instrumenty finansowe uważa się prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe.

Podkreślić przy tym trzeba, iż w przypadku transakcji terminowych wyróżniamy transakcje nierzeczywiste, w których nie następuje fizyczna dostawa instrumentu bazowego, natomiast realizacja transakcji jest dokonywana poprzez rozliczenie między stronami różnicy cen oraz transakcje rzeczywiste, w których następuje faktyczne przeniesienie prawa własności ze sprzedającego na kupującego w drodze fizycznego dostarczenia instrumentu bazowego kupującemu przez sprzedającego, w określonym terminie i miejscu w zamian za ekwiwalent pieniężny.

W przypadku transakcji terminowej rzeczywistej, tj. rozliczanej poprzez dostawę instrumentu bazowego, w celu jej podatkowego rozliczenia, należy odpowiednio uwzględnić po stronie przychodów i kosztów uzyskania przychodów wszelkie przepływy środków pomiędzy stronami.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Generalna zasada wynikająca z powyższej regulacji wskazuje, iż wydatki związane z nabyciem instrumentów pochodnych podlegają zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie realizacji praw wynikających z danego instrumentu. Należy jednak przy tym wspomnieć, że jeżeli nabycie pochodnego instrumentu finansowego służy zabezpieczeniu transakcji nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, to stosownie do art. 16g ust. 3 ustawy o pdop, wszelkie wydatki poniesione w celu nabycia tego instrumentu oraz jego realizacji powiększają wartość środka trwałego lub wartości niematerialnej czy prawnej. Tym samym nie mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Z opisanego we wniosku w pkt 2 zdarzenia przyszłego wynika, iż rozliczenie transakcji hedgingowej następuje poprzez rzeczywisty zakup waluty po ustalonym z bankiem kursie. W takiej sytuacji zakupiona waluta wpływa na konto walutowe Spółki. Z tego konta Spółka będzie płacić lub kilka dni wcześniej już zapłaciła kolejną transzę ceny za maszynę. Przelewy z danego konta są realizowane w walcie obcej.

W przypadku, opisanym we wniosku instrumentem bazowym jest waluta, zatem rzeczywiste przepływy środków finansowych związane z transakcją winny zostać rozliczone poprzez różnice kursowe.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wskazane zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice) i ust. 3 (ujemne różnice) ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 ustawy o pdop, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Natomiast w myśl art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o pdop, Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

W świetle powyższych przepisów, należy stwierdzić, iż rozliczenie transakcji hedgingowych w sposób przedstawiony w punkcie 2, związanych z inwestycją polegającą na zakupie środka trwałego, powinno nastąpić poprzez różnice kursowe.

Różnice kursowe, o których mowa w art. 15 ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o pdop (w przeciwieństwie do tzw. różnic kursowych transakcyjnych), nie będą przy tym korygowały wartości początkowej zakupionego środka trwałego.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 w zakresie transakcji opisanych w punkcie 1 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach